Jedro

V obravnavanem primeru je sporno vprašanje vrednosti zalog po stanju na dan 31. 12. 1997 oziroma vprašanje utemeljenosti zmanjšanja vrednosti zalog, ki ga tožeča stranka utemeljuje z reklamacijo kupca. Sama vsebina reklamacijskega zapisnika (kot je povzeta v izpodbijani odločbi) tudi po presoji sodišča ne predstavlja zadostne podlage za sklep, da gre za zalogo, ki je brez vsakršne vrednosti, kot trdi tožeča stranka. Že iz zapisnika namreč izhaja, da zavrnitev prevzema s strani kupca ni dokončna. Navedeno, neizkazano trditev tožeče stranke pa negirajo tudi poslovni dogodki, nastali v letu 1998.

Izrek

Tožba se zavrne.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Obrazložitev

Davčni urad Dravograd je v ponovnem postopku davčnega inšpekcijskega nadzora davka od dobička pravnih oseb za leto 1997 z izpodbijano odločbo ugotovil, da je bilo tožeči stranki v predhodnem postopku naloženo plačilo davka od dobička pravnih oseb (od davčne osnove 22.396.447,00 SIT po stopnji 25%) v znesku 5.599.112,00 SIT in da znaša v ponovnem postopku ugotovljena davčna obveznost (od davčne osnove 21.633.748,00 SIT po stopnji 25%) 5.408.437,00 SIT (v I. točki izreka). Posledično je tožeča stranka upravičena do vračila preveč plačanega davka v znesku 190.675,00 SIT (II. točka izreka). V skladu z odločbo Ustavnega sodišča št. U-I-356/04-14 z dne 23. 9. 2004 se tožeči stranki vrnejo po prvotni odmerni odločbi preveč plačane zamudne obresti v znesku 2.829.035,30 SIT (III. točka izreka).

Iz obrazložitve odločbe sledi, da tožeča stranka v nasprotju s SRS 4.19 in SRS 17.6 ni izkazala pravilne vrednosti zmanjšanja vrednosti zalog proizvodov in polproizvodov ter je s tem izkazala za 21.388.708,80 SIT nižje prihodke. Iz popisa zalog nedokončane proizvodnje segmenta tipa B, prejetih računov nabavljenega materiala segmenta tipa B in izdanih računov prodanih segmentov tipa B je bilo namreč ugotovljeno, da tožeča stranka v poslovnih knjigah in v bilanci stanja na dan 31. 12. 1997 ne izkazuje zaloge 72 kosov segmentov tipa B. Tožeča stranka navedenih segmentov v letu 1997 ni prodala. Iz reklamacijskega zapisnika z dne 24. 12. 1997 je razvidno, da je kupec zaradi ugotovljenih in v zapisniku navedenih napak, prevzem obravnavanih 72 segmentov tipa B zavrnil. V reklamacijskem zapisniku je navedeno tudi, da bo kupec s končnim koristnikom segmentov izvršil razgovor oziroma ga seznanil s trenutnim stanjem segmentov, nato pa tožeči stranki sporočil morebitno možnost postopka sanacije ali pa dokončno zavrnitev izdelanih setov. Iz analitičnih evidenc nabave in porabe materiala za proizvodnjo segmenta tipa B in poslovnih knjig tožeče stranke za leto 1997 je razvidno, da znaša vrednost nabavljenega materiala za proizvodnjo 72 kosov segmentov tipa B 14.014.113,60 SIT in 7.374.595,20 SIT. Ves v letu 1997 nabavljeni material je v poslovnih knjigah izkazan kot strošek porabljenega materiala za proizvodnjo ter med odhodki proizvajalnih stroškov prodanih poslovnih učinkov v letu 1997. Tožeča stranka je po navedenem v bilanci stanja izkazala samo strošek porabljenega materiala za proizvodnjo navedenih 72 kosov segmentov tipa B. Prihodkov od prodaje teh proizvodov v letu 1997 ni izkazala, prav tako pa navedeni proizvodi niso izkazani kot zaloga nedokončane proizvodnje oziroma proizvodov, čeprav se v zalogah nahajajo. Glede na navedeno bi tožeča stranka, skladno s SRS 4.19 in 17.6, navedene proizvode v vrednosti 21.388.708,80 SIT morala izkazati kot zalogo po stanju 31. 12. 1997 ter to zalogo upoštevati pri ugotavljanju povečanja oziroma zmanjšanja zalog nedokončane proizvodnje in proizvodov. Stališču tožeče stranke, da proizvodi, zaradi zavrnitve kupca, niso imeli vrednosti, ker gre za individualno proizvodnjo za znanega kupca in za izdelke z izredno specifičnimi lastnostmi, davčni organ ne sledi. Izdelki so bili v letu 1998 prodani, do končne razrešitve reklamacije pa so imeli vsaj vrednost stroškov nabavljenega materiala. Ker so poslovni dogodki v zvezi s prihodki s prodajo segmentov tipa B nastali in bili knjiženi v letu 1998, pa je v skladu s temeljnimi računovodskimi predpostavkami, da se tudi stroški v zvezi s tem uveljavijo v letu 1998. To je tožeča stranka tudi storila. Na osnovi zapisnika o inšpekcijskem pregledu je namreč pri sestavi bilanc za leto 1998 znesek zaloge na dan 1. 1. 1998 pravilno izkazala in kot začetno stanje na dan 1. 1. 1998 upoštevala stanje 21.388.708,80 SIT, kar je vplivalo na v letu 1998 izkazano razliko med začetnim in končnim stanjem zalog.

