Jedro

Sklep o davčni izvršbi, izdan 11. 8. 2008, je pravilno oprt na določbe ZDavP-2, ki so veljale oziroma ki so se uporabljale v času odločanja na prvi stopnji. Tožnica se v tem oziru neutemeljeno sklicuje na določbo 2. odstavka 418. člena ZDavP-2. Pri tem namreč zmotno enači postopek odmere dohodnine in postopek davčne izvršbe, ki sta samostojna, ločena postopka. V obravnavani zadevi gre za zadevo davčne izvršbe, zato je sklicevanje na pravna sredstva, vložena v postopku odmere dohodnine, torej v drugi zadevi, nerelevantno.

V času izdaje izpodbijanega sklepa veljavne določbe ZDavP-2 je treba uporabiti tudi glede zastaranja, ker ta zakon posebnih prehodnih določb v zvezi z uporabo instituta zastaranja ne vsebuje.

V obravnavanem primeru se izvršuje odločba o odmeri dohodnine z dne 6. 2. 2002, ki je postala izvršljiva dne 27. 3. 2002. S tem dnem je glede pravice do izterjave davka začel teči 5-letni relativni zastaralni rok iz 2. odstavka 125. člena ZDavP-2. Določbo 4. odstavka 126. člena ZDavP-2 je treba razumeti v smislu, da je v zvezi z zastaranjem pravice do izterjave davka relevantno, kdaj je prvič začelo teči zastaranje glede te pravice in kdaj je prvič začelo teči zastaranje glede pravice do odmere davka.

Izrek

Tožba se zavrne.

Zahtevek tožnice za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Obrazložitev

Z uvodoma navedenim sklepom o davčni izvršbi na premičnine je bilo odločeno, da se tožnici opravi davčna izvršba dolgovanega zneska obveznosti, ki na dan 11. 8. 2008 (s knjiženimi plačili do tega dne) znaša: 24.306,00 EUR glavnice, 17.809,61 EUR zamudnih obresti do dne 11. 8. 2008, 62,59 EUR stroškov davčne izvršbe in 31,30 EUR stroškov za pot izterjevalca, skupaj 42.209,50 EUR z nadaljnjimi zamudnimi obrestmi od navedene glavnice, ki se obračunajo od 11. 8. 2008 do vključno dneva plačila dolga. Obveznosti so razvidne iz seznama izvršilnih naslovov št. DT 42911-3403/2008-2 EL z dne 11. 8. 2008, ki je sestavni del sklepa. Davčna izvršba se opravi z rubežem, cenitvijo in prodajo premičnin tožnice. O morebitnih drugih stroških davčne izvršbe bo izdan poseben sklep; vložena pritožba pa ne zadrži začete izvršbe. V obrazložitvi sklepa prvostopenjski organ pojasni, da tožnica v predpisanem roku ni poravnala obveznosti iz seznama izvršilnih naslovov, zato je skladno s 143. členom Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2, Uradni list RS, št. 117/06) začel davčno izvršbo. V nadaljevanju se sklicuje na določbe 1. odstavka in 9. točke 2. odstavka 145. člena ZDavP-2 o izvršilnem naslovu, pojasni podlago za preračun tolarskih zneskov v evre, glede stroškov izvršbe odločitev opre na 152. člen ZDavP-2 ter 66. in 67. člen Pravilnika o izvajanju navedenega zakona (Uradni list RS, št. 141/06), glede zamudnih obresti na 1. in 3. odstavek 97. člena ZDavP-2, glede sredstva davčne izvršbe pa na 1. odstavek 179. člena ZDavP-2. V zvezi z vrstnim redom poplačila obveznosti navaja določbe 1. in 2. odstavka 94. člena ter 3. in 4. odstavka 93. člena ZDavP-2, izrek o nesuspenzivnosti pritožbe pa opre na določbo 3. odstavka 157. člena omenjenega zakona.

