Jedro

V obravnavani zadevi je sporno, ali je z izpodbijano odločbo tožniku pravilno in zakonito naloženo plačilo DDV, kar je odvisno od tega, ali so izpolnjeni predpisani pogoji za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih predpisuje prvi odstavek 63. člena in prvi odstavek 67. člena ZDDV-1. Davčna organa sta pravilno ugotavljala, ali gre v predmetni zadevi za zlorabo sistema DDV oz., ali je tožnik vedel oz. bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo. Iz načina sklepanja predmetnih poslov je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da z nakupom sodeluje pri transakcijah, ki predstavljajo utajo davkov. Tožnik ni ravnal s potrebno skrbnostjo, ki se zahteva od gospodarskih subjektov pri opravljanju gospodarske dejavnosti.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Ljubljana (v nadaljevanju prvostopenjski organ) za mesec junij 2012 odmeril davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) in v znesku 475.978,11 EUR (točka I izreka). Ugotovil je, da tožnik ni ravnal v skladu z 10. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) s tem, ko je v obračunu DDV evidentiral nabave in uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV od teh nabav na podlagi navideznih računov (točka II izreka). Odmerjeni davek mora biti plačan v 30 dneh (točka III izreka). Zahtevek tožnika za povrnitev stroškov se zavrne; stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu bremenijo davčni organ; pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe (točki IV in V izreka). Davčni organ tožniku ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV po dveh računih, ki jih je 17. 7. 2012 izdala družba A. d.o.o. na podlagi pogodbe z dne 17. 7. 2012 za nakup opreme in za nakup zalog. Po mnenju davčnega organa gre za navidezni posel (74. člena ZDavP-2), ki ne vpliva na obdavčenje. Dobava sporne opreme in zalog dejansko ni bila izvedena (simuliran posel) in tako tudi niso podani pogoji za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV iz prvega odstavka 63. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1).

Ministrstvo za finance (v nadaljevanju drugostopenjski organ) je pritožbo zavrnilo.

