13. 6. 2024

SKLEP

Ustavno sodišče je v postopkih za preizkus pobude in ustavne pritožbe samostojnega podjetnika Poslovno svetovanje Luka Vrančič, s. p., Trzin, ki ga zastopa dr. Jernej Podlipnik, odvetnik na Vrhniki, na seji 13. junija 2024

sklenilo:

1.Pobuda za začetek postopka za oceno ustavnosti prvega odstavka 59. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 13/11 – uradno prečiščeno besedilo, 24/12, 30/12, 75/12, 94/12, 96/13, 50/14, 23/15, 55/15, 63/16, 69/17, 21/19, 28/19, 66/19 in 39/22) se sprejme.

2.Ustavna pritožba zoper sklep Vrhovnega sodišča št. X DoR 284/2022 z dne 16. 11. 2022 se ne sprejme.

3.Ustavna pritožba zoper sodbo Upravnega sodišča št. I U 1192/2020 z dne 31. 5. 2022 se sprejme v obravnavo.

OBRAZLOŽITEV

A.

1.Finančna uprava je pritožniku za leto 2018 izdala odločbo, s katero mu je dodatno odmerila akontacijo dohodnine od dohodka iz dejavnosti od osnove 53.494,58 EUR v znesku 6.890,24 EUR. Po oceni Finančne uprave si je namreč pritožnik, ki je samostojni podjetnik, ki davčno osnovo za dohodnino izračunava na podlagi dejanskih prihodkov in normiranih odhodkov (t. i. normiranec), v navedenem letu neupravičeno izračunal davčno osnovo kot t. i. veliki normiranec, ki lahko upošteva normirane odhodke v višini do 80.000 EUR. Prvi odstavek 59. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), ki je veljal za davčno leto 2018, je določal, da se upoštevajo normirani odhodki v višini 80 % prihodkov, vendar ne več kot 40.000 EUR, ali 80.000 EUR, če je bila v davčnem letu, za katero se ugotavlja davčna osnova, pri zavezancu v skladu z zakonom, ki ureja pokojninsko in invalidsko zavarovanje, obvezno zavarovana vsaj ena oseba za polni delovni čas neprekinjeno najmanj pet mesecev. Po oceni Finančne uprave pritožnik pogoja glede obveznega zavarovanja ni izpolnjeval, ker je v letu 2018 delal s skrajšanim delovnim časom zaradi starševstva in je bil na podlagi Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (Uradni list RS, št. 48/22 – uradno prečiščeno besedilo in 133/23 – v nadaljevanju ZPIZ-2) zavarovan za polovični delovni čas (20 ur tedensko), za preostalo polovico delovnega časa pa je bil zavarovan na podlagi Zakona o starševskem varstvu in družinskih prejemkih (Uradni list RS, št. 26/14, 90/15, 14/18, 81/19, 158/20, 92/21 in 153/22 – v nadaljevanju ZSDP-1). Pritožniku naj bi bil zato upravičen le do 40.000 EUR normiranih stroškov (kot t. i. mali normiranci). Ministrstvo za finance je pritožbo zoper odmerno odločbo zavrnilo.

2.Upravno sodišče je odločitev potrdilo z obrazložitvijo, da iz tretjega odstavka 48. člena in prvega odstavka 59. člena ZDoh-2 izhaja, da mora biti za priznanje statusa velikega normiranca izpolnjen tako časovni pogoj (trajanje zavarovanja, in sicer za polni delovni čas neprekinjeno najmanj pet mesecev) kot tudi pogoj glede vrste obveznega zavarovanja: zavarovanje mora temeljiti na predpisih, ki urejajo pokojninsko in invalidsko zavarovanje, druge vrste zavarovanj, s katerimi se določajo socialne pravice, naj ne bi bile upoštevne. Oseba, ki je upravičena do sorazmernega dela plačila prispevkov za socialno varnost ali do sorazmernega dela plačila za izgubljen dohodek zaradi dela s skrajšanim delovnim časom po 50. in 51. členu ZSDP-1, naj ne bi izpolnjevala pogoja za velike normirance. Pritožnik tako pogoja ne izpolnjuje, ker ni obvezno zavarovan pri zavezancu v skladu z ZPIZ-2 (14. ali 15. člen ZPIZ-2) za poln delovni čas nepretrgoma najmanj pet mesecev. Upravno sodišče je pojasnilo tudi, da ni sledilo tožbenemu predlogu, naj prekine postopek in pri Ustavnem sodišču vloži zahtevo za oceno ustavnosti prvega odstavka 59. člena ZDoh-2 zaradi kršitve 2., 14. in 54. člena Ustave. Očitanih kršitev namreč ni našlo.