Pritožbo tožnice zoper navedeni sklep je Ministrstvo za finance z odločbo št. DT-499-29-407/2009-2 z dne 13. 1. 2010 zavrnilo in ugotovilo še, da stroški postopka niso bili priglašeni. V obrazložitvi odločbe se tudi drugostopenjski organ sklicuje na določbe ZDavP-2 ter ugotavlja, da ima seznam izvršilnih naslovov, ki je sestavni del sklepa o izvršbi, vse sestavine iz 145. člena tega zakona: razvidno je, kateri dolg se terja, naveden je izvršilni naslov (odločba), razviden znesek davka in datum izvršljivosti, prav tako pa tudi zamudne obresti (obračunavati so se pričele z izvršljivostjo odločbe ter so obračunane do 11. 8. 2008, z upoštevanimi plačili). Ker se izvršba opravlja po enem izvršilnem naslovu, bi bilo sicer bolj smiselno, da bi bil kar ta naveden v izreku sklepa, ki pa ima vse, kar zahteva 151. člen ZDavP-2. Izvršilni naslov je iz sklepa jasno razviden in temu tožnica tudi ne ugovarja, pač pa se z izvršbo ne strinja iz drugih razlogov. Njene pritožbene navedbe drugostopenjski organ zavrne kot neutemeljene.

Glede obračuna zamudnih obresti pojasni, da je iz seznama izvršilnih naslovov razviden datum izvršljivosti, od katerega so obračunane zamudne obresti, in predpisi, na podlagi katerih obračun temelji. Obračun je tako mogoče preizkusiti, čeprav samega izračuna ni v upravnih spisih in zgolj iz tega razloga sklep ni nezakonit. Ne glede na to je prvostopenjski organ predložil še knjigovodske kartice, iz katerih je razvidno, da je tožnica iz naslova doplačila dohodnine (konto 2000) dolgovala 24.306,00 EUR glavnice, iz liste salda pa je razvidno, da je skupni dolg po stanju na dan 11. 8. 2008 znašal 42.115,61 EUR, kar pomeni, da je v tem znesku vključenih 17.809,61 EUR zamudnih obresti (torej znesek, ki se terja). Iz liste salda je posebej razvidno, kolikšne so zamudne obresti od 1. 1. 2005 do 11. 8. 2008, in sicer te znašajo 10.329,22 EUR (to je 3.757,48 EUR zamudnih obresti za leto 2005, 2.649,09 EUR za leto 2006 in 3.922,65 EUR za obdobje od 1. 1. 2007 do 11. 8. 2008). Razlika do 17.809,61 EUR, torej 7.480,39 EUR, so obresti, ki so nastale od izvršljivosti do 31. 12. 2004 in ki na dan 11. 8 2008 še niso bile v celoti poravnane. V nadaljevanju drugostopenjski organ pojasnjuje podatke liste salda in knjigovodske kartice, iz katerih je razvidno tudi, da so bila pri pokrivanju zamudnih obresti upoštevana v davčnem knjigovodstvu evidentirana plačila, in sicer skladno z določbami zakona, da se najprej pokrivajo zamudne obresti in šele nato davek. Drugostopenjski organ sicer ugotavlja, da sta v seznamu izvršilnih naslovov izračunana zneska skupnega dolga (31.995,08 EUR in 42.126,01 EUR) napačna, vendar pa sta tam navedena zneska glavnice (24.306,00 EUR) in zamudnih obresti (17.809,61 EUR) pravilna in skladna z evidencami. Napačno navedena zneska skupnega dolga tako pomenita zgolj računsko napako, ki se jo lahko popravi s sklepom o popravi pomote po 223. členu Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP, Uradni list RS, št. 24/06-UPB2 in nasl.). Izpodbijani sklep je bil izdan na podlagi podatkov iz uradnih evidenc (evidence o davkih ter analitične evidence terjatev in obveznosti), ki jih vodi davčni organ v skladu z določbami 26., 27. in 28. člena Zakona o davčni službi (ZDS-1, Uradni list RS, št. 1/07-UPB2 in nasl.) in s katerimi se zagotavljajo podatki o stanju in gibanju terjatev in obveznosti do davčnih zavezancev. Če bi tem podatkom oporekala, bi tožnica (ki ima sicer skladno z 82. členom ZUP tudi možnost pregleda dokumentov zadeve) morala predložiti dokaze o drugačnem stanju dolga, kot ji to nalaga 1. odstavek 76. člena ZDavP-2. Tega pa ni storila, ampak ugovarja le, da ni priložen obrestni list, ki pa ga ZDavP-2 ne določa kot prilogo sklepa o izvršbi.

