Jedro

Med odhodke davčnega zavezanca štejejo samo tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti ali posledica opravljanja te dejavnosti oz. samo tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za ustvarjanje prihodkov. Pravilnik o davčno nepriznanih odhodkih davčnega zavezanca v 2. členu določa, da za davčno nepriznane štejejo tisti, ki ne pripomorejo k poslovanju, ker so nepotrebni ali neupravičeni oz. odhodki, ki niso običajni za poslovanje. Tako se izkaže, da stroške amortizacije in drugi stroški, ki se nanašajo na sporno plovilo, tudi na novo navedeni pravni podlagi niso davčno priznani odhodki, saj tožeča stranka kot ugotovljeno ni dokazala, da je navedena osnovna sredstva uporabljala pri opravljanju svoje dejavnosti. Ob tem sodišče poudarja, da iz podatkov upravnega spisa izhaja, da tožeča stranka s pomočjo omenjenega plovila ni ustvarila nobenega prihodka, poleg tega pa je iz spisnega lista za sporni čoln izdan v A dne 2. 7. 1999, kot namen uporabe čolna navedeno: osebni namen. Uradni zaznamek pa je bil sestavljen dne 27. 7. 2001, v katerem je opisan sam postopek komuniciranja med inšpekcijskim pregledom in ima podlago v 2. odstavku 74. člena ZUP ter predstavlja običajen način zapisa manj pomembnih dejanj, izjav in opažanj v upravnem postopku. Nedvomno med taka dejanja spada tudi ugotovitev, da so se pooblaščene osebe davčnega organa v skladu s 55. členom ZDS izkazale zakonitemu zastopniku po zakonu. Glede ugovora tožnika o pisanju zapisnika o davčnem postopku po določbah 74. in 78. člena ZUP pa sodišče ocenjuje, za postopanje davčnega organa v davčnih stvareh treba primarno uporabiti ZDavP kot specialni predpis glede na ZUP. Tudi 15. a člen ZDavP je potrebno razumeti kot specialni predpis glede na splošnega in je v njem izrecno zapisano, da se zapisnik o davčnem postopku inšpekcijskega nadzora sestavi in vroči davčnemu zavezancu najpozneje v 15-dneh po končanem pregledu ter je v smislu omenjenega člena razumeti možnost tožnika v pripombah na zapisnik, oporekati dejanskemu stanju ali posameznim ugotovitvam davčnega organa. Možnost sodelovanja v postopku je tožeči stranki tako zagotovljena na podlagi 9. oz. 138. člena ZUP. Tožeča stranka ima sicer prav, saj 16. člen ZDavP določa, da mora izrek odločbe o odmeri davka vsebovati davčno osnovo, stopnjo davka in znesek odmerjenega davka ter rok plačila, če ni z zakonom drugače določeno in da v omenjeni točki davčna osnova tudi res ni navedena, vendar pa po oceni sodišča ne gre za bistveno kršitev določb postopka. Nima pa pravne podlage tožbeni zahtevek, ki se nanaša na naknadno odobritev popravkov vrednosti terjatev oz. znižanje davčne osnove iz tega naslova. Dodatna znižanja, ki jih tožnik uveljavlja v pritožbi in sedaj v tožbi, nimajo podlage v ZDDPO, niti v ZDavP. Izkaz uspeha, bilanca stanja in izkaz uporabe dobička in kritje izgube ter potrdilo o plačanem davku od prihodkov, doseženih z udeležbo pri dobičku, so sestavni del davčnega obračuna (199. člen ZDavP). To posledično pomeni, da v postopku ugotavljanja davčnega obračuna navedene poslovne izkaze, kot sestavni del davčnega obračuna, ni mogoče spreminjati.

Izrek

Tožbi se delno ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavni urad B, št. 482-11/02 z dne 5. 9. 2002 se v zavrnilnem delu glede obračuna zamudnih obresti, ki se nanašajo na del točk I/1, 2 in 6 izreka prvostopne odločbe, odpravi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada C, št. 00480-020/01-7-94-83/442, 409-VPI-0416/01 z dne 12. 12. 2001 se v delih, s katerimi je odločeno o zamudnih obresti (izrek delno pod točkami I/1, I/2 in I/6) odpravi in odloči tako, da zamudne obresti tečejo od dneva izvršljivosti te odločbe do plačila. V ostalem se tožba zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je tožena stranka zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada C, št. 00480-020/01-7-94-83/442,409-VPI-0416/01 z dne 12. 12. 2001, s katero je prvostopni davčni organ v postopku inšpiciranja pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja davka od dobička za leto 2000 tožeči stranki zaradi odprave ugotovljenih nepravilnosti in nezakonitosti tožeči stranki naložil plačilo davka od dobička pravnih oseb za leto 2000 v znesku 932.421,41 SIT in pripadajoče zamudne obresti v znesku 83.746,00 SIT (točka I/1 izreka); plačilo premalo plačane akontacije davka od dobička za leto 2001 za mesece januar do avgust v znesku 608.588,19 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/2 izreka); plačilo davka od osebnih prejemkov, doseženih na podlagi pogodbe o delu v znesku 44.773,93 SIT ter pripadajoče zamudne obresti (točka I/3 izreka); plačilo posebnega davka na določene prejemke v znesku 49.748,81 SIT ter pripadajoče zamudne obresti (točka I/4 prvostopenjske odločbe), plačilo pavšalnega prispevka za zavarovanje za poškodbe pri delu in poklicno bolezen v znesku 2.730,00 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/5 izreka); plačilo davka od osebnih prejemkov iz naslova drugih prejemkov iz naslova drugih prejemkov iz delovnega razmerja v znesku 2.723.725,60 SIT ter pripadajoče zamudne obresti (točka I/6 izreka); plačilo prispevka za zdravstveno zavarovanje delojemalcev v znesku 453.709,89 SIT ter pripadajoče zamudne obresti (točka I/7 izreka); plačilo prispevka za zdravstveno zavarovanje delodajalca v znesku 453.709,89 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/8 izreka); plačilo prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje v znesku 1.105.739,51 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/9 izreka); plačilo prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje delodajalca v znesku 631.341,59 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/10 izreka); plačilo prispevkov za zaposlovanje delojemalcev v znesku 9.987,32 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/11 izreka); plačilo prispevka za zaposlovanje delodajalca v znesku 4.280,28 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/12 izreka); plačilo prispevka za porodniško varstvo delojemalcev v znesku 7.133,80 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/13 izreka) ; plačilo prispevka za porodniško varstvo delodajalca v znesku 7.133,80 SIT in pripadajoče zamudne obresti (točka I/14 izreka); plačilo prispevka za zavarovanje za primer poškodbe pri delu in poklicne bolezni v znesku 37.809,16 SIT in pripadajoče zamudne obresti (I/15 izreka). Tožnik je po II. točki izreka prvostopenjske odločbe dolžan plačati odmerjene davke v 30-dneh od vročitve odločbe ter o tem v roku 3 dni po preteku navedenega roka pismeno obvestiti Davčni urad C, ki bo v primeru neizvršitve v roku, odločbo prisilno izvršil, pritožba zoper odločbo ne zadrži izvršitve.