Tožnik v tožbi ugovarja, da tožena stranka predmetne terjatve v stečajnem postopku ni prijavila. Tudi dejansko stanje, ki ga v tožbi navaja, je napačno ugotovljeno. Meni, da je za odločitev v predmetni zadevi pomembno zgolj razmerje tožnika kot kupca sporne opreme in zalog s prodajalcem, družbo A. d.o.o. Kako so potekale transakcije s tem blagom pred tem, tožnik ni bil seznanjen. Opravil je nakup opreme in zalog pri družbi A. d.o.o. in ta mu je za prodano blago izdala dva računa, ki ju navaja. Napačna je ugotovitev tožene stranke, da naj bi bila ta dva računa antidatirana. Za naveden zaključek tožena stranka ne ponudi nobenega dokaza. Razlog, da je datum prejema spornih dveh računov bil 22. 8. 2012, datum knjiženja pa 28. 8. 2012, je tožnik v postopku tudi pojasnil. Neupravičen je tudi očitek, da je tožnik nastopal v vlogi „by pass“ podjetja družbi B. d.o.o. Tožnik je sporno opremo in zaloge kupil z namenom nadaljevanja proizvodnje. Gre za dejanski in ne za fiktivni posel, česar tožena stranka ne definira. Tožena stranka tudi ni navedla, kateri posel naj bi bil prikrit. Obravnavani posel tožnik tudi ni sklenil z namenom, da bi se izognil davčni obveznosti. Da so oprema in zaloga ostali ves čas na isti lokaciji je logično, saj je na tej lokaciji proizvodnja, tožnik pa je tudi za te prostore sklenil najemno pogodbo. Tožnik meni, da je sporno opremo in zaloge kupil povsem pravilno od lastnika, to pa je bila družba A. d.o.o. Neutemeljen je tudi očitek, da tožnik ni ravnal v skladu z 10. členom ZDavP-2. Tožnik v tožbi tudi navaja, da tožena stranka tožniku ni priznala pravice do odbitka vstopnega DDV zlasti zato, ker sporna dobava naj ne bi bila opravljena, kar pa ni res. S predmetno opremo in zalogami je tožnik proizvedel proizvode in jih v letih 2012 in 2013 tudi prodajal. Če tožnik ne bi razpolagal s to opremo in zalogami, te prodaje ne bi mogel izvesti. Prav tako pa so tudi izpolnjeni vsi pogoji za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV, saj tožnik razpolaga z ustreznim računom. V danem primeru tudi ni šlo za goljufijo. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi, podrejeno pa, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovni postopek, v vsakem primeru pa tožniku tudi prisodi stroške postopka, v primeru zamude z zakonitimi zamudnimi obrestmi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da gre v predmetni zadevi za kršitev 10. člena ZDavP-2. Tožnik je uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV za opremo in zaloge na podlagi dveh računov, ki jih je izdala družba A. d.o.o. Gre za navidezna računa. Navaja povezanost med družbami C. d.d., D. d.o.o. - v likvidaciji, E. d.o.o., B. d.o.o. - v likvidaciji, A. d.o.o. in tožnikom. Tožnik v postopku ni predložil dokazila, da je bila predmetna dobava opreme in zalog dejansko opravljena. Dolg iz naslova predmetne prodaje je bil poravnan negotovinsko, s kompenzacijami in asignacijami. Prodana oprema in zaloge so bile ves čas na isti lokaciji (…), tožnik pa tudi ni predložil nobenega dokazila o prevzemu. Sporna računa je tožnik evidentiral šele po oddanem obračunu, ker naj bi ju direktor pozabil oddati v knjigovodstvo. Tožnik v juliju 2012 še ni zaposloval delavcev. Prav tako ni imel sredstev in tudi ne zalog, ni še imel najetih poslovnih prostorov in tudi ni izkazal nabave izdelkov, saj ni predložil nobene dokumentacije (prevzemnih zapisnikov, dobavnic, prevzemnic). Glede na navedeno je tožena stranka utemeljeno sklepala, da je v mesecu juliju 2012 tožnik opravil promet blaga, ki je bil last družbe B. d.o.o. - v likvidaciji. Tudi po mnenju pritožbenega organa gre za simuliran posel. Pravica do odbitka vstopnega DDV nastane, ko je blago dobavljeno (62. člen v povezavi s prvim odstavkom 33. člena ZDDV-1). Dokazno breme je na podlagi 76. člena ZDavP-2 na strani tožnika. Dokazna sredstva opredeljuje 77. členn ZDavP-2. Obravnavana računa pa ne temeljita na dejansko opravljeni dobavi in gre za zlorabo sistema DDV. Gre za posle v smislu četrtega odstavka 74. člena ZDavP-2. Cilj tega posla je bil zgolj pridobitev davčne ugodnosti. Sklicuje se na novejšo sodno prakso SEU v združenih zadevah C-80 in C-142 Mahagében in Dávid (točki 53 in 54) ter v zadevi C-324/11 – Tóth. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

V pripravljali vlogi z dne 23. 2. 2014 tožnik vztraja pri svojih dosedanjih navedbah. Sporna dobava je bila dejansko opravljena. Opremo in zaloge je tožnik kupil od družbe A. d.o.o., ki je bila tedaj lastnik te opreme in zalog in mu ni bilo poznano, kdo je bil pred tem lastnik teh zalog in opreme. Družba je bila ustanovljena z namenom ohranitve proizvodnega programa in je tudi v letu 2012 in 2013 uspešno poslovala. Ker se proizvodnja nahaja na isti lokaciji, za katero je tožnik sklenil najemno pogodbo, je logično, da so zaloge in oprema ostali na isti lokaciji. Tožena stranka pa v stečajnem postopku, ki teče zoper tožnika, sporne terjatve ni prijavila.