V zvezi s pritožbenim ugovorom o zastaranju izterjave drugostopenjski organ navaja, da je v času nastanka terjane obveznosti veljal Zakon o davčnem postopku - ZDavP (Uradni list RS, št. 18/96 in nasl.), ki je v 96. členu določal, da pravica do izterjave davka, obresti ter stroškov prisilne izterjave zastara v petih letih po poteku leta, v katerem bi jih bilo treba izterjati. Na podlagi 97. člena tega zakona je zastaranje nastopilo v vsakem primeru, ko je poteklo deset let od dneva, ko je prvič pričelo teči. Zakon o davčnem postopku - ZDavP-1 (Uradni list RS, št. 54/04 in nasl.) je prav tako določal petletni relativni zastaralni rok in desetletni absolutni zastaralni rok, razlika pa je bila v tem, kdaj je ta rok začel teči. Od 1. 1. 2006 je namreč veljalo, da pravica do izterjave davka zastara v petih letih od dneva, ko bi ga bilo treba plačati (24. člen ZDavP-1B, Uradni list RS, št. 109/05). V času izdaje izpodbijanega sklepa (11. 8. 2008) pa so že veljale določbe ZDavP-2, po katerih pravica do izterjave davka zastara v petih letih od dneva, ko bi ga bilo treba plačati. V primeru naknadno ugotovljene obveznosti v davčnem nadzoru teče relativni rok zastaranja pravice do izterjave davka od dneva izvršljivosti odmerne odločbe (2. odstavek 125. člena ZDavP-2). V skladu s 126. členom tega zakona tek zastaranja pravice do izterjave davka pretrga vsako uradno dejanje davčnega organa z namenom davčne izvršbe, o katerem je bil dolžnik obveščen; ne glede na določbe o zastaranju pravice do odmere in izterjave pa davčna obveznost preneha, ko poteče deset let od dneva, ko je prvič začelo teči. Obveznost iz naslova dohodnine po izvršilnem naslovu, ki se izvršuje, je nastala v času veljavnosti določb ZDavP, kar pomeni, da je zastaranje za to obveznost, ki bi jo tožnica morala plačati v letu 2002, prvič začelo teči s 1. 1. 2003. Zastaranje pravice do izterjave (petletni zastaralni rok) je bilo pretrgano med drugim s sklepom o davčni izvršbi na denarna sredstva št. 46402-001138/2005-27-FF z dne 7. 11. 2005, ki je bil tožnici vročen po 87. členu ZUP, in sicer ji je bil, ker pošiljke ni prevzela v roku 15 dni od prejema obvestila, dan v predalčnik dne 26. 11. 2005 ob 9.20 uri. Odločba, ki se izvršuje, je postala izvršljiva v letu 2002, kar pomeni, da absolutno zastaranje še ni nastopilo. Navedenemu stališču o tem, od kaj teče zastaralni rok, je smiselno pritrdilo tudi Upravno sodišče v sodbi opr. št. U 2352/2008 z dne 15. 6. 