Jedro

V obravnavanem primeru gre za vprašanje dopustnosti naknadne uskladitve transakcijske cene s sklicevanjem na novo transferno ceno in ne za uveljavljanje vračila preveč plačane carine zaradi nepravilne carinske vrednosti v carinskih deklaracijah ob sprostitvi v prost promet. Ker iz stališč SEU v zadevi C-529/16 izhaja, da naknadne uskladitve transakcijske vrednosti ni mogoče utemeljiti zgolj z drugačno (nižjo) vrednostjo blaga, tudi če bi bila ta z vidika določb členov 28 do 31 CZS kot transferna cena sprejemljiva, se Vrhovnemu sodišču ni bilo treba opredeljevati do revizijskih navedb o vplivu transfernih cen na transakcijske cene pri oblikovanju carinske vrednosti.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo (II. točka izreka sodbe in sklepa) je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožničino tožbo zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 4242-1569/2009-16 z dne 17. 9. 2014, s III. točko izreka pa je odločilo, da vsaka stranka trpi svoje stroške postopka. Z navedeno odločbo je upravni organ zavrnil tožničino zahtevo za povračilo uvoznih dajatev v višini 142.437,00 EUR za skupaj 1.803 vozila znamke Opel Antara, ki so bila sproščena v prost promet po tam navedenih carinskih deklaracijah, vloženih v obdobju med 28. 9. 2006 in 19. 6. 2008. Ministrstvo za finance je tožničino pritožbo zavrnilo z odločbo št. DT 498-1-65/2014-2 z dne 31. 3. 2016. 2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje med drugim pritrjuje stališču upravnega organa, da tožnica ni izkazala okoliščin, ki bi v smislu 29. člena Carinskega zakonika skupnosti (v nadaljevanju CZS)1 utemeljevale njen zahtevek za povračilo že plačanih carinskih dajatev. Pojasnjuje, da so bile carinske deklaracije, na podlagi katerih so bile izračunane carinske dajatve, vložene kot redne, plačilo stimulacije za doseganje pogodbeno določenega obsega prodaje vozil, pa glede na določbe CZS in Izvedbene uredbe2 ni eden izmed razlogov za spremembo carinske vrednosti blaga in s tem za vračilo carinskih dajatev.

3. Tožnica (v nadaljevanju revidentka) je zoper sodbo sodišča prve stopnje vložila revizijo. Uveljavlja bistveno kršitev določb postopka upravnega spora in zmotno uporabo materialnega prava. Predlaga, naj Vrhovno sodišče reviziji ugodi in izpodbijano sodbo (II. in III. točka izreka) razveljavi ter zadevo vrne v ponovno odločanje sodišču prve stopnje, podrejeno, naj spremeni sodbo sodišča prve stopnje tako, da ugodi njenemu tožbenemu zahtevku, toženi stranki pa naloži povrnitev stroškov postopka.

4. Toženka v odgovoru na revizijo vztraja pri svoji odločitvi in predlaga zavrnitev revizije.

**K I. točki izreka**

5. Revizija ni utemeljena.

6. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1,3 ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločalo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta, kot izhaja iz 1. točke obrazložitve te sodbe, presega 20.000,00 EUR.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 in zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. V obravnavani zadevi revidentka uveljavlja vračilo preveč plačanih carinskih dajatev na podlagi izplačane stimulacije za doseganje pogodbeno določenega obsega prodaje avtomobilov. Izplačana stimulacija po mnenju revidentke pomeni dopustno prilagoditev cene avtomobilov, ki so bili že pred tem sproščeni v prost promet po carinskih deklaracijah, in s tem spremembo njihove carinske vrednosti.

