Jedro

Zakon o davkih občanov (ZDO) ureja kategorije dedičev, ki so zavezani k plačilu davka na dediščine in darila in jih glede stopenj razvršča v tri različne skupine. Pri uvrščanju v posamezno skupino je potrebno upoštevati le osebe, točno določene v ZDO, ne pa vseh oseb iz tretjega dednega reda po Zakonu o dedovanju.

Izrek

Tožba se zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka zavrnila pritožbo tožnika zoper odločbo Republiške uprave za javne prihodke - Izpostave Ljubljana Center z dne 24.8.1994, s katero je ta tožniku odmerila davek na dediščine in darila v znesku 5.773.512,00 SIT. V obrazložitvi tožena stranka navaja, da je tožnik, ki je sin zapustničnega bratranca, pridobil premoženje na podlagi oporočnega dedovanja in ne kot zakonit dedič, zato njegovih navedb, da ga je pri odmeri davka na dediščine in darila potrebno šteti za dediča tretjega reda, ni možno upoštevati. Glede na sorodstveno razmerje do zapustnice bi v primeru zakonitega dedovanja spadal v skupino dedičev tretjega dednega reda le na temelju vstopne pravice. Sicer pa se pri odmeri davka na dediščine in darila prvenstveno uporabljajo določbe Zakona o davkih občanov kot specialnega predpisa. Ta zakon v skupini dedičev tretjega dednega reda našteva le dede in babice. Vsi ostali dediči, ne glede na sorodstveno razmerje do zapustnika, se uvrščajo v naslednjo skupino imenovano "vsi drugi" in so zanje določene višje stopnje davka na dediščine in darila. Po ugotovitvah tožene stranke je bil tožniku tako davek na dediščine in darila odmerjen v skladu z veljavnimi predpisi.

Tožnik v tožbi navaja, da je tožena stranka napačno uporabila materialno pravo. Niti Zakon o dedovanju niti Zakon o davkih občanov ne razlikujeta med oporočnimi in zakonitimi dediči. Zakon o davkih občanov ni specialni predpis glede na Zakon o dedovanju. Zakon o davkih občanov ne ureja nobene snovi, ki bi bila prej zajeta v Zakonu o dedovanju. Gre za dva predpisa, ki urejata dve različni pravni področji. Iz same določbe 1. odstavka 147. člena je razvidno, da je Zakon o davkih občanov mogoče uporabljati samo ob sočasni uporabi tistih določb Zakona o dedovanju, ki določajo dedne rede kot svoje matično področje. Zakon o davkih občanov nima nobenih določil o tem, kateri dediči ali obdarjenci spadajo v prvi dedni red. Materialno pravo bi bilo narobe uporabljeno, če bi šteli, da je hotel zakonodajalec z navedbo "dedi in babice" izključiti druge dediče dednega reda, kot jih določa Zakon o dedovanju, iz ugodnejše odmere davkov. Očitno je, da je zakonodajalec v točki b 150. člena Zakona o davkih občanov (zgolj primeroma navedel dede in babice). Že sama navedba tretji dedni red napotuje na uporabo Zakona o dedovanju, saj noben drug zakon ne določa dednih redov. Če bi zakonodajalec želel, da bi davčna lestvica, navedena v točki b, veljala samo za dede in babice, ne pa tudi za druge dediče tretjega dednega reda, bi to nedvoumno uredil tako, da bi napisal samo dede in babice, brez navedbe tretjega dednega reda. Tudi stališča Vrhovnega sodišča Republike Slovenije (načelno pravno mnenje občne seje z dne 29. in 30.6.1987 in pravno mnenje občne seje z dne 27.6.1988, ki določata, da sta zakonec in izvenzakonski partner oproščena plačila davka na dediščine) pritrjujejo stališču tožnika, da je potrebno oba zakona hkrati uporabljati. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo tožene stranke odpravi.

V odgovoru na tožbo tožena stranka vztraja pri izreku in razlogih izpodbijane odločbe in predlaga, da sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba ni utemeljena.

Med strankama ni spora o tem, da je tožnik zavezanec za davek na dediščino po določbi 144. člena Zakona o davkih občanov (Uradni list SRS, št. 36/88 in 8/89 ter Uradni list RS, št. 48/90, prečiščeno besedilo, Uradni list RS, št. 8/91 in 7/93, dalje: ZDO). Sporno pa je, ali je zavezanec po stopnji iz točke c 150. člena (ki velja za vse druge) - kot sta to odločila organ prve stopnje in tožena stranka - ali pa po stopnji iz točke b istega določila - tretji dedni red (dedi in babice), kot uveljavlja tožnik tudi v upravnem sporu.

Po presoji sodišča sta odločitev prvostopnega organa in tožene stranke pravilni in temeljita na pravilni razlagi 150. člena ZDO. Če naj bi bilo tisti del obrazložitve izpodbijane odločbe, ki se nanaša na primerjavo oporočnega in zakonitega dedovanja, razumeti tako, da oporočno dedovanje izključuje uvrstitev v prvi dve skupini zavezancev, tožena stranka glede tega nima prav. Toda navedena določila ZDO urejajo tiste kategorije dedičev in obdarjencev, ki so zavezani k plačilu davka in jih obenem glede stopenj razvrščajo v tri različne skupine. Sama sistematika in vsebina teh določb, po kateri navaja točka a drugi dedni red (starši, bratje, sestre in njihovi potomci), točka b tretji dedni red (dedi in babice) ter točka c vse druge, tudi po presoji sodišča pomeni, da je pri uvrščanju v posamezno skupino potrebo upoštevati točno naštevanje oseb, kot to izhaja iz navedenih določb ZDO. Če so v točki a navedeni tudi potomci, v točki c pa samo dedi in babice (ne pa pa tudi potomci), pomeni, da je ZDO stopnje davčne obveznosti pri tej kategoriji davka uredil posebej in na navedeni način. Ob takšnih določbah ZDO sklicevanje tožnika na drugačno razlago navedenih določb (z upoštevanjem še Zakona o dedovanju) kot jo uveljavlja v tožbenih ugovorih, po presoji sodišča nima podlage. Načelno pravno in pravno mnenje, na kateri opira svoje ugovore tožnik, pa se nanašata na Zakon o davkih občanov (Uradni list SRS, št. 44/82 in 9/85), torej ne na predpis, na katerem temelji odločba tožene stranke. Pa tudi sicer se v tem upravnem sporu izpodbijana odločba ne nanaša na kategorijo oseb, ki ne plačajo davka na dediščine in darila, temveč na razvrstitev zavezanca v posamezni razred davčnih zavezancev navedenega davka.

Sodišče je zato tožbo zavrnilo na podlagi 2. odstavka 42. člena Zakona o upravnih sporih, ki ga je smiselno uporabilo kot predpis Republike Slovenije na podlagi 1. odstavka 4. člena Ustavnega zakona za izvedbo Temeljne ustavne listine o samostojnosti in neodvisnosti Republike Slovenije (Uradni list RS, št. 1/91-I in 45/I/94). Pri tem je upoštevalo tudi 1. odstavek 94. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 65/97 - popravek).