Tožena stranka povzema ugotovitve prvostopnega organa, ki je opravil inšpekcijski pregled pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja davkov od dobička pravnih oseb za leto 2000 ter o ugotovitvah sestavil zapisnik št. 00480-020/01-2-94-83/442, 409-VPI-0416/01 z dne 17. 9. 2001, v katerem so opisane ugotovljene nepravilnosti in nezakonitosti, na katere je tožnik vložil 3. 10. 2001 pripombe, ki so obravnavane in delno upoštevane v dopolnilnem zapisniku z dne 30. 11. 2001, in sicer je prvostopenjski organ delno upošteval pripombo v zvezi s sklopom, ki obravnava izkazane stroške v zvezi z nadomestili stroškov delavcem v delu, ki se nanaša na izločitev stroškov dnevnic in pripombo v zvezi z revalorizacijskim učinkom pri plovilu, z dodatno opremo, zaradi česar se prihodki znižajo za vrednost 2.377.161,84 SIT in zahtevek za uveljavljanje davčne olajšave v skladu z 202. členom Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 do 108/99, dalje ZDavP). Tožena stranka je zavrnila pritožbo tožnika zoper prvostopenjsko odločbo z utemeljitvijo, da so bile v postopku inšpiciranja ugotovljene nepravilnosti, zato je prvostopenjski organ povsem upravičeno in na zakonu utemeljeno davčnemu zavezancu na novo ugotovil davčno obveznost in popravil davčni obračun za leto 2000, saj se za ugotavljanje prihodkov in odhodkov skladno z 9. členom Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 72/93 do 34/96, dalje ZDDPO) priznavajo prihodki in odhodki v zneskih, ugotovljenih na podlagi predpisov ali računovodskih standardov. Tožena stranka v celoti zavrača razloge tožnika, da gre za bistvene kršitve procesnega prava, saj je iz spisovne dokumentacije razvidno, da so se pooblaščene osebe davčnega organa v skladu s 55. členom Zakona o davčni službi (Uradni list RS, št. 18/96 do 79/01, dalje ZDS) izkazale zakonitemu zastopniku tožeče stranke s službeno izkaznico ter jo seznanile, da lahko v skladu z 18. členom ZDS prisostvuje pri inšpekcijskem pregledu davčni zavezanec in njegov zastopnik ali pooblaščenec. Davčni organ na podlagi 1. člena ZDavP postopa po navedenem zakonu, določbe Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 80/99 in 70/00, dalje ZUP) pa se uporabljajo subsidiarno. Pri tem se sklicuje na 15. a člen ZDavP, po katerem se zapisnik o davčnem postopku inšpekcijskega nadzora sestavi in vroči davčnemu zavezancu najpozneje v 15-dneh po končanem pregledu, zato po oceni tožene stranke v konkretnem primeru opustitev pisanja zapisnika, kot piše v določbah 74. do 78. člena ZUP, ni bistvena kršitev določb postopka ter je bila odločba izdana na podlagi ugotovitvenega postopka, v katerem so poleg zapisniških ugotovitev upoštevane tudi druge verodostojne knjigovodske listine, kot so opravljena knjiženja in predložena knjigovodska dokumentacija. Stranki pa je bilo omogočeno, da uveljavi in zavaruje svoje pravice ali pravne koristi (1. odstavek 9. člena ZUP). Tožena stranka je tudi zavrnila navedbe tožnika glede tega, da izpodbijane odločbe ni mogoče preizkusiti v zvezi z naloženimi davčnimi bremeni glede obračuna zamudnih obresti. Odločba prve stopnje ima podlago v zapisniku o inšpiciranju pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja davka od dobička za leto 2000 z dne 17. 9. 2001. V prvostopenjski odločbi pa je davčni organ navedel vse predložene knjigovodske listine tožnika, njegove izjave, pridobljeni so podatki tekom inšpekcijskega postopka v skladu s 30. členom ZDavP, na podlagi katerih je prvostopenjski organ ugotovil dejansko stanje, prav tako pa so navedeni vsi podatki glede osnov za obračun zamudnih obresti, obdobje obračuna in obračunanih zamudnih obresti, s čimer je dana možnost tožniku, da sam preizkusi pravilnost obračuna le-teh, ki temelji na določbi 100. člena ZDavP, obresti pa so obračunane v skladu z Zakonom o predpisani obrestni meri zamudnih obresti in temeljni obrestni meri (Uradni list RS, št. 45/95, ZPOMZO). Tožena stranka tudi zavrača navedbe tožnika, ki se nanašajo na seštevalne računske napake, ki jih ne more preizkusiti, saj jih tožnik le pavšalno navaja. Tudi ni utemeljena navedba tožnika, da potni nalog kot organizacijsko navodilo ne predstavlja knjigovodske listine v smislu SRS 21.9. Pri tem se sklicuje na določbo 54. člena Zakona o gospodarskih družbah (Uradni list RS, št. 30/93 do 6/99, dalje ZGD) po katerem mora gospodarska družba voditi poslovne knjige na podlagi verodostojnih knjigovodskih listin, katere vrsto, vsebino, nadzor in gibanje podrobneje urejajo Slovenski računovodski standardi (dalje SRS), knjigovodske listine pa morajo biti po SRS 21 brezhibne in popolne ne le v formalnem, temveč tudi vsebinskem pogledu. Tožena stranka ugotavlja, da je prvostopni davčni organ pravilno definiral predloženo knjigovodsko dokumentacijo kot potne naloge, saj ima davčni zavezanec glede evidentiranja poslovnih dogodkov v zvezi s službenimi potmi v skladu s SRS 21.2. sestavljeno listino imenovano potni nalog tako, da je na isti listini hkrati nalog za izvedbo poslovnega dogodka in pričevanje poslovnega dogodka. Tožena stranka tudi navaja, da je tožnik dolžan po 15. členu ZDavP za svoje trditve predložiti dokaze. Tožnik pa niti na prvi in drugi stopnji ni predložil drugačnih dokazil kot tista, ki se nanje sklicuje tudi prvostopni organ v svoji obrazložitvi, za katere je bilo ugotovljeno, da ne predstavljajo verodostojnih knjigovodskih listin (potnih nalogov).