2009. Po navedenem drugostopenjski organ, ki je opravil preizkus v mejah pritožbenih navedb in po uradni dolžnosti v smislu 2. odstavka 247. člena ZUP, ugotavlja, da je izpodbijani sklep pravilen in zakonit. Tožnica se s tem ne strinja in vlaga tožbo v upravnem sporu. Navaja, da ji je davčni organ naložil plačilo zamudnih obresti v višini 17.809,61 EUR, obračuna obresti pa sklepu ni priložil. Tožnica tako obračuna ne more računsko preizkusiti, saj pričetek teka obresti ni razviden, kar pomeni absolutno bistveno kršitev pravil postopka. Nadalje ugovarja, da je bilo v zadevi napačno uporabljeno materialno pravo. Po določbi 2. odstavka 418. člena ZDavP-2 se namreč zadeve, glede katerih je bilo ob začetku uporabe tega zakona že vloženo pravno sredstvo oziroma upravni spor, končajo po določbah ZDavP-UPB2 (pravilno: ZDavP-1-UPB2). Tožnica je zoper odločbo o odmeri dohodnine za leto 1996 z dne 6. 2. 2002 dne 21. 11. 2003 vložila pritožbo, ki je bila zavržena kot prepozna, in hkrati tudi predlog za ugotovitev ničnosti, o katerem je bilo odločeno z odločbo št. DT-499-01-223/2006 z dne 10. 10. 2007. Ker je bilo torej ob začetku uporabe ZDavP-2 (1. 1. 2007) že vloženo pravno sredstvo (omenjena pritožba in zahteva za ugotovitev ničnosti odločbe), je treba v obravnavani zadevi uporabiti ZDavP-1-UPB, ki v 2. odstavku 58. člena določa, da pravica do izterjave davka zastara v petih letih od dneva, ko bi ga bilo treba plačati. Glede absolutnega zastaranja izterjave pa v 4. odstavku 59. člena določa, da pravice do izterjave davka v nobenem primeru ni več mogoče uveljaviti, ko poteče 10 let od trenutka, ko je zastaranje prvič začelo teči. Tožnici je bila (prvotna) odločba o odmeri dohodnine za leto 1996 izdana dne 29. 8. 1997 (ta odločba je bila sicer nato odpravljena z odločbo z dne 6. 2. 2002), pri čemer je bil rok plačila obveznosti 29. 9. 1997. To pomeni, da je absolutni rok za izterjavo dohodnine za leto 1996 iztekel 29. 9. 2007. Zmotno je stališče drugostopenjskega organa, da so, ker je bil izpodbijani sklep izdan dne 11. 8. 2008, relevantne določbe ZDavP-2 ter da je zato, ker je bila odločba, ki se izvršuje, izdana v letu 2002, zastaranje začelo teči s 1. 1. 2003. ZDavP-2 je v skladu s 424. členom začel veljati naslednji dan po objavi v Uradnem listu, uporabljati pa se je začel 1. 1. 2007. V času izdaje odločbe z dne 6. 2. 2002 še ni veljal, zato je treba ugotoviti, kaj za tovrstne primere določa med prehodnimi in končnimi določbami. Glede na 2. odstavek 418. člena ZDavP-2 je v obravnavani zadevi, kot že rečeno, treba uporabiti določbe ZDavP-1-UPB2, po katerih pa je nastopilo zastaranje izterjave dolga po odločbi z dne 6. 2. 2002. Tožnica zato predlaga, da sodišče tožbi ugodi ter razveljavi (pravilno: odpravi) izpodbijani sklep, oziroma da ugotovi, da je pravica do izterjave zadevnega davčnega dolga s pripadki zastarala. Uveljavlja tudi povračilo priglašenih stroškov sodnega postopka z zamudnimi obrestmi.

