Jedro

Razlogi za predložitev dokazil o investicijskih vlaganjih šele v postopku s pritožbo, ki jih navaja tožnica, so sicer res povsem subjektivni, vendar pa hkrati ne kažejo na izigravanje pravil postopka. Zato jih po presoji sodišča ni mogoče šteti za neupravičene v smislu določb 238. člena ZUP. Kot neupravičena bi bilo treba v načelu šteti le tista ravnanja, ki kažejo na zlorabo prava in na namen zavlačevanja predpisanih postopkov, česar v ravnanju tožnice ni zaslediti.

Izrek

Tožbi se ugodi. Odločba Davčnega urada Ljubljana, Izpostave Vrhnika, št. DT 42152-87/2008-08201-00 z dne 23. 12. 2009 se odpravi in zadeva vrne prvostopnemu organu v ponovni postopek.

Obrazložitev

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo tožeči stranki odmeril in naložil v plačilo dohodnino od dobička iz kapitala pri odsvojitvi nepremičnin od davčne osnove 318 684,24 EUR po stopnji 20% v znesku 63 736,85 EUR.

Iz razlogov izpodbijane odločbe sledi, da gre v zadevi za ponovni postopek davčne odmere, in sicer na podlagi odločbe davčnega organa druge stopnje, ki je organu prve stopnje naložil, da obrazložitev odločbe v delu, ki se nanaša na vrednost nepremičnine v času pridobitve, ustrezno dopolni. V skladu z napotki organa druge stopnje prvostopni organ (ponovno) zapisniško ugotovi in utemelji izračunano vrednost odsvojenih nepremičnin, to je petih stanovanj, pridobljenih z rekonstrukcijo prvotnega objekta na naslovu …, ob njihovi pridobitvi ter na podlagi zapisniških ugotovitev, na katere tožeča stranka ni dala pripomb, ponovno odloči. Pri tem na podlagi določb ZDoh-2, ki se nanašajo na obdavčitev dobička iz kapitala, ugotavlja, da tožeča stranka vrednosti nepremičnin (kapitala) ob pridobitvi ni napovedala ter da je zato davčni organ podatke pridobil na podlagi uradnih evidenc in listin, s katerimi razpolaga. Po teh podatkih je tožeča stranka zadevno nepremičnino podedovala po pokojni materi in bila, glede na sorodstveno razmerje, davka na dediščino oproščena. Iz sklepa o dedovanju je razvidna vrednost nepremičnine v višini 250 375,56 EUR. To vrednost je davčni organ preizkusil glede na primerljive tržne cene nepremičnin na območju k.o. A. ter na podlagi zbranih podatkov, ki jih izrecno navede, ugotovil, da je vrednost iz sklepa o dedovanju ustrezna. Skupni delež odsvojenih enot, ki so predmet odmere, znaša po izračunu davčnega organa 5792/10000 glede na celotno nepremičnino ter temu ustrezno njihova preračunana vrednost 145 017,53 EUR. Skupni znesek dokazil, ki jih je predložila tožnica in ki izkazujejo investicijska vlaganja, znaša 66 615,99 EUR, od česar davčni organ ni priznal predračuna za plinski priključek v višini 659,66 EUR ter nato, glede na delež odsvojenih stanovanj, pri odmeri upošteval strošek investicijskih vlaganj v višini 38 181,06 EUR. Poleg tega se tožeči stranki priznajo normirani stroški v višini 1 % vrednosti kapitala ob pridobitvi, kar znese 1 450,18 EUR. Priznani stroški znašajo skupno 39 631,23 EUR, vrednost nepremičnine v času pridobitve za zgoraj omenjeni solastni delež pa posledično znaša 184 648,76 EUR. Vrednost kapitala ob odsvojitvi je razvidna iz prodajnih pogodb in znaša 518 900,00 EUR, pri čemer se tožeči stranki v skladu z določbami ZDoh-2 priznajo še normirani stroški v višini 1% (5 189,00 EUR) ter plačilo davka na promet nepremičnin ob odsvojitvi v skupni višini 10 378,00 EUR. Ugotovljena vrednost kapitala ob odsvojitvi tako znaša 503 333,00 EUR. V skladu s 132. členom ZDoh-2 je bila od davčne osnove v znesku 318 684,24 EUR, to je od razlike med vrednostjo kapitala ob pridobitvi in vrednostjo kapitala ob odsvojitvi, odmerjena dohodnina od dobička iz kapitala po stopnji 20% v znesku 63 736,85 EUR, ta pa se nalaga v plačilo tožeči stranki z izpodbijano odločbo.