V zvezi z davčno nepriznanimi stroški tožnika, ki se nanašajo na plovilo GOBBI 365 SC tožena stranka ugotavlja, da je prvostopni organ popolno in v celoti ugotovil dejstva in da tožnik ni dostavil evidence o sestanku s poslovnimi partnerji na plovilu GOBBI, na katere se je skliceval v pripombah in tudi v pritožbi, ter pritrdi prvostopnemu organu, da ni izkazano iz nobenega obstoječega dokumenta, da so sporni odhodki - stroški vezani na plovilo GOBBI nastali kot posledica opravljanja dejavnosti oz. so neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti, kot to določa 12. člen ZDDPO ter se tožena stranka v celoti pridružuje razlogom prvostopenjskega organa. Glede nadomestila stroškov delavcem tožena stranka glede ugovorov tožnika, ki se nanašajo na ugotovitve prvostopnega organa, da se stroški dnevnic, nočitev, goriv, gostinskih storitev, kateri so knjiženi na podlagi neverodostojnih knjigovodskih listin (potnih nalogih), ne priznajo kot odhodki v skladu z 11. in 12. členom ZDDPO, tožena stranka ugotavlja, da tožnik svoje navedbe utemeljuje z enako obrazložitvijo kot v pripombah na zapisnik in da ne predlaga drugih dokazov, iz katerih bi izhajalo, da bi bilo dejansko stanje nepopolno oz. nepravilno ugotovljeno. Sklicuje se na določbo 11. in 12. člena ZDDPO, ki ju citira. Davčni zavezanec zagotavlja podatke o poslovanju, ki so podlaga za ugotovitev davčne obveznosti na način in v obsegu, kot je določen z ZDavP in z zakonom, ki ureja davek od dobička pravnih oseb, kot tudi z računovodskimi standardi (198. člen ZDavP). Tudi po presoji tožene stranke potni nalogi, ki so služili kot materialna dokumentacija, niso knjigovodske listine v smislu SRS 21 (dokazno breme pa je na strani davčnega zavezanca). Glede zdravstvenih storitev v zvezi s stroški iz naslova zdravstvenega specialističnega in managerskega pregleda za AA, ki so vplivali na višino davčne osnove za odmero davka od dobička pravnih oseb, ki jih prvostopni davčni organ ni priznal med davčno priznane stroške, se tožena stranka strinja z razlogi prvostopnega organa in se sklicuje na 12. člen ZDDPO in tudi po presoji tožene stranke navedeni stroški ne predstavljajo potrebnih odhodkov po navedenem členu. Ker iz predložene dokumentacije v zvezi z zaposlitvijo AA v inšpiciranem obdobju (pogodbe o zaposlitvi z dne 1. 3. 1994) ni nikjer določena pravica do preventivnih zdravstvenih pregledov in preventivnega zdravstvenega varstva ter ne gre za stroške, ki bi predstavljali potrebne odhodke v smislu 12. člena ZDDPO, ter jih zato prvostopni organ utemeljeno ni priznal. Pravilno je stališče prvostopnega organa, da se stroški zdravstvenih storitev v višini, ki so bili plačani AA, upoštevajo v osnovo za davek od osebnih prejemkov po 16. členu Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93 do 36/99, dalje ZDoh), saj ni sporno, da je tožnik za navedeno osebo plačal stroške za zdravstvene storitve, kar za slednjega predstavlja drugi prejemek. Glede popravka vrednosti terjatev tožena stranka zavrača navedbe tožnika, da gre za nepravilno ugotovljeno dejansko stanje. Iz spisovnega gradiva izhaja, da je prvostopni organ ugotovil, da je tožnik odpisal kot neizterljive račune v skupnem znesku 154.224,00 SIT za prodajo alkoholnih izdelkov na terenu in za katere je bilo ugotovljeno, da so bili vsi ob izročitvi izdelkov s strani kupcev tudi poravnani in sicer gotovinsko BB, čemer tožnik tudi ne oporeka. Zato je odločitev prvostopnega organa o neupravičenem oblikovanju popravka vrednosti terjatev v skladu z SRS 5.8. pravilna in se navedeni odhodki ne priznajo na podlagi 11. člena ZDDPO. Glede na to, da je bil sklenjen ustni dogovor o prodaji blaga na terenu z BB in da je le-ta tudi dejansko prejel navedeno gotovino, je po oceni tožene stranke tudi utemeljen zaključek, da pobrana kupnina predstavlja plačilo za opravljeno delo na terenu po pogodbi o delu po ZOR, od katere je potrebno obračunati pripadajoče davke in prispevke. Tožnik niti na prvi niti na drugi stopnji ni predložil nikakršnega dokaza glede svojih trditev, da naj bi šlo iz strani imenovanega za protipravno pridobitev oz. dokaze, s katerimi bi izkazal, da naj bi bilo dejansko stanje nepopolno ugotovljeno, saj gre za pavšalno navajanje tožnika brez listinskih dokazov, ki jih ni mogoče preizkusiti. Pravilno prvostopni organ tudi ni upošteval naknadno uveljavljene olajšave iz naslova odpisa oz. oblikovanja popravka vrednosti terjatev (tožnik je uveljavljal znižanje v pripombah na zapisnik), saj ne gre za olajšave in zmanjšanja, ki jih omogoča ZDDPO in bi jih bilo možno v skladu z v skladu z 202. členom ZDavP naknadno upoštevati v odmerni odločbi. Gre za neoblikovane popravke vrednosti terjatev, za katere je tožnik do datuma pripomb na zapisnik ugotovil, da niso izterljive. V računovodske izkaze svoje poslovne bilance pa jih je vključil v nezmanjšanih zneskih. Tožena stranka se sklicuje na 7. in 8. člen ZDDPO, ki ju tudi citira in 29. in 31. člen ZDDPO, ki definirata zmanjšanje davčne osnove, kar popravki vrednosti terjatev po svoji vsebini niso, zato tožnik ne more uveljavljati popravkov vrednosti terjatev oz. odpisov po odmerni odločbi, saj niso predmet zmanjšanja davčne osnove niti davčna olajšava v smislu 39. in 41. člena ZDDPO. Popravki vrednosti terjatve oz. odpis morajo biti knjiženi v glavni knjigi in izkazi se izkažejo v bilanci uspeha, davčni zavezanec po 202. členu ZDavP lahko uveljavlja zmanjšanje davčne osnove in druge olajšave v davčnem obračunu do poteka roka za odložitev davčnega obračuna oz. do izdaje odmerne odločbe. Vse olajšave in zmanjšanja po ZDDPO se v bilanci uspeha in v bilanci stanja ne knjižijo, temveč se izkazujejo samo v davčnem obračunu, kar pa ne velja za popravek vrednosti terjatev, ki se izkazuje v poslovnih knjigah in posledično temu tudi v izkazu uspeha. Glede stroškov varstva pri delu se tožena stranka sklicuje na določbo 9. in 11. člena ZDDPO, ki ju tudi citira in navaja, da mora družba voditi poslovne knjige na podlagi verodostojnih knjigovodskih listin, ki jih opredeljuje SRS 21, ter da je v obravnavanem primeru prvostopenjski organ ugotovil, da je tožnik stroške iz naslova varstva pri delu - oblačila za direktorja AA v znesku 1.568.780,75 SIT knjižil na podlagi neverodostojnih knjigovodskih listin, saj manjka verodostojno izpričan izpis poslovnega dogodka z natančno predstavitvijo vsebine ter da v obravnavanem primeru navedena obleka ne predstavlja zaščitne obleke, ki bi bila neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti. Glede sklepa o nabavi delovnih oblek, ki ga je predložil tožnik, tožena stranka ugotavlja, da ni utemeljen, saj tožnik individualne pogodbe o zaposlitvi ni predložil na prvi stopnji in prav tako le-te ni predložil v pritožbenem postopku in zgolj pavšalno navajanje, da tožnik lahko predloži vabila in programe poslovnih partnerjev iz tujine za posamezne poslovne dogodke, katerih je predpisana vrsta oz. stil oblačenja, ne spreminja ugotovljenih dejstev, ki izhajajo iz predloženih listinskih dokazov. Tožena stranka se tako strinja s prvostopnim organom, da ni izkazano iz obstoječih dokumentov, da je spornih oblačil neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti oz. je nastal kot posledica opravljanja dejavnosti, in je takšne denarne izdatke tožnik naštel kot druge prejemke direktorja, od katerih je treba plačati pripadajoči davek. Tožena stranka tudi navaja, da vsi stroški za delovno zaščitno obleko, ki jo je dolžan delodajalec zagotoviti zaradi predpisov o varstvu pri delu, predstavljajo sicer neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti, medtem ko obleka za urejenost zaposlenih ni neposreden pogoj za poslovanje in zato ti stroški niso davčno priznani odhodki. Glede davkov in prispevkov od osebnih prejemkov in netočnih izračunov posameznih osebnih prejemkov, ki jih tožnik navaja v pritožbi, jih tožena stranka v celoti zavrača, saj gre za pavšalne navedbe, ki z ničemer ne izpodbijajo konkretne obračune. Zavrača tudi pritožbene navedbe v zvezi z načinom obračuna zamudnih obresti, saj je prvostopni organ v obrazložitvi in navedbah, ki so sestavni del izpodbijane odločbe, za vsako vrsto obveznosti posebej prikazal glavnico, prvi dan zamude posamezne obveznosti, čas obračuna zamudnih obresti in znesek obračunanih zamudnih obresti, kot tudi pravno podlago glede višine obrestne mere pa je le-ta določena z ZPOMZO. Bistveno je, da ima tožnik podatek o glavnici, prvem dnevu zamude, podatek, do katerega dne so zamudne obresti obračunane ter na podlagi tega lahko sam preveri pravilnost in zakonitost obračunanih zamudnih obresti.