Toženka v odgovoru na tožbo vztraja pri sprejeti odločitvi in njenih razlogih, kot so razvidni iz prvostopenjskega sklepa in drugostopenjske odločbe. V tej je bilo tudi že odgovorjeno na ugovore, navedene v tožbi, zato predlaga, da sodišče tožbo zavrne.

Tožba ni utemeljena.

Tožnica izpodbija sklep o davčni izvršbi na premičnine, izdan dne 11. 8. 2008. Sestavni del sklepa je seznam izvršilnih naslovov št. DT 42911-3403/2008-2 EL z dne 11. 8. 2008, iz katerega je razvidno, da se s sklepom opravi davčna izvršba (zaradi) neporavnanih obveznosti po odločbi o odmeri dohodnine za leto 1996 z dne 6. 2. 2002, ki je postala izvršljiva dne 27. 3. 2002, kar med strankama ni sporno. Pač pa je za tožnico sporno, da je odločitev oprta na določbe ZDavP-2, ugovarja zastaranje pravice do izterjave navedenih obveznosti in še, da obračuna zamudnih obresti ne more preizkusiti, ker ni razviden pričetek teka zamudnih obresti. Ti tožbeni ugovori so po presoji sodišča neutemeljeni.

Sklep o davčni izvršbi, izdan dne 11. 8. 2008, je namreč pravilno oprt na določbe ZDavP-2, ki so veljale oziroma ki so se uporabljale v času odločanja na prvi stopnji. Takšno stališče glede zakona, ki ga je treba uporabiti, izhaja tudi iz sodne prakse Vrhovnega sodišča. Tožnica se v tem oziru neutemeljeno sklicuje na določbo 2. odstavka 418. člena ZDavP-2, po kateri se zadeve, glede katerih je bilo ob začetku uporabe tega zakona (1. 1. 2007) že vloženo pravno sredstvo oziroma upravni spor, končajo po Zakonu o davčnem postopku (ZDavP-1-UPB2, Uradni list RS, št. 21/06). V tem svojem tožbenem razlogovanju namreč zmotno enači postopek odmere dohodnine in postopek davčne izvršbe, ki pa sta samostojna, ločena postopka. V obravnavani zadevi gre za zadevo davčne izvršbe in ne za zadevo odmere dohodnine, zato je sklicevanje na pravna sredstva, vložena v postopku odmere dohodnine, torej v drugi zadevi, v smislu določbe 2. odstavka 418. člena ZDavP-2 nerelevantno. Sodišče v tej zvezi pripominja, da bi celo v primeru, če bi izdajo izpodbijanega sklepa šteli za nadaljnje dejanje v postopku že pred tem (s sklepom o davčni izvršbi na denarna sredstva z dne 7. 11. 2005) začete davčne izvršbe, to terjalo uporabo določb ZDavP-2 (in ne ZDavP-1-UPB), saj se po določbi 1. odstavka 418. člena ZDavP-2 zadeve, glede katerih je postopek ob začetku uporabe tega zakona v teku, končajo po tem zakonu.