Ministrstvo za finance je z odločbo št. ... z dne 31. 3. 2008 pritožbo tožeče stranke kot neutemeljeno zavrnilo. V zvezi s pritožbenimi ugovori ugotavlja, da je prvostopni organ v ponovnem postopku ugotovil in navedel vsa dejstva, ki so za odločitev o zadevi pravno relevantna, odločitev pa glede na ugotovljeno dejansko stanje utemeljil z drugimi razlogi. Ti so po presoji pritožbenega organa pravilni in utemeljujejo izpodbijano odločitev. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe so razvidni tudi razlogi, zaradi katerih davčni organ pripomb tožeče stranke ni upošteval. Sporno v zadevi je vrednotenje obravnavane zaloge. Od vrednosti zalog na dan 31. 12. 1997 je namreč odvisna višina davčne osnove za leto 1997. Vrednost zalog nedokončane proizvodnje in proizvodov se izkazuje v izkazu uspeha med postavko „sprememba vrednosti zalog proizvodov in nedokončane proizvodnje“. Povečanje vrednosti zalog vpliva na povečanje donosa iz poslovanja, kar se izkaže v davčnem obračunu med postavko „prihodki“. V to postavko davčnega obrazca se zajemajo vsi prihodki, poslovni, od financiranja in izredni, vanjo pa je potrebno vključiti tudi znesek spremembe vrednosti zalog. Tožnik zmotno meni, da se mu z izpodbijano odločbo ugotavljajo prihodki od prodaje. Z njo se davčna osnova povečuje zaradi prenizko izkazane vrednosti zalog na dan 31. 12. 1997, ki se, kot že navedeno, odraža na prihodkovni strani davčnega obračuna. Pri obravnavanju zalog proizvodov in nedokončane proizvodnje je knjigovodski način obravnave odhodkov takšen, da se vsi stroški, ki so bili potrebni za izdelavo (proizvodov in nedokončanih proizvodov) takoj pripoznajo kot odhodek, ne glede na to, ali so bili prodani ali ne. Ravno zato se stroški, ki se še zadržujejo v zalogah, korigirajo. To se opravi na „prihodkovni“ strani v smislu povečanja vrednosti zalog proizvodov in nedokončane proizvodnje in se s tem zagotovi ustrezno vzporejanje prihodkov in odhodkov. Glede ugotavljanja vrednosti proizvodov, pa tožeča stranka neutemeljeno navaja, da bi moral davčni organ ugotoviti, da je bila njihova vrednost enaka nič. Vrednost zalog skladno s SRS je dolžna ugotoviti tožeča stranka. Njena navedba, da gre za zalogo, ki nima vrednosti, je pavšalna. Ob reklamaciji bi namreč morala takšno stanje ugotoviti in dokazati upravičen odpis zaloge. Gre za izjemen odpis, ki se ugotavlja z inventurno komisijo in mora biti utemeljen z ustreznimi listinami, s katerimi se dokazuje in izkazuje, da proizvodi dejansko niso uporabni oziroma, da jih ni mogoče prodati tudi nikomur drugemu. Tožeča stranka takega popisa v letu 1997 ni izvršila. Prvostopni organ se je ustrezno opredelil tudi do listin oziroma poslov, ki so bili izvršeni v letu 1998. Tožeča stranka povečanju davčne osnove za leto 1997 neutemeljeno ugovarja tudi zato, ker, kolikor ji ta ne bi bila povečana, tudi zmanjšanja osnove v letu 1998 na račun vrednosti zalog ne bi smela uveljaviti.

Tožeča stranka s tožbo v upravnem sporu predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek. Uveljavlja tudi povrnitev stroškov postopka v priglašeni višini. Tožbo vlaga iz razlogov po 1., 2. in 3. točki 1. odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju: ZUS-1). Ne strinja se s povečanjem davčne osnove za obračun davka od dobička na račun nedokončane proizvodnje v znesku 21.388.708,00 SIT. Izpodbijana odločba ne sledi napotkom Upravnega sodišča (sodba opr. št. U 2231/2003-14), niti napotkom na tej podlagi izdane odločbe drugostopnega organa. Zavajajoče in napačne so tudi navedbe, da je tožeča stranka napako priznala s povečanjem stanja zalog na dan 1. 1. 1998. Tožeča stranka je bila dolžna tako knjigovodsko stanje vzpostaviti na podlagi davčne odločbe. Vztraja na stališču, da je bila obravnavana zaloga ob koncu leta 1997 brez vrednosti. Do te ugotovitve bi tožena stranka lahko prišla, če bi pravilno ugotovila čas in postopek reklamacije, vzrok za poskusno reklamiranje v letu 1998, storniranje vseh faktur in dejanske posledice izvedenega posla. Bistvo reklamacije je bilo v tem, da ugotovljene nepravilnosti segmentov pri obremenitvah med samim delovanjem povzročajo lomljenje segmentov. Zaradi tega je kupec dne 24. 12. 1997 z reklamacijskim zapisnikom zavrnil njihov sprejem. Vsi poslovni dogodki - stroški izdelave segmentov in reklamacija, ki je vrednost proizvodov izničila, so se dogodili v letu 1997. Če bi tožeča stranka te dogodke obračunala v letu 1998, SRS ne bi sledila. Davek za leto 1997 pa je dolžna obračunati od dejansko dosežene davčne osnove v tem letu. Tožena stranka odločitev utemeljuje s SRS, brez podlage v ugotovljenem oziroma na neugotovljenem dejanskem stanju.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri sprejeti odločitvi in razlogih. Predlaga zavrnitev tožbe.

Tožba ni utemeljena.

Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in sladna z zakonom. Sodišče se strinja z razlogi, s katerimi odločitev utemeljujeta davčni organ prve stopnje in pritožbeni organ. Strinja se tudi z razlogi, s katerimi kot neutemeljene zavrneta pripombe na zapisnik in pritožbene ugovore.

Sodišče ugotavlja, da sta davčni organ prve in druge stopnje v postopku po sodbi tega sodišča v celoti sledila napotkom sodbe. Po dopolnitvi ugotovitvenega postopka ni več spora o tem, da so se obravnavani segmenti tipa B na dan 31. 12. 1997 dejansko, kot neprodani, nahajali v zalogi tožeče stranke, da pa jih na dan 31. 12. 1997 v zalogah ni izkazovala. Sporna tudi ni ugotovljena višina stroškov porabljenega materiala za njihovo proizvodnjo in dejstvo, da je tožeča stranka ves v letu 1997 nabavljeni material v poslovnih knjigah izkazala kot strošek porabljenega materiala za proizvodnjo ter med odhodki proizvajalnih stroškov prodanih poslovnih učinkov v letu 1997. Sporno tudi v upravnem sporu tako ostaja le vprašanje vrednosti zalog po stanju na dan 31. 12. 1997 oziroma vprašanje utemeljenosti zmanjšanja vrednosti zalog, ki ga tožeča stranka utemeljuje z reklamacijo kupca. Sama vsebina reklamacijskega zapisnika (kot je povzeta v izpodbijani odločbi) tudi po presoji sodišča ne predstavlja zadostne podlage za sklep, da gre za zalogo, ki je brez vsakršne vrednosti, kot trdi tožeča stranka. Že iz reklamacijskega zapisnika namreč izhaja, da zavrnitev prevzema s strani kupca ni dokončna. Navedeno, neizkazano trditev tožeče stranke negirajo tudi poslovni dogodki, nastali v letu 1998. Da bi bila vrednost zalog drugačna od tiste, ki jo skladno s SRS ugotovi davčni organ, pa tožeča stranka v davčnem postopku in upravnem sporu ne izkaže. Iz navedenih razlogov je sodišče tožbo zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63.člena ZUS-1. Odločitev o stroških temelji na 4. odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške postopka.

Sodišče je v zadevi odločilo na nejavni seji na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS-1, ker dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo izpodbijane odločbe, med strankama ni sporno.