Tožba ni utemeljena.

V obravnavani zadevi je sporno, ali je z izpodbijano odločbo tožniku pravilno in zakonito naloženo plačilo DDV, kar je odvisno od tega, ali so izpolnjeni predpisani pogoji za uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih predpisuje prvi odstavek 63. člena in prvi odstavek 67. člena ZDDV-11. Davčni zavezanec sme praviloma odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji štiri pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij, 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz., da davčni zavezanec ni vedel ali ne bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi (subjektivni element). Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne le, če kateri od teh pogojev ni izpolnjen.

Iz ugotovljenega dejanskega stanja izhaja, da je tožnik uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV na podlagi dveh računov, ki ju je 17. 7. 2012 izdala družba A. d.o.o. za osnovna sredstva in za zaloge na dan 16. 7. 2012 po prodajni pogodbi, ki jo je tožnik kot kupec 17. 7. 2012 sklenil z družbo navedeno družbo. Predmetne zaloge in oprema so bile pred tem v lasti družbe B. d.o.o. - v likvidaciji in je šlo za navidezne posle med povezanimi osebami. Tožnik je teh v poslih nastopal kot „by pass“ družba z namenom izognitve plačilu davkov, saj je imela družba B. d.o.o. - v likvidaciji blokiran račun. Družba C. d.d. je bila 100% lastnica naslednjih družb: D. d.o.o. - v likvidaciji, E. d.o.o. in B. d.o.o. - v likvidaciji, kakor tudi A. d.o.o. Lastnica družbe C. d.d. je bila off-shore družba F. iz Cipra (eden od direktorjev te družbe je bil tudi G.G.). Direktor tožnika, H.H., je v davčnem postopku sam pojasnil, da se je na predlog odgovornih v družbi C. d.d. (H.H. - zakoniti zastopnik družbe A. d.o.o. od 8. 6. 2012 do 20. 7. 2012 ter G.G., (zakoniti zastopnik družbe I. d.o.o.) odločil za ustanovitev družbe J. d.o.o. (8. 6. 2012). Sporna osnovna sredstva in zaloge so družbe C. d.o.o. - v likvidaciji (22. 4. 2012), E. d.o.o. (16. 5. 2012) in B. d.o.o. - v likvidaciji (17. 5. 2012) prodale družbi I. d.o.o. (zakoniti zastopnik je G.G.). Ta je 12. 6. 2012 sredstva in opremo prodala družbi A. d.o.o. (zakoniti zastopnik H.H.), slednja pa je ta sredstva in zaloge 17. 7. 2012 prodala tožniku. Transakcije blaga, ki je bilo predmet teh prodaj, so potekale brez denarnega toka s kompenzacijami in asignacijami (negotovinsko). Družbe pa iz tega naslova obračunanega DDV niso plačale. Gre za posle med povezanimi osebami v okviru poslovnega sistema C., kot jih opredeljuje 16. člen Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2). Poslovni naslov družb B. d.o.o. - v likvidaciji, E. d.o.o., D. d.o.o. - v likvidaciji in tožnika je bil isti: …. Tudi sporna oprema in zaloge so se nahajali na tej lokaciji. S tako opisano izvedbo posla so se navedeni subjekti izognili rubežu predmetnih osnovnih sredstev in zalog zaradi zapadlega davčnega dolga (pred obdobjem maj 2012). Iz predhodno navedenega tudi izhaja, da so se vsi subjekti med seboj dobro poznali in so tudi imeli vpliv na poslovno odločitev. Tožnik je pri teh poslih zavestno sodeloval. Neutemeljen je ugovor tožnika, da je opremo in zaloge kupil od družbe A. d.o.o. in mu ni bilo poznano, kdo je bil prej lastnik teh zalog in opreme.