9. Neutemeljen je očitek o kršitvi pravil postopka upravnega spora iz 14. točke drugega odstavka 339. člena ZPP. Revidentka namreč sodišču očita, da se ni opredelilo do tožbenih navedb v zvezi z bistvenimi kršitvami pravil upravnega postopka, vendar je ta očitek neutemeljen. Sodišče prve stopnje sicer ni izrecno zavrnilo teh tožbenih ugovorov, je pa iz vsebine obrazložitve razvidno, da ne gre za to, da se izpodbijane upravne odločbe ne bi dalo preizkusiti (kar je uveljavljala revidentka), temveč za to, da se revidentka ne strinja z razlogi in stališči upravnih organov, ki so bili predmet presoje sodišča prve stopnje. Po presoji Vrhovnega sodišča je sodišče prve stopnje ob sklicevanju na obrazložitev upravnih aktov in na določbe CZS ter Izvedbene uredbe navedlo razloge, na podlagi katerih je presodilo, da plačilo stimulacije ni eden izmed razlogov za spremembo carinske vrednosti blaga in s tem za vračilo carinskih dajatev. Glede na to, da revidentka v obširni reviziji te razloge tudi izpodbija, je neutemeljena tudi sicer zgolj posplošena revizijska trditev, da izpodbijane sodbe ni mogoče preizkusiti. Poleg tega je iz izpodbijane sodbe razvidno, da so se tožbeni očitki o neobrazloženosti nanašali na vprašanje skladnosti oblikovanja transferne cene z določbami CZS, kar pa, kot bo pojasnjeno v nadaljevanju, v zadevi sploh ni pravno odločilno.

10. Kot je pravilno pojasnilo že sodišče prve stopnje, se carinske dajatve na podlagi 236. člena CZS povrnejo, če se ugotovi, da v trenutku plačila znesek dajatev ni bil zakonsko dolgovan ali da je bil knjižen v nasprotju z 220(2) členom CZS. Znesek uvoznih dajatev pa se na podlagi 214. člena CZS določi na podlagah za izračun dajatev, ki veljajo za blago v trenutku, ko zanj nastane carinski dolg. Tako se je tudi carinska vrednost vozil določila ob uvozu, tj. s sprostitvijo v prosti promet v trenutku sprejema carinske deklaracije, ko je v skladu z 201. členom CZS nastal carinski dolg. Carinska vrednost se določa v skladu s pravili iz 29. člena CZS. Ta res vsebuje tudi določbe, ki se nanašajo na transakcijsko vrednost blaga pri prodaji med povezanimi osebami (t. i. transferne cene), vendar v obravnavani zadevi ne gre za vprašanje, ali je plačilo stimulacije za dosežen obseg prodaje blaga mogoče upoštevati kot podlago za ovrednotenje transakcijske vrednosti med povezanimi osebami, kot je to zmotno opredelilo sodišče prve stopnje v 28. točki obrazložitve. Odgovor na to vprašanje bi bil namreč ključen le, če bi bila sprememba cene v primeru, kot je obravnavani, sploh mogoča. Da to ni mogoče, je presodilo tudi sodišče prve stopnje in v 34. in 36. točki obrazložitve ob sklicevanju na določbe CZS in drugi odstavek 145. člena Izvedbene uredbe navedlo tudi razloge za neupoštevanje nove uveljavljane carinske vrednosti uvoženih vozil. 11. Iz dejanskega stanja te zadeve, ugotovljenega v upravnem postopku in povzetega v izpodbijani sodbi, na katero je vezano tudi revizijsko sodišče (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), je namreč med drugim razvidno, da je revidentka vložila zahtevek za povračilo preveč plačane carine v skupnem znesku 142.437,00 EUR za 1.803 vozila, ki so bila v prost promet sproščena po rednih carinskih deklaracijah z dokončnimi podatki, vloženih v obdobju med 25. 6. 2006 in 19. 6. 2008. Revidentka zahtevek za povračilo carinskih dajatev uveljavlja z znižanjem vrednosti teh vozil za 790,00 EUR na vozilo, tako prilagoditev cen pa utemeljuje s sklicevanjem na Dodatek 2, ki sta ga 20. 3. 2008 sklenila dobavitelj avtomobilov (GM DAEWOO AUTO & TEHNOLOGY COMPANY, s sedežem v Koreji) in kupec - distributer (ADAM OPEL GmbH iz Zvezne Republike Nemčije), s katerim se je dobavitelj zavezal kupcu – distributerju izplačati stimulacijo za doseženi cilj prodaje v posameznem promocijskem obdobju. Ta cilj je bil dosežen v tretjem promocijskem obdobju.