3.Vrhovno sodišče je predlog za dopustitev revizije zavrnilo brez posebne obrazložitve.

4.Pritožnik je vložil ustavno pritožbo zoper sodbo Upravnega sodišča in sklep Vrhovnega sodišča ter pobudo za začetek postopka za oceno ustavnosti prvega odstavka 59. člena ZDoh-2.

5.V pobudi med drugim navaja, da ni logično, da prvi odstavek 59. člena ZDoh-2 omogoča upoštevanje 80.000 EUR normiranih odhodkov zavezancu, pri katerem je bila ena oseba v davčnem (koledarskem) letu obvezno zavarovana za pokojninsko in invalidsko zavarovanje za polni delovni čas najmanj pet mesecev, ne dopušča pa, da bi tolikšne normirane odhodke uveljavljal zavezanec, pri katerem je bila oseba zavarovana za krajši delovni čas od polnega, vendar daljši čas, kot je pet mesecev. Zakon zahteva zavarovanje za polni delovni čas v davčnem (koledarskem) letu za pet mesecev, kar pomeni, da zahteva 5/12 oziroma 41,67 % celoletnega zavarovanja. Ni torej treba, da bi imel zavezanec določeno osebo zavarovano za celo davčno leto, ampak zadošča krajše trajanje zavarovanja. Preračunano glede na teden to predstavlja 16,67 ure (41,67 % od 40 ur). Pobudnik pa je bil v letu 2018 zavarovan za polovični delovni čas, torej za 20 ur tedensko (50 % od 40 ur). To pomeni, da je bil zavarovan za več časa, kot ga (v seštevku) zahteva prvi odstavek 59. člena ZDoh-2 za uveljavljanje 80.000 EUR normiranih odhodkov. Razlika je le v tem, da je bilo njegovo zavarovanje razporejeno drugače. Razporeditev zavarovanja pa ni stvaren in utemeljen razlog za razlikovanje. Ključno naj bi bilo, da je pobudnik moral iz lastnega žepa (brez upoštevanja pravic po ZSDP-1) plačati 50 % letnih prispevkov za pokojninsko zavarovanje, medtem ko jih mora glede na dikcijo prvega odstavka 59. člena ZDoh-2 zavezanec, ki želi koristiti 80.000 EUR normiranih odhodkov, plačati minimalno 41,67 %. Torej manj, kot jih je moral plačati pobudnik. Zato naj bi bilo napačno, da pobudnik ni upravičen do 80.000 EUR normiranih odhodkov, čeprav je bil zavarovan za več in je imel posledično višje prispevke. To naj bi bil tipičen primer kršitev splošnega načela enakosti pred zakonom (drugi odstavek 14. člena Ustave). Iz pobudnikovih navedb izhaja tudi očitek, da je izpodbijana določba ZDoh-2 diskriminatorna do zavezancev, ki so zaradi starševstva (delno) zavarovani na podlagi ZSDP-1.