Tožena stranka tako glede davčne osnove za leto 2000 ugotavlja, da je prvostopenjski organ zaradi vseh navedenih nepravilnosti upravičeno zmanjšal odhodke tožnika, s tem da je delno upošteval pripombe v dopolnilnem zapisniku, v skupnem znesku 9.891.236,67 SIT ter zmanjšal prihodke v znesku 2.377.161,84 SIT. Pri tem se tožena stranka sklicuje na 9. člen ZDDPO od katerega je v skladu z 38. členom ZDDPO treba obračunati davek po stopnji 25 %, pravilno pa so bile tudi obračunane obresti po 100. členu ZDavP. Tožena stranka pa tudi obrazloži glede plačila razlike akontacij davka od dobička za leto 2000, ki je nastala zaradi spremembe davčne osnove na podlagi novega davčnega obračuna zaradi dospele akontacije, zato je bilo tožniku z izpodbijano odločbo naloženo le plačilo zamudnih obresti od prepozno plačanih akontacij davka od dobička pravnih oseb za leto 2000. Tožena stranka ugotavlja, da iz podatkov v spisu izhaja, da je bilo tožniku v postopku inšpekcijskega pregleda davka od dobička za leto 1999 ugotovljeno, da je izkazal prenizko osnovo, zaradi česar je davčni organ obračun nadomestil. Na podlagi ugotovitev inšpekcijskega pregleda je bil tožnik dolžan v naslednjem obračunskem obdobju (letu 2000) plačati višje akontacije davka od dobička. Glede na to, da pa je bila na podlagi opravljenega inšpekcijskega pregleda od dobička za leto 2000 ugotovljena nižja osnova, bi bil tožnik v primeru plačila upravičen do vračila med preveč plačanimi akontacijami v skladu z 201. členom ZDavP in mu je prvostopni organ v odmerni odločbi za leto 1999 utemeljeno naložil plačilo samo zamudnih obresti od nepravočasno plačanih akontacij za leto 2000, saj so akontacije samostojna davčna obveznost in zapadejo v plačilo v zakonsko določenih rokih, za odmerno odločbo za leto 2000 ter na podlagi gornjih ugotovitev prvostopni organ tožniku povsem pravilno in na zakonu utemeljeno naložil plačilo davka od dobička za leto 2000 s pripadajočimi zamudnimi obrestmi.

Sicer pa tožena stranka ni našla nobene bistvene kršitve pravil postopka in nobene kršitve materialnega zakona, glede katerih mora po določbi 2. odstavka 247. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 80/99 in 70/00, dalje ZUP) po uradni dolžnosti preizkusiti izpodbijano odločbo.