12. Revizijske navedbe, da je bilo blago sproščeno v prost promet na podlagi začasne vrednosti blaga, po navedenem nimajo podlage v ugotovljenem dejanskem stanju. Revidentka ne trdi, da cena po vloženih carinskih deklaracijah s priloženimi računi ni bila carinska vrednost, kot jo opredeljuje 29. člen CZS. Tudi carinski organ ni oporekal carinski vrednosti, navedeni v carinskih deklaracijah. V obravnavani zadevi torej ne gre za to, da bi bila vrednost, navedena v carinskih deklaracijah arbitrarna ali fiktivna, ali da cene ob prodaji blaga ni bilo mogoče določiti. To, kar želi doseči revidentka, je naknadna uskladitev (znižanje) v carinskih deklaracijah navedene transakcijske vrednosti, ker je dobavitelj izplačal kupcu – distributerju stimulacijo za dosežen ciljni obseg prodaje avtomobilov. Izplačano stimulacijo namreč razume kot oblikovanje transferne cene, ki naj bi izpolnjevala pogoje iz drugega odstavka 29. člena CZS in s tem utemeljevala zahtevek za vrnitev tistega dela carinskih dajatev, ki se nanaša na razliko v nižji vrednosti vozil. 13. Vrhovno sodišče pritrjuje revidentki, da gre za razlago prava Evropske unije, za katero je pristojno Sodišče Evropske unije (v nadaljevanju SEU), vendar hkrati ugotavlja, da je SEU že sprejelo sodbe s stališči o razlagi določb CZS in Izvedbene uredbe, ki so podlaga za odločanje tudi v obravnavani zadevi. Nenazadnje je s sodbo z dne 20. 12. 2017 odločilo tudi v zadevi C-529/16, na katero se revidentka sklicuje.4 V tej sodbi je povzelo že sprejeta stališča iz ustaljene sodne prakse SEU, ki jih mora upoštevati Vrhovno sodišče tudi v obravnavani zadevi. Pri tem Vrhovno sodišče pripominja, da se stališča SEU nanašajo tudi na določbe drugega odstavka 145. člena Izvedbene uredbe, na katere se je sodišče prve stopnje prav tako sklicevalo, revizija pa te določbe prezre.

14. Kot opozarja SEU, je cilj prava Unije o carinskem vrednotenju vzpostaviti pravičen, enoten in nevtralen sistem, ki izključuje uporabo fiktivnih carinskih vrednosti (24. točka obrazložitve). Tako mora carinska vrednost odražati resnično ekonomsko vrednost uvoženega blaga (24. in 28. točka obrazložitve). Na podlagi 29. člena CZS je carinska vrednost uvoženega blaga njegova transakcijska vrednost, to pomeni cena, ki je bila za blago ob prodaji za izvoz na carinsko območje Evropske unije dejansko plačana ali ki jo je treba plačati, po potrebi po uskladitvi, opravljeni v skladu s členoma 32 in 33. Sodišče je pojasnilo tudi, da cena, ki je bila dejansko plačana ali jo je treba plačati, praviloma tvori osnovo za izračun carinske vrednosti, vendar je ta cena predmet uskladitve, če je to potrebno, da se izogne določitvi arbitrarne ali fiktivne carinske vrednosti (27. točka obrazložitve). Tako se je sklicevalo na 78. člen CZS, ki carinskim organom dopušča, da bodisi po uradni dolžnosti bodisi na zahtevo deklaranta ponovno pregledajo deklaracije (29. točka obrazložitve), pri tem pa je opozorilo, da so primeri, v katerih je dopustilo naknadno uskladitev transakcijske vrednosti, omejeni na posebne položaje (30. do 32. točka obrazložitve), ki se nanašajo na slabo kakovost proizvoda ali napake, odkrite po njegovi sprostitvi v promet. CZS namreč ne določa nobene obveznosti usklajevanja, torej niti navzgor niti navzdol (33. točka obrazložitve). Popravek cene ureja drugi odstavek 145. člena Izvedbene uredbe, na katero se nanaša tudi sodba C-256/07 z dne 19. 3. 2007, na katero se SEU med drugim tudi sklicuje v 31. in 32. točki obrazložitve sodbe C-529/16. Po tej določbi Izvedbene uredbe pa se sme po sprostitvi blaga v prosti promet popravek dejansko plačane ali plačljive cene prodajalca blaga v prid kupca upoštevati pri določitvi carinske vrednosti v skladu z 29. členom CZS, če se carinskim organom zadovoljivo izkaže, da: (a) je bilo blago pomanjkljivo v trenutku, predvidenem v 67. členu CZS, (b) je prodajalec popravil ceno zaradi izvajanja garancijskih obveznosti iz prodajne pogodbe, sklenjene pred sprostitvijo blaga v prosti promet, in (c) pomanjkljiva narava blaga, če ni bila upoštevana v zadevni prodajni pogodbi.