6.V ustavni pritožbi pritožnik Upravnemu sodišču očita, da se ni argumentirano opredelilo do tožbenega očitka, da je prvi odstavek 59. člena ZDoh-2 v neskladju z drugim odstavkom 14. člena Ustave. Stališče Upravnega sodišča, s katerim je zavrnilo ta očitek, češ da bi bil pritožnik privilegiran v primerjavi z zavezancem, ki samostojno opravlja dejavnost v polnem delovnem času, če bi bil upravičen do 80.000 EUR normiranih odhodkov, naj bi bilo pavšalno in brez podlage. Z vidika varstva javnega interesa na področju socialnih zavarovanj naj bi bilo povsem vseeno, ali je oseba zavarovana pet mesecev za polni delovni čas v koledarskem letu (5/12) ali pa za 5/12 delovnega časa v celotnem koledarskem letu. Osebi, ki sta tako zavarovani, naj bi bili v enakem pravnem položaju. V obeh primerih se zbere enako sredstev iz naslova prispevkov za socialno varnost. Pritožnik je v letu 2018 presegel minimalni nivo celote, pa do koriščenja 80.000 EUR normiranih odhodkov ni upravičen samo zaradi "strukture" svojega zavarovanja (plačanih prispevkov, opravljenega dela). Struktura pa naj ne bi bila stvaren in utemeljen razlog za razlikovanje. Upravnemu sodišču pritožnik očita kršitev drugega odstavka 14. člena in 22. člena Ustave tudi zato, ker je po izdaji sodbe v njegovem primeru Upravno sodišče sprejelo diametralno nasprotno stališče v drugem podobnem primeru. Sklicuje se na sodbo Upravnega sodišča št. I U 1843/2020 z dne 25. 10. 2022, bistvo novega (spremenjenega) stališča pa naj bi bilo v tem, da se za izpolnitev pogoja iz prvega odstavka 59. člena ZDoh-2 ne zahteva (več), da je oseba obvezno zavarovana za polni delovni čas iz naslova opravljanja dejavnosti, ampak (le), da je obvezno zavarovana za polni delovni čas.

7.V ustavni pritožbi zoper sklep Vrhovnega sodišča pritožnik navaja, da je po preteku roka za vložitev predloga za revizijo, vendar še pred sejo senata, ki je odločal o dopustitvi revizije, poslal pripravljalno vlogo, v kateri je opozoril, da je po poteku roka za vložitev revizije nastal položaj, ko bi moralo Vrhovno sodišče revizijo dopustiti, saj je o istem pravnem vprašanju, ki se odpira v njegovi zadevi, Upravno sodišče v sodbi št. I U 1843/2020 z dne 25. 10. 2022 odločilo diametralno nasprotno, ter da o tem pravnem vprašanju ni prakse Vrhovnega sodišča. Vrhovnemu sodišču očita kršitev 22. člena Ustave, ker ni upoštevalo njegove dopolnitve predloga za dopustitev revizije. Iz sklepa Vrhovnega sodišča naj niti ne bi jasno izhajalo, ali je Vrhovno sodišče odločalo le o temeljnem predlogu za dopustitev vložitve revizije ali tudi o njegovi dopolnitvi. Pritožniku se zdi, da je odločalo tudi o dopolnitvi, saj bi jo sicer moralo s sklepom zavreči kot prepozno, v nasprotnem primeru naj bi kršilo 22. člen Ustave. Če pa je odločalo o dopolnitvi, bi po njegovem mnenju moralo predlogu za dopustitev revizije ugoditi.

B.

8.Ustavno sodišče je sprejelo pobudo za začetek postopka za oceno ustavnosti prvega odstavka 59. člena ZDoh-2 (1. točka izreka), ker ocenjuje, da zadeva odpira pomembno ustavnopravno vprašanje.

9.Ustavno sodišče ustavne pritožbe zoper sklep Vrhovnega sodišča ni sprejelo, ker niso izpolnjeni pogoji iz drugega odstavka 55.b člena Zakona o Ustavnem sodišču (Uradni list RS, št. 64/07 – uradno prečiščeno besedilo, 109/12, 23/20 in 92/21 – v nadaljevanju ZUstS) (2. točka izreka). V obravnavo pa je sprejelo ustavno pritožbo zoper sodbo Upravnega sodišča (3. točka izreka), saj temelji na prvem odstavku 59. člena ZDoh-2.

C.

10.Ustavno sodišče je sprejelo ta sklep na podlagi tretjega odstavka 26. člena in drugega odstavka 55.b člena ZUstS v sestavi: predsednik dr. Matej Accetto ter sodnice in sodniki dr. Rok Čeferin, dr. Rajko Knez, dr. Neža Kogovšek Šalamon, dr. Špelca Mežnar, dr. Rok Svetlič, Marko Šorli in dr. Katja Šugman Stubbs. Sklep je sprejelo soglasno.

dr. Matej Accetto Predsednik