Družba C. d.d. je tožniku dala v najem poslovne prostore na lokaciji … in sicer od 6. 8. 2012 dalje. Tožnik, kot novoustanovljena družba, je zaposlil 148 delavcev od 4. 8. 2012 dalje (delavce B. d.o.o. - v likvidaciji in D. d.o.o. - v likvidaciji). Tožnik je v obdobju od 9. 7. 2012 do 30. 7. 2012 nato izdal 25 računov s katerimi je zaračunal prodajo blaga (gotovi proizvodi): stoli, postelje, omare itd.. Vendar pa tožnik v juliju 2012 še ni imel najetih poslovnih prostorov (od 6. 8. 2012 dalje), ni imel še zaposlenih delavcev (od 4. 8. 2012 dalje) in tudi ni imel izkazane nabave sredstev. Glede na to, da je proizvodnjo takšnega blaga (stoli, postelje omare) opravljala družba B. d.o.o. - v likvidaciji, gre tudi po presoji sodišča za promet blaga v lasti družbe B. d.o.o. – v likvidaciji. S takšnim načinom poslovanja je tožnik omogočil izognitev plačila davčnih obveznosti družbi B. d.o.o. - v likvidaciji, ki je imela blokiran račun tudi zaradi neporavnanih davčnih obveznosti.

Iz listin upravnega spisa tudi izhaja, da sta bila sporna računa izdana 17. 7. 2012, kot datum prejema pa je naveden 22. 8. 2012. Tožnik je računa evidentiral šele 27. 8. 2012 ter v obračunu DDV-O z dne 20. 8. 2012 teh dveh računov ni izkazal, temveč šele v popravku obračuna DDV-O (27. 8. 2012), s katerim je izkazal presežek vstopnega DDV za julij 2012. Na temeljnici TM3 k računu za zaloge je naveden datum knjiženja 13. 9. 2012 in opis knjiženja „preknjižba porabe konsignacijskih skladišč“. Tudi po presoji sodišča davčni organ utemeljeno dvomi v navedbo tožnika, da je direktor oba računa pozabil oddati računovodstvu in da sta bila računa verjetno antidatirana. Gre za novo-ustanovljeno družbo in za računa za zaloge in opremo, ki se glasita na visoke zneske (1.370.880, 00 EUR oz. 1.237.490,54 EUR), zato tega ni za verjeti. Gre pa tudi za pavšalen ugovor tožnika, ki ga sodišče kot takega zavrača. K spornima računoma je bila priložena pogodba z dne 17. 7. 2012. K računu za zaloge je priložena priloga „vrednotenje zalog po skladiščih-zbirno“ z datumom 16. 7. 2012. K prejetem računu za osnovna sredstva pa je priložena priloga „A. d.o.o. - register OSS junij 2012. Tožnik pa v davčnem postopku ni predložil dokazil o prevzemu blaga kot so prevzemni zapisniki, dobavnice, prevzemnice, da bi listinsko dokazal prevzem blaga.