Drugostopni davčni organ je pritožbo tožeče stranke zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih ugotavlja, da je organ prve stopnje v ponovnem postopku sledil napotkom glede obrazložitve odločbe v delu, ki se nanaša na določitev vrednosti nepremičnine v času pridobitve. S tem je odpravljena pomanjkljivost, ki je bila razlog za odpravo prve odmerne odločbe. Glede ostalih ugotovitev pa se je organ druge stopnje strinja s prvostopno odločitvijo in se zato v tem delu ponovno ne izreka. Tako ostaja predmet presoje le še možnost upoštevanja dokazil (računov), ki jih je v zvezi s ugotavljanjem višine davčne osnove predložila tožeča stranka v pritožbenem postopku. V tej zvezi pa drugostopni organ izhaja iz določb tretjega odstavka 238. člena ZUP ter pri tem ugotavlja, da tožeča stranka v pritožbi sicer navaja razloge, iz katerih v odmernem postopku ni predložila vseh računov, da pa njenih razlogov ni mogoče šteti za upravičene. Poudarja, da je bila tožeči stranki dana možnost, da sodeluje v postopku ter da je bila sama osebno seznanjena z ugotovitvami davčnega organa, na katere se ni odzvala. Takšnega ravnanja po mnenju organa druge stopnje ni mogoče več spreminjati v pritožbenem postopku, še zlasti zato, ker je bila odmera davka že predmet presoje v pritožbenem postopku, pri tem pa je bil sporen le način obrazložitve, ne pa tudi morebitno nepriznavanje stroškov ter navajanje novih dejstev in dokazil v tej zvezi.

Tožeča stranka se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter vrnitev zadeve v ponovno odločanje organu prve stopnje. Navaja, da je rekonstrukcijo prvotnega objekta izvajala v letu 2007 in na ta način iz 5-sobne družinske hiše pridobila 11 stanovanjskih enot. V rekonstrukcijo in izgradnjo je vložila sredstva po računih, ki jih navaja v nadaljevanju, in sicer v skupnem znesku 205 333,62 EUR. Iz razlogov, ki se nanašajo na ravnanje nepremičninskega posrednika in ki jih je navedla že v pritožbenem postopku, je v odmernem postopku davčnemu organu predložila dokazila za investicijske stroške in vlaganja zgolj v višini 66 515,99 EUR in samo ti stroški so bili nato upoštevani pri davčni odmeri. Zato tožeča stranka meni, da je izpodbijana odločba nepravilna in nezakonita. Razlogi odločbe so nejasni in sami s sabo v nasprotju. Po ugotovitvah oziroma izračunih davčnega organa vrednosti nepremičnine ob pridobitvi in ob odsvojitvi, kakršni so razvidni iz izpodbijane odločbe, je tožeča stranka z minimalnimi sredstvi vlaganj v višini 66 615,99 EUR vrednost nepremičnine več kot potrojila. To je nemogoče in prav zato izpodbijane odločbe ni mogoče preizkusiti. Tožena stranka tako po mnenju tožeče stranke v konkretnem primeru ni popolnoma ugotovila dejanskega stanja, saj ni upoštevala vseh vlaganj po predloženih računih. S tem je zmotno uporabila materialno pravo, konkretno določbe 97. in 98. člena ZDoh-2, po katerih se v vrednost kapitala ob pridobitvi všteva nabavna vrednost kapitala in stroški, ki so določeni s tem členom, med drugim stroški investicije, ki povečujejo uporabno vrednost nepremičnine, če jih plača zavezanec. Tožeča stranka je v rekonstrukcijo objekta nesporno vložila 66 615,99 EUR, sporen pa je znesek v višini 138 717,63 EUR, ki ga je prav tako vložila v predmetni objekt in kar je kot nesporno ugotovila tožena stranka v zapisniku št. DT 42152-166/2010-08201-05 z dne 8. 9. 2010, ki ga prilaga tožbi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo in na glavni obravnavi prereka tožbene navedbe ter vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba je utemeljena.