V času izdaje izpodbijanega sklepa veljavne določbe ZDavP-2 je treba uporabiti tudi glede zastaranja, ker ta zakon posebnih prehodnih določb v zvezi z uporabo instituta zastaranja ne vsebuje. Takšno stališče je to sodišče (sicer v zvezi z zastaranjem pravice do odmere davka) zavzelo že v sodbi opr. št. I U 966/2009 z dne 30. 3. 2010. Ureditev instituta zastaranja je namreč umeščena v del zakona, ki ureja davčni postopek (5. podpoglavje VII. Poglavja Drugega dela), določbe pa niso takšne narave, da kasnejših sprememb v postopku davčne izvršbe ne bi bilo mogoče uporabiti. Sodišče se sicer strinja s stališčem, ki ga je (med drugim) mogoče razbrati iz obrazložitve odločbe drugostopenjskega organa, da je zastaranje pravice do izterjave davka skladno s tedaj veljavnim ZDavP prvič začelo teči 1. 1. 2003. Vendar pa navedeno, ob upoštevanju relevantnega zakona o davčnem postopku (ZDavP-2), na odločitev ne more vplivati. V obravnavanem primeru se namreč izvršuje odločba o odmeri dohodnine z dne 6. 2. 2002, ki je - kot jasno izhaja iz seznama izvršilnih naslovov, ki je sestavni del izpodbijanega sklepa, in med strankama ni sporno - postala izvršljiva dne 27. 3. 2002. S tem dnem je glede pravice do izterjave davka začel teči 5-letni relativni zastaralni rok iz 2. odstavka 125. člena ZDavP-2, saj bi tožnica do tega dne morala plačati davek. Zastaranje pravice do izterjave je bilo, kot pravilno ugotavlja drugostopenjski organ, na podlagi določbe 2. odstavka 126. člena ZDavP-2 (po kateri tek zastaranja pravice do izterjave davka pretrga vsako uradno dejanje davčnega organa z namenom davčne izvršbe, o katerem je bil dolžnik obveščen) pretrgano s sklepom o davčni izvršbi na denarna sredstva z dne 7. 11. 2005, ki je bil tožnici vročen po 87. členu ZUP ter dne 26. 11. 2005 vložen v predalčnik (tudi slednje med strankama ni sporno). Po tem je relativni zastaralni rok znova začel teči. Izpodbijani sklep o davčni izvršbi je bil izdan dne 11. 8. 2008, tožnica pa ga je, glede na podatke upravnih spisov in kot sama navede v pritožbi, prejela (najkasneje) 12. 5. 2009, torej znotraj zastaralnega roka iz 2. odstavka 125. člena ZDavP-2 in tudi znotraj absolutnega zastaralnega roka iz 4. odstavka 126. člena ZDavP-2, po katerem ne glede na določbe o zastaranju pravice do odmere in izterjave, davčna obveznost preneha, ko poteče deset let od dneva, ko je zastaranje prvič začelo teči. To določbo je namreč treba razumeti v smislu, da je v zvezi z zastaranjem pravice do izterjave davka relevantno, kdaj je prvič začelo teči zastaranje glede te pravice in ne glede pravice do odmere davka. Takšno stališče jasno izhaja tudi iz razlogov sodbe Vrhovnega sodišča opr. št. X Ips 391/2009 z dne 13. 1. 2011 (s katero je bila potrjena sodba tega sodišča opr. št. U 2352/2008, na katero se sklicuje že drugostopenjski organ); enako tudi iz sodbe Vrhovnega sodišča opr. št. X Ips 392/2009. Tožnica se torej neutemeljeno sklicuje na zastaranje pravice do izterjave davka.

Sodišče tudi tožbenim ugovorom glede obračuna zamudnih obresti, oziroma o v tem delu neustrezni obrazložitvi izpodbijane odločitve in zato podani absolutni bistveni kršitvi pravil postopka, ni sledilo. Res je sicer, da izračun obresti sklepu o davčni izvršbi ni priložen, vendar pa je organ druge stopnje ob odločanju o pritožbi razloge sklepa v tem oziru, skladno s pooblastilom, ki mu ga daje zakon (prim. 3. odstavek 248. člena ZUP), izčrpno dopolnil. Tožnica navedenim podatkom konkretno ne oporeka, ampak tudi v tožbi ostaja zgolj pri trditvi, da obračuna obresti ne more preizkusiti, ker pričetek teka obresti ni razviden. Ta ugovor je očitno neutemeljen, saj drugostopenjski organ izrecno pojasni, da so obresti obračunane od datuma izvršljivosti odločbe, ki se izvršuje; katera odločba se izvršuje in kdaj je postala izvršljiva, pa je, kot že rečeno, razvidno že iz seznama izvršilnih naslovov, ki je sestavni del sklepa o davčni izvršbi. Drugih, konkretnih ugovorov v tem pogledu pa tožnica nima.

Sodišče se v ostalem strinja z razlogi izpodbijanega sklepa, kot jih navedeta prvo in drugostopenjski organ, in se nanje v izogib ponavljanju sklicuje (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, ZUS-1, Uradni list RS, št. 105/06 in nasl.). Ker je glede na povedano izpodbijani sklep pravilen in zakonit, v postopku pred njegovo izdajo pa sodišče tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, je na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

Odločitev o stroških postopka temelji na določbi 4. odstavka 25. člena ZUS-1. Sodišče je odločilo brez glavne obravnave na podlagi določbe 1. odstavka 59. člena ZUS-1, saj dejstev, ugotovljenih v davčnem postopku, ki so glede na zavzeta stališča sodišča bistvena za odločitev, tožnica (konkretizirano) ni prerekala.