Tožeča stranka vlaga tožbo v upravnem sporu in izrecno pove, da izpodbija odločbo le v delu in sicer v točkah I/1 in 2, zaradi davka od dobička pravnih oseb za leto 2000, zamudnih obresti od tega davka in akontacije tega davka za leto 2000, zaradi nepriznanih stroškov od plovila GOBBI 365 SC in nepriznanih popravkov neizterljivih terjatev za neoblikovan popravek vrednosti terjatev in točki I/6, davek od osebnih prejemkov. Navaja, da je prvostopni davčni organ opravljal inšpekcijski pregled v času od 2. 7. 2001 do 31. 7. 2001 s prekinitvami pri tožeči stranki in v prostorih Davčnega urada C v času od 16. 7. do 17. 9. 2001 s prekinitvami. 24. 10. 2001 je bila tožeča stranka telefonsko pozvana k predložitvi dokumentacije za revalorizacijo plovila in evidenco sestankov s poslovnimi partnerji na plovilu in iz uradnega zaznamka prvostopnega organa izhaja, da tožnik ni dostavil seznama sestankov s poslovnimi partnerji, zaradi česar je tožena stranka potrdila prvostopenjsko odločitev v zvezi s spornimi stroški v zvezi s plovilom, ter da ni našla nobenih kršitev pravil postopka in kršitve materialnega prava, na katere bi morala paziti po 2. odstavku 147. člena ZUP. Tožeča stranka meni, da je bil kršen 9. člena ZUP, kar pomeni bistveno kršitev pravil postopka po 3. točki 2. odstavka 237. člena ZUP, saj bi v primeru, da bi prvostopni organ želel ugotoviti dejansko stanje, moral opraviti kontrolo in ugotoviti okoliščine v zvezi s plovilom pri tožniku in poznejši nalogi po končanem davčnem pregledu bi morali biti izdani v pisni obliki. Tožena stranka ni pojasnila, zakaj tožnik ni bil zaslišan v zvezi s priznavanjem stroškov od plovila GOBBI SC, oz. zakaj ni bil sestavljen zapisnik, hkrati pa tožena stranka tudi zmotno uporablja predpis, saj zmotno navaja, da prvostopni organ ni napravil bistvenih kršitev pravil postopka. Zmotna pa je tudi razlaga 15. a člena ZDavP, da se zapisnik o davčnem postopku inšpekcijskega nadzora sestavi in vroči davčnemu zavezancu najpozneje v 15-dneh po končanem pregledu, saj v konkretnem primeru opustitev pisanje zapisnika, kot je določeno v določbah od 74. do 78. člena ZUP, predstavlja bistveno kršitev določb postopka in tudi v davčnem postopku po mnenju tožene stranke v celoti veljajo ta določila ZUP z dodatno določbo 1. odstavka 15. a člena ZDavP, ki zavezuje davčni organ, da izda zapisnik v 15-dneh po končanem pregledu, saj če bi davčni organ sproti pisal zapisnik, bi tožena stranka lahko preverila, ali je bil tožnik s strani davčnega organa podučen v smislu 18. člena ZDS in ali je davčni organ pravilno ugotovil dejansko stanje, in ali ga je sploh ugotavljal. Tožeča stranka meni, da so neupravičeno opredeljeni stroški povezani s plovilom GOBBI SC kot poslovno nepotrebni, saj plovilo uporablja kot reprezentančni objekt, na katerega vabi svoje poslovne partnerje in sklepa posle, kar vsekakor sodi med poslovno potrebna opravila, brez katerih ni mogoče dosegati prihodkov in je zato treba tudi stroške povezane s tem, tako obravnavati, na kar je tožnik opozoril že v pripombah na zapisnik in v pritožbi, ko je navedel, da je na plovilu opravljal poslovne razgovore s poslovnimi partnerji. Tožnik navaja, da so bila v letu 1999 (prav 2000) na plovilu opravljena srečanja in poslovni razgovori z določenimi poslovnimi partnerji, ki jih navaja posebej tudi z navedbo datuma razgovorov, ter da z navedenimi strankami tožnik tudi redno posluje. Navaja, da je pri poslovnih srečanjih glede na visoke poslovne kroge zelo pomembno v kakšnem okolju se izvajajo in da mora računati, da kolikor ne organizira srečanja na najvišjem možnem nivoju, da pač posel ne bo uspel in da za poslovna srečanja tožnik nima drugih ustreznih lastnih prostorov v Celju. V tem smislu tožena stranka dejanskega stanja ni pravilno in v celoti ugotovila in je zato njena odločitev o izločitvi stroškov povezanih s plovilom GOBBI neutemeljena in napačna. Napačna pa je tudi odločitev glede na zahtevo tožnika za naknadno olajšavo iz naslova neoblikovanih popravkov vrednosti terjatev na podlagi 202. člena ZDavP, za katere je do datuma za pripombe znano, da niso izterljive, ki jih je tožnik v računovodske izkaze vključil v nezmanjšanih zneskih. Gre za AAA, v vrednosti 11.704.106,00 SIT, BBB v znesku 856.659,67 SIT in CCC v znesku 1.575.437,00 SIT ter je nepravilna odločitev tožene stranke, da v davčno bilanco ni mogoče vključiti zneskov, ki niso bili izkazani v poslovni bilanci. Tožnik se sklicuje na 202. člen ZDavP in ga tudi citira in na 9. člen ZDDPO glede davčno priznanih prihodkov in odhodkov ter na SRS 5.8. in 5.9. Navaja, da gre v konkretnem primeru za neizterljivo terjatev, za kar so bili predloženi tudi dokazi (izbris iz registra družb) in da tožeča stranka nima od koga izterjati navedenih zneskov, hkrati pa navaja, da sklicevanje tožene stranke, da je za vključevanje odhodkov v davčno bilanco pogoj vključevanja v poslovno bilanco izničeno že z dejstvom, da se v naknadno izvedenih inšpekcijskih pregledih pogosto spreminjajo tako prihodki kot odhodki, ki so sicer vključeni v poslovno bilanco. Sklicuje se na ZDavP, ki govori o zmanjšanju osnove (kamor po mnenju tožnika sodijo tudi naknadno ugotovljeni odhodki, ki po času nastanka sodijo v inšpicirano obdobje), zato meni, da je nepravilna odločitev v tem delu glede nepriznavanja zmanjšanja osnove za navedene dokazljivo nastale odhodke, ki v prvotni davčni bilanci niso bili vključeni. Zato je tožena stranka zmotno uporabila zakon. Zaradi odmere davkov od osebnih prejemkov iz naslova drugih prejemkov pod točko I/6 prvostopne odločbe tožnik meni, da izrek ni v skladu s 16. členom ZDavP, ki določa, da mora izrek odločbe o odmeri davka vsebovati davčno osnovo, stopnjo davka in znesek odmerjenega davka ter rok plačila in ker prvostopna odločba ne vsebuje davčne osnove, je ni mogoče preizkusiti in jo je zato potrebno odpraviti.