V zadevi gre za ponovljen postopek odmere dohodnine od dobička iz kapitala, ki ga je tožnica dosegla s prodajo nepremičnin – stanovanjskih enot na naslovu … Uporaba zakonskih določb (ZDoh-2), ki se nanašajo na obdavčitev dobička iz kapitala, kot taka ni sporna. Sporna je dejanska vrednost kapitala ob pridobitvi, oziroma konkretno višina stroškov, ki se na podlagi 1. točke sedmega odstavka 98. člena ZDoh-2 kot vrednost na nepremičnini opravljenih investicij, ki povečujejo uporabno vrednost nepremičnine, če jih je plačal zavezanec, vštevajo v vrednost kapitala ob pridobitvi in ki kot takšni zmanjšujejo osnovo za obdavčitev.

Pri tem je sporno upoštevanje dokazil, ki jih je tožnica predložila v pritožbenem postopku in s katerimi izkazuje investicijska vlaganja v višini 138 717,63 EUR. Drugostopni organ namreč navedenih dokazil pri odločanju ni upošteval ter se pri tem skliceval na določbe 238. člena ZUP, ki določajo pogoje za to, da lahko stranka v pritožbi navaja nova dejstva in nove dokaze. Meni namreč, da v konkretnem primeru tožnica ni navedla upravičenih razlogov za to, da navedenih dokazil ni predložila že v postopku na prvi stopnji in da zato niso izpolnjeni zakonski pogoji za uveljavljanje računov kot novih dejstev in dokazov v postopku s pritožbo. Pri tem pravilno ugotavlja, da je bila tožnici v obeh postopkih dana možnost, da sodeluje, da je bila sama osebno seznanjena z ugotovitvami davčnega organa in da se na te ugotovitve ni odzvala. Ne upošteva pa, in to po presoji sodišča neupravičeno, da je tožnica prava neuka in da je v postopku, ki se je vodil pisno, nastopala sama, brez pooblaščenca. Razen tega tožnica v tožbi utemeljeno opozarja, da je glede na vrsto opravljenih del (rekonstrukcijo celotne nepremičnine) podano nesorazmerje med obsegom in vrednostjo opravljenih del ter višino stroškov, ki se davčno priznajo, in kar pri vodenju postopka (v smislu poziva tožnici, da opravljena vlaganja listinsko izkaže) ni bilo upoštevano. Razlogi za predložitev dokazil šele v postopku s pritožbo, ki jih navaja tožnica, so sicer res povsem subjektivni, vendar pa hkrati ne kažejo na izigravanje pravil postopka. Zato jih po presoji sodišča ni šteti za neupravičene v smislu določb 238. člena ZUP. Pogoj, da so razlogi upravičeni, se namreč nanaša na pritožbo in s tem na redno pravno sredstvo, ki sodi med temeljna upravičenja v upravnem postopku in nenazadnje tudi med pravice, zagotovljene z Ustavo. To pa pomeni, da gre pri pritožbi za pravno sredstvo, ki naj bi, drugače kot izredna pravna sredstva, kakršna je npr. obnova postopka, zagotavljala pravno varstvo tako v dejanskem kot v pravnem pogledu ter na ta način v kar največji možni meri omogočila, da se v postopku ugotovi resnično dejansko stanje stvari in s tem materialna resnica, ki tako kot pravica do pritožbe sodi med temeljna načela upravnega postopka. Kot neupravičena bi bilo zato treba v načelu šteti le tista ravnanja, ki kažejo na zlorabo prava in na namen zavlačevanja predpisanih postopkov, česar pa, kot že rečeno, v ravnanju tožnice ni zaslediti.

Sodišče je glede na povedano tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo na podlagi 2. in 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, 62/2010) odpravilo ter zadevo vrnilo v ponovno reševanje organu prve stopnje. Pristojni organ mora izdati nov upravni akt v 30 dneh od dneva, ko je dobil sodbo. Pri tem je dolžan upoštevati stališča sodišča, ki se tičejo pravil postopka in ki jih je zavzelo v tej sodbi.