15. Iz navedenih stališč SEU izhaja, da ne gre za vprašanje, ali je nova uveljavljana cena skladna s pravili 29. člena CZS, temveč, ali so izpolnjeni pogoji, ki v izjemnih primerih utemeljujejo uskladitev v deklaraciji navedene carinske vrednosti. Ne gre torej za razlago določb o vrednotenju blaga z upoštevanjem transakcijske vrednosti pri prodaji med povezanimi osebami, temveč za stališče o (ne)dopustnosti naknadnega usklajevanja transakcijske vrednosti. Tudi v obravnavanem primeru gre za vprašanje dopustnosti naknadne uskladitve transakcijske cene s sklicevanjem na novo transferno ceno in ne za uveljavljanje vračila preveč plačane carine zaradi nepravilne carinske vrednosti v carinskih deklaracijah ob sprostitvi v prost promet. Ker po navedenem iz stališč SEU izhaja, da naknadne uskladitve transakcijske vrednosti ni mogoče utemeljiti zgolj z drugačno (nižjo) vrednostjo blaga, tudi če bi bila ta z vidika določb členov 28 do 31 CZS kot transferna cena sprejemljiva, se Vrhovnemu sodišču ni bilo treba opredeljevati do revizijskih navedb o vplivu transfernih cen na transakcijske cene pri oblikovanju carinske vrednosti.

16. V obravnavani zadevi revidentka ne trdi, da bi šlo za uskladitev cene v položaju, ki bi bil primerljiv s položaji, v katerih je SEU dopustilo naknadno uskladitev transakcijske vrednosti (npr. v sodbi C-256/07 z dne 19. 3. 2009). Ob upoštevanju stališč SEU pa tudi po presoji Vrhovnega sodišča izplačilo stimulacije za dosežen ciljni obseg števila prodanih vozil ni eden izmed razlogov za dopustnost naknadne spremembe transakcijske vrednosti blaga in s tem za vračilo carinskih dajatev, saj sama po sebi ne izkazuje, da je bila vrednost tega blaga, ki je bila navedena ob vložitvi deklaracije, neustrezna oziroma, da ni ustrezala carinski vrednosti. Nenazadnje je SEU v zadevi C-529/16 na enaki pravni podlagi prav tako presodilo, da CZS v zadevi, ki je tudi po revidentkinih navedbah enaka kot obravnavana,5 ne omogoča upoštevanja naknadne uskladitve transakcijske vrednosti (34. točka obrazložitve).

17. Ker niso podani razlogi, ki jih uveljavlja revizija, in ne razlogi, na katere pazi sodišče po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.

**K II. točki izreka**

18. Izrek o stroških temelji na prvem odstavku 154. člena in prvem odstavku 165. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1. 1 Uredba Sveta (EGS) št. 2913/92 z dne 12. oktobra 1992 o carinskem zakoniku Skupnosti, kakor je bila spremenjena z Uredbo Evropskega parlamenta in Sveta (ES) št. 82/97 z dne 19. decembra 1996. 2 Uredba Komisije (EGS) št. 2454/93 z dne 2. julija 1993 o določbah za izvajanje Uredbe št. 2913/92, kakor je bila spremenjena z Uredbo Komisije (ES) št. 444/2002 z dne 11. marca 2002. 3 Z novelo ZPP-E (Uradni list RS, št. 10/2017) so bili črtani 83. člen in 86. do 91. člen ZUS-1 (drugi odstavek 122. člena ZPP-E). Ker je bila v obravnavanem primeru izpodbijana sodba sodišča prve stopnje izdana pred začetkom uporabe ZPP-E, to je pred 14. 9. 2017, se revizijski postopek konča po do tedaj veljavnem ZPP (tretji odstavek 125. člena ZPP-E) in posledično po dotedanjih določbah ZUS-1. 4 Na dejstvo, da je bilo v tej zadevi postavljeno vprašanje za predhodno odločanje o razlagi členov 28 do 31 CZS, se je sklicevala tudi revidentka. 5 Revidentka navaja, da je v zadevi C-529/16 vložen predlog za sprejetje predhodne odločbe "v praktično identični zadevi".