Iz vseh navedenih razlogov tožeča stranka predlaga, da sodišče ugodi tožbi in izpodbijano odločbo v delu, ki se nanaša na potrditev prvostopne odločbe, v točkah I/1, 2 in 6 odpravi.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da je davčni organ pri tožniku opravljal hkrati dva inšpekcijska pregleda in sicer za leto 2000 in za leto 1999 in da je izdal tudi dne 27. 7. 2001 uradni zaznamek na podlagi 74. člena ZUP, v katerem je opisan sam postopek komuniciranja med inšpekcijskim pregledom. Na ugotovitve iz zapisnika z dne 17. 9. 2001 je tožnik podal 3. 10. 2001 pripombe, med katerimi je tudi navedel, da ima vodeno evidenco sestankov s poslovnimi partnerji na plovilu GOBBI in da ima evidentirano vsebino teh razgovorov, na osnovi katere lahko direktno dokazuje, da je sleherni poslovni sestanek imel direktni učinek na poslovanje tožnika. Tožena stranka je davčnega zavezanca (ker dokumentacija k pripombam ni bila predložena), na podlagi 138. člena ZUP telefonsko pozvala k predložitvi dokumentacije, o čemer je bil sestavljen uradni zaznamek, v katerem je bilo navedeno, da bo tožnik predložil knjigovodsko dokumentacijo za revalorizacijo plovila in evidenco sestankov, ki pa ni bila predložena. Glede navedb, da se pooblaščeni osebi nista izkazali s službeno izkaznico, tožena stranka pojasni, da je bilo na to navedbo odgovorjeno že v dopolnilnem zapisniku in da je o tem tožena stranka povedala razloge tudi v izpodbijani odločbi. Glede določbe 202. člena ZDavP, po kateri želi tožnik uveljaviti naknadne odpise oz. oblikovati popravek vrednosti terjatev, pa tožena stranka pojasni, da v skladu s SRS 5.8. in 5.9. predstavljajo oblikovani popravki vrednosti terjatev stroške oz. odhodke in se izkazujejo v poslovni knjigi in posledično v izkazu uspeha. Sklicuje se na 7., 8. in 9. člen ZDDPO, po katerem se za ugotavljanje dobička priznajo prihodki in odhodki v zneskih, ugotovljenih v izkazu uspeha, na podlagi predpisov ali računovodskih standardov, razen prihodkov in odhodkov, ki so določeni s tem zakonom ter da ZDDPO samo v 29. in 31. členu določa zmanjšanje davčne osnove, kamor popravki vrednosti terjatev po svoji vsebini ne sodijo. Zato tožnik naknadno ne more uveljavljati popravkov vrednosti terjatev oz. odpisov po odmerni odločbi, saj to ni predmet zmanjšanja davčne osnove, niti davčna olajšava. Popravki vrednosti terjatev oz. odpis morajo biti knjiženi v glavni knjigi in se izkažejo v bilanci uspeha, davčne olajšave, ki so zmanjšane po ZDDPO in ki jih je možno v skladu z 202. členom ZDavP naknadno upoštevati v odmerni odločbi, pa se v bilanci uspeha in bilanci stanja ne knjižijo in se izkazujejo samo v davčnem obračunu.

Tožena stranka v celoti vztraja pri svojih ugotovitvah in zaključkih izpodbijane odločbe in zato predlaga zavrnitev tožbenega zahtevka iz razlogov, ki jih je že navedla v izpodbijani odločbi.

Državno pravobranilstvo Republike Slovenije kot zastopnik javnega interesa udeležbe v tem postopku ni prijavilo.

Tožba je delno utemeljena.

Ob preizkusu zakonitosti izpodbijane odločbe po uradni dolžnosti in v okviru tožbenega zahtevka (2. člen Zakona o upravnem sporu, Uradni list RS, št. 50/97, 70/00; dalje ZUS) sodišče ugotavlja, da odločitev organa prve stopnje in tožene stranke v delu, ki se nanaša na zamudne obresti, temelji na določbah Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 97/01). Ustavno sodišče Republike Slovenije je z odločbo opr. št. U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Uradni list RS, št.109 z dne 8. 10. 2004) ugotovilo, da je bil Zakon o davčnem postopku v neskladju z Ustavo iz razlogov, navedenih v obrazložitvi te odločbe in določilo način izvršitve tako, da zamudne obresti v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 54/04) začnejo teči z dnem izvršljivosti davčne odločbe. Razveljavitev začne učinkovati naslednji dan po objavi odločbe o razveljavitvi (43. člen Zakona o Ustavnem sodišču (Uradni list RS, št. 15/94, v nadaljevanju ZUstS), torej od 9. 10. 2004, pri čemer je treba navedeno odločbo Ustavnega sodišča Republike Slovenije uporabiti za vsa razmerja, do katerih do tega dne ni bilo pravnomočno odločeno (44. člen ZUstS). Na navedeni podlagi je sodišče tožbi delno ugodilo in odločilo, kot izhaja izreka sodbe na podlagi 61. člena ZUS.

V ostalem pa je odločba tožene stranke pravilna in na zakonu utemeljena, pri čemer se sodišče strinja z razlogi iz izpodbijane odločbe in se v izogib ponavljanju nanje sklicuje (2. odstavek 67. člena ZUS). Po določbi 54. ZGD mora gospodarska družba voditi poslovne knjige na podlagi verodostojnih knjigovodskih listin, katerih vrsto, vsebino, nadzor in gibanje urejajo SRS. Zato se pri uveljavljanju stroškov iz 12. člena ZDDPO, na katere se sklicuje tožena stranka, prav tako uporabljajo. Na uporabo računovodskih standardov glede ugotavljanja dobička iz sredstev, ki se amortizirajo, napotuje ZDDPO tudi v 15. in 16. členu. Med strankama ni sporno, da je tožnik svoje plovilo GOBBI 365 SC knjižil med osnovna sredstva in da mu tožena stranka stroškov povezanih z omenjenim plovilom na podlagi 12. in 11. člena ZDDPO ni upoštevala kot davčno priznani odhodek. Glede na določbo 12. člena ZDDPO se med odhodke davčnega zavezanca ne vštevajo vsi odhodki ampak le tisti, ki so neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti ali posledico opravljanja te dejavnosti oz. tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za ustvarjanje prihodka. To določilo namreč razmejuje davčno priznane stroške od davčno nepriznanih, predvsem pa je od davčnega zavezanca odvisno, kako bo utemeljil odhodke, ki jih bo vključil v davčni izkaz. To mu nalaga tudi ZDavP, ki v 15. členu določa, da mora davčni zavezanec za svoje trditve v davčnem postopku predložiti dokaze. Pri tem pa mora upoštevati vse veljavne zakone in podzakonske predpise. V skladu z uvodom v SRS je dolžan spoštovati temeljne računovodske predpostavke in zahteve, ki jih mora spoštovati že pri samem pripravljanju računovodskih odkazov, ter je treba vsak odhodek proučiti v skladu z njegovo vsebino in denarni merski enoti izraženo resničnostjo, za vse odhodke pa mora biti dokumentacija taka, da je na njeni podlagi jasno in nedvoumno spoznati naravo in višino odhodka. Vsi odhodki in prihodki morajo temeljiti na verodostojni knjigovodski listini, sestavljeni na način in z vsebino, kot določa SRS 21. V skladu z omenjenim standardom knjigovodska listina pisno izpričuje poslovni dogodek, ki se v zvezi s poslovanjem podjetja pokaže v spremembi sredstev, virov sredstev prihodkov ali odhodkov in je podlaga za vnašanje knjigovodskih podatkov v poslovne knjige in podlaga za kontroliranje poslovnega dogodka, ki se izpričuje, knjigovodska listina pa je verodostojna, če se pri njenem kontroliranju pokaže, da strokovna oseba, ki ni sodelovala v poslovnem dogodku, lahko na njeni podlagi popolnoma jasno in brez kakih dvomov spozna naravo in obseg poslovnega dogodka (SRS 21.9.). Torej je knjigovodska listina verodostojna, če je sestavljena tako, da je zadoščeno načelu resničnosti, kot kaže dejansko stanje posameznega poslovnega dogodka. Torej nima prav tožnik, ko v tožbi trdi, da je tožena stranka tista, ki bi morala ugotavljati, ali poslovni partnerji, ki jih je poimensko naštel, res poslujejo s tožečo stranko ter kako poteka to sodelovanje in zakaj so potrebna pogosta srečanja oz. ugotoviti okoliščine v zvezi s plovili pri tožeči stranki, kajti tožnik kot davčni zavezanec je tisti, ki mora za svojo trditev v davčnem postopku predložiti dokaze, in ne obratno, in šele v primeru, ko jih predloži, nastopi obveznost davčnega organa, da jih oceni. Zato tožnikove navedbe, da gre za davčno priznane odhodke po 12. členu ZDDPO, ki so le na pavšalni ravni in nepodkrepljene z drugimi dokazi, tožena stranka ne more upoštevati v smislu davčno priznanih odhodkov na podlagi navedenega člena ZDDPO.

Sodišče pri tem še ugotavlja, da je med upravnim sporom Ustavno sodišče Republike Slovenije z odločbo U-I-251/00 z dne 19. 10. 2000 razveljavilo 1. odstavek 12. člena ZDDPO, ki je opredeljeval odhodke davčnega zavezanca, ki so zniževali davčno osnovo za obračun davka. Na tej odločbi pa temelji odločitev o davčno priznanih odhodkih tožeče stranke, ki znižujejo davčno osnovo. V posledici razveljavitve omenjenega člena je bil sprejet Zakon o spremembah in dopolnitvah zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 10/02), ki se uporablja od 1. 1. 2003 ter na njegovi podlagi Pravilnik o davčno nepriznanih odhodkih davčnega zavezanca (Uradni list RS, št. 3/03). Ker v obravnavanem primeru o zadevi še ni bilo pravnomočno odločeno, je sodišče v zvezi z ustaljeno sodno prakso izraženo npr. v odločbi Vrhovnega sodišča Republike Slovenije št. I-Up 742/1999 z dne 18. 12. 2003, presojalo sporno zadevo tudi z omenjene pravne podlage. Ta določa, da se med odhodke davčnega zavezanca štejejo samo tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti ali posledica opravljanja te dejavnosti oz. samo tisti odhodki, ki so neposreden pogoj za ustvarjanje prihodkov. Odhodke, ki se ne štejejo za odhodke iz prejšnjega odstavka določi minister za finance, pri tem pa upošteva naslednje: ekonomsko upravičenost zaradi pridobivanja dobička, povezano z davčnimi prihodki, poslovno potrebnost, značaj privatnosti, skladnost z običajno poslovno prakso. Pravilnik o davčno nepriznanih odhodkih davčnega zavezanca v 2. členu določa, da za davčno nepriznane štejejo tisti, ki ne pripomorejo k poslovanju, ker so nepotrebni ali neupravičeni oz. odhodki, ki niso običajni za poslovanje. Nadalje se za davčno nepriznane odhodke štejejo odhodki, ki niso povezani z obdavčenimi prihodki oz. stroški, ki se nanašajo na zasebno življenje lastnikov ali povezanih oseb. Tako se izkaže, da stroške amortizacije in drugi stroški, ki se nanašajo na sporno plovilo, tudi na novo navedeni pravni podlagi niso davčno priznani odhodki, saj tožeča stranka kot ugotovljeno ni dokazala, da je navedena osnovna sredstva uporabljala pri opravljanju svoje dejavnosti. Ob tem sodišče poudarja, da iz podatkov upravnega spisa izhaja, da tožeča stranka s pomočjo omenjenega plovila ni ustvarila nobenega prihodka, poleg tega pa je iz spisnega lista za sporni čoln izdan v Izoli dne 2. 7. 1999, kot namen uporabe čolna navedeno: osebni namen. Zavrniti pa je tožnikove navedbe tudi glede kršitve postopkovnih pravil, ki naj bi se zgodile v inšpekcijskem pregledu obračunavanja in plačevanja davkov in prispevkov za leto 2000. Med strankama ni sporno, da se je ta pregled opravil v času od 2. 7. 2001 do 31. 7. 2001 s prekinitvami v prostorih davčnega zavezanca in v prostorih Davčnega urada C v času od 16. 7. do 17. 9. s prekinitvami. Dne 17. 9. 2001 je bil izdan zapisnik o inšpekcijskem pregledu, ki je bil tožniku vročen 18. 9. 2001, na katerega je tožnik 3. 10. 2001 podal pripombe, ki so delno upoštevane v dopolnilnem zapisniku z dne 30. 11. 2001, uradni zaznamek pa je bil sestavljen dne 27. 7. 2001, v katerem je opisan sam postopek komuniciranja med inšpekcijskim pregledom in ima podlago v 2. odstavku 74. člena ZUP ter predstavlja običajen način zapisa manj pomembnih dejanj, izjav in opažanj v upravnem postopku. Nedvomno med taka dejanja spada tudi ugotovitev, da so se pooblaščene osebe davčnega organa v skladu s 55. členom ZDS izkazale zakonitemu zastopniku po zakonu, to je CC, to je s službeno izkaznico ter jo seznanile, da lahko v skladu z 18. členom omenjenega zakona prisostvuje pri inšpekcijskem pregledu davčni zavezanec, njegov zastopnik ali pooblaščenec. Sodišče ni našlo razloga, da slednjemu ne bi verjelo, saj gre za zakonito dolžnost davčnega organa, tožnik pa razen pavšalnih navedb nasprotnega ni dokazal, iz podatkov v spisu pa tudi izhaja, da je direktorica davčnega zavezanca CC sodelovala pri inšpekcijskem pregledu, kar napotuje na ugotovitev, da je vedela s kom sodeluje in da so se pooblaščenke davčnega organa pravilno predstavile in jo tudi opozorile in jo tudi pravilno opozorile na pravice.