Ker gre v predmetni zadevi za davčno zadevo, je davčni organ obravnavana poslovna razmerja pravilno presojal s stališča davčne zakonodaje. Naloga davčnega organa je presoditi poslovne dogodke po njihovi vsebini in skladno z davčno zakonodajo, pri čemer davčni organ ni vezan na formalno opredelitev poslovnega dogodka. Pri vrednotenju pravno-poslovnih ravnanj davčnih zavezancev je potrebno izhajati iz drugega odstavka 5. člena ZDavP-2, ki določa, da se predmet obdavčitve in okoliščine ter dejstva, ki so bistvena za obdavčenje, vrednotijo po svoji gospodarski (ekonomski) vsebini. Gospodarska (ekonomska) vsebina dogodkov je lahko zakrita bodisi s sklepanjem navideznih poslov (74. člen ZDavP-2), bodisi s sklepanjem pravnih poslov, ki pomenijo izogibanje ali zlorabo drugih predpisov. Takšni posli se pri obdavčitvi ne upoštevajo. Davčna organa sta pravilno ugotavljala ali gre v predmetni zadevi za zlorabo sistema DDV oz., ali je tožnik vedel oz. bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo. Davčna organa sta obširno navedla objektivne okoliščine poslov. Iz načina sklepanja predmetnih poslov tudi po presoji sodišča izhaja, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da z nakupom sodeluje pri transakcijah, ki predstavljajo utajo davkov. Tožnik ni ravnal s potrebno skrbnostjo, ki se zahteva od gospodarskih subjektov pri opravljanju gospodarske dejavnosti. V skladu s sodno prakso SEU se lahko le subjekti, ki sprejmejo vse ukrepe, ki jih je od njih mogoče zahtevati, da zagotovijo, da njihove transakcije niso del goljufije, pa naj gre za goljufijo v zvezi z DDV ali druge goljufije, zanesejo na zakonitost teh transakcij, da ne bi tvegali, da izgubijo pravico do odbitka vstopnega DDV. Tako izhaja tudi iz novejše sodne prakse SEU (tako npr. v združenih zadevah C-80/11 in C-142/11, Mahagében in Dávid z dne 21. 6. 2012 ter v zadevi C-324/11, Tóth z dne 6. 9. 2012). SEU je med drugim pristojno zagotoviti enotno razlago in uporabo prava EU, katerega interpretativne sodbe imajo učinek ex-tunc (za nazaj) in veljajo erga omnes (za vse).

Glede na povezanost družb, ki so sodelovale pri celotnem poslu v okviru sistema C., kot je navedeno v točki 9 obrazložitve te sodbe, in glede na okoliščine, ki sta jih obsežno opisala oba davčna organa, je dejansko tožnik vedel oz. bi moral vedeti, da gre za davčno zlorabo. Iz sodbe SEU C-255/02 v zadevi Halifax plc., točka 81 izhaja, da se upoštevajo pravne, gospodarske in osebne povezave med gospodarskimi subjekti, ki so vpleteni v posel. Naloga nacionalnega sodišča je, da ugotovi dejansko vsebino in pravi pomen spornih transakcij. Sodišče lahko upošteva popolnoma umeten značaj teh transakcij in tudi pravne, gospodarske in/ali osebne povezave med gospodarskimi subjekti, ki so vpleteni v načrt za zmanjšanje davčnega bremena. Opisani pogoji transakcije so bili posledica razmer, ki jih ne bi bilo, če bi v posel stopili družbi, ki ne bi bili povezani. V obravnavanem primeru je davčni organ pravilno presojal, ali bi bil takšen pravni posel sklenjen ob upoštevanju tržnih in komercialnih pogojev, če ne bi šlo za povezani osebi in tudi dejansko stanje pravilno ugotovil. Tudi po presoji sodišča gre v predmetni zadevi za posel, ki se med nepovezanimi osebami ne bi sklenil. Tako gre po presoji sodišča za situacijo, ki jo določa četrti odstavek, kot jih določa 74. člen ZDavP. Gre za povezane osebe, pri čemer je ena oseba insolventna in ne poravnava svojih obveznosti, je pa na drugo osebo prenesla proizvodnjo, plačila pa so bila izvedena negotovinsko (kompenzacija, asignacija). Glede na navedeno so ugovori napačne ugotovitve dejanskega stanja, neutemeljeni (enako tudi Vrhovno sodišče RS v sodbi X Ips 351/2013) V skladu s povedanim tudi po mnenju sodišča davčna organa na podlagi 62. člena ter 63. člena ter četrtega odstavka 67. člena ZDDV-1 pravilno in zakonito nista priznala pravice do odbitka vstopnega DDV, ki jo je tožnik uveljavljal na podlagi spornih dveh računov, ki ju je izdala družba A. d.o.o. Po povedanem je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče tudi ni našlo kršitev, na katere mora paziti po uradni dolžnosti in tudi ne očitanih kršitev ustavnih pravic, zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Sodišče je odločalo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1. Izrek o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.