Samo zamislim si kaj bi rada da piše v sodbi, to vpišem v iskalnik, in dobim kar sem iskala. Hvala!
Tara K., odvetnica
Prvostopenjski organ z izpodbijanim sklepom ni odločil le o izterjavi tistih obveznosti, ki so bile predmet prvotnega sklepa o izvršbi, ampak je odločil (tudi) o izterjavi drugih obveznosti. S tem je prekoračil zakonski okvir odločanja iz prvega odstavka 242. člena ZUP, saj pri tem ne gre več zgolj za odločanje na podlagi pritožbe o zadevi, ki je bila predmet prvotnega upravnega akta.
Davki in pripadajoče dajatve se s prejetimi plačili poplačajo po vrstnem redu, ki je kogentno določen z zakonom (93. člen ZDavP-2) ter ga zato ne zavezanec in ne davčni organ ne moreta spreminjati.
I. Tožbi se ugodi, sklep Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana, št. DT 42918-201455/2013-7 08-3001-01 z dne 17. 2. 2014 se odpravi in se zadeva vrne prvostopenjskemu davčnemu organu v ponovni postopek.
II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 256,03 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.
1. Z izpodbijanim sklepom je prvostopenjski organ ugotovil, da knjigovodska evidenca davčnega organa za tožnika na dan 11. 11. 2013 izkazuje dolg v skupnem znesku 3.457,27 EUR (od tega glavnica 3.348,98 EUR, pripadajoče zamudne obresti 83,29 EUR in stroški sklepa 25,00 EUR), in sicer so neplačane obveznosti razvidne iz naslednjih izvršilnih naslovov: odločba o odmeri dohodnine za leto 2011 z dne 30. 3. 2012, izvršljiva 1. 6. 2012 (glavnica 1.278,24 EUR, obresti 6,00 EUR), odločba o odmeri dohodnine za leto 2012 z dne 2. 4. 2013, izvršljiva 4. 6. 2013 (glavnica 1.910,81 EUR, obresti 75,99 EUR) in odločba o odmeri nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča (v nadaljevanju NUSZ) za leto 2013 z dne 26. 6. 2013, izvršljiva 10. 10. 2013 (glavnica 159,93 EUR, obresti 1,20 EUR). Upoštevaje plačili v znesku 1.252,62 EUR z dne 5. 12. 2013 in 228,25 EUR z dne 5. 2. 2014, izvršeni po sklepu o davčni izvršbi, št. DT 42918-201455/2013-1 08-3211-00 z dne 11. 11. 2013, obveznosti, izkazane na dan 11. 11. 2013, niso v celoti poplačane. Zato se davčna izvršba dejansko opravi za znesek neporavnanih obveznosti, ki po stanju na dan 17. 2. 2014 znaša skupaj 2.034,62 EUR, z nadaljnjimi zamudnimi obrestmi, ki se obračunajo od 18. 2. 2014 do plačila. Niso plačane še naslednje obveznosti: po odločbi o odmeri dohodnine za leto 2011 glavnica 1,57 EUR ter po odločbi o odmeri dohodnine za leto 2012 glavnica 1.910,81 EUR in obresti 122,24 EUR. Tožnikovemu delodajalcu A., se nalaga, da sklep izvrši z rubežem denarnih prejemkov tožnika