Glede ugovora tožnika o pisanju zapisnika o davčnem postopku po določbah 74. in 78. člena ZUP pa sodišče ocenjuje, da je stališče tožene stranke za postopanje davčnega organa v davčnih stvareh treba primarno uporabiti ZDavP kot specialni predpis glede na ZUP, pravilno. Tudi 15. a člen ZDavP je potrebno razumeti kot specialni predpis glede na splošnega in je v njem izrecno zapisano, da se zapisnik o davčnem postopku inšpekcijskega nadzora sestavi in vroči davčnemu zavezancu najpozneje v 15-dneh po končanem pregledu ter je v smislu omenjenega člena razumeti možnost tožnika v pripombah na zapisnik, oporekati dejanskemu stanju ali posameznim ugotovitvam davčnega organa. Možnost sodelovanja v postopku je tožeči stranki tako zagotovljena na podlagi 9. oz. 138. člena ZUP. Pravilno pa je bilo tudi ravnanje davčnega organa prve stopnje, ki je davčnega zavezanca dne 24. 10. 2001 naj predloži k pripombam na zapisnik inšpekcijskega pregleda ustrezna listinska dokazila, za kar je imel podlago v 140. členu ZUP v smislu poziva naj stori to, za kar bi za zavarovanje svojih koristi morala storiti že sama in gre za zakonsko določilo, ki je v korist stranke.

Glede tožnikovega ugovora v zvezi z davkom od osebnih prejemkov iz naslova drugih prejemkov točke I/6 izreka prvostopne odločbe, ker izrek ne vsebuje davčne osnove, sodišče pripominja, da ima tožeča stranka sicer prav, saj 16. člen ZDavP določa, da mora izrek odločbe o odmeri davka vsebovati davčno osnovo, stopnjo davka in znesek odmerjenega davka ter rok plačila, če ni z zakonom drugače določeno in da v omenjeni točki davčna osnova tudi res ni navedena, vendar pa po oceni sodišča ne gre za bistveno kršitev določb postopka. Iz odločbe prve stopnje je na straneh 65 do 71 plačilo davka od osebnih prejemkov iz naslova drugih prejemkov podrobno razdelano po mesecih tako, da so razvidni vsi elementi, ki so potrebni za ugotovitev oz. kontrolo zneska odmerjenega davka in ne gre pritrditi tožniku, da gre za bistveno kršitev, glede katere se odločba sploh ne bi mogla preizkusiti. Nima pa pravne podlage tožbeni zahtevek, ki se nanaša na naknadno odobritev popravkov vrednosti terjatev oz. znižanje davčne osnove iz tega naslova. Dodatna znižanja, ki jih tožnik uveljavlja v pritožbi in sedaj v tožbi, nimajo podlage v ZDDPO, niti v ZDavP. Po 202. členu ZDavP zavezanci za davek od dobička uveljavljajo zmanjšanje osnove in druge olajšave v davčnem obračunu do poteka roka za vložitev davčnega obračuna oz. do izdaje odmerne odločbe. 202. člen ZDavP govori o davčnem obračunu in ne o poslovni bilanci, kar pomeni, da znižanja oz. odpise, ki posledično tudi znižujejo davčno osnovo in prikažejo manjši dobiček, lahko davčni zavezanec uveljavlja na podlagi SRS, v kolikor so za to izpolnjeni pogoji, nima pa te možnosti v davčnem obračunu, saj bi to pomenilo, da v davčnem obračunu spreminja poslovno bilanco, kar pa ni predmet tega postopka. Po 198. členu ZDavP davčni zavezanec zagotavlja podatke o poslovanju, ki so podlaga za ugotovitev davčne obveznosti, na način in obseg, kot je to določeno s tem zakonom, zakonom, ki ureja davek od dobička pravnih oseb in z računovodskimi standardi. Izkaz uspeha, bilanca stanja in izkaz uporabe dobička in kritje izgube ter potrdilo o plačanem davku od prihodkov, doseženih z udeležbo pri dobičku, so sestavni del davčnega obračuna (199. člen ZDavP). To posledično pomeni, da v postopku ugotavljanja davčnega obračuna navedene poslovne izkaze, kot sestavni del davčnega obračuna, ni mogoče spreminjati. Tožnik pa ima še vedno možnosti znižanja osnove oz. spremeniti poslovni rezultat ob upoštevanju SRS in ga tudi zmanjšati na podlagi popravkov vrednosti terjatev oz. odpisov, v kolikor izpolnjuje za to predpisane pogoje.

Sodišče je glede na navedeno tožbo v tem delu na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS kot neutemeljeno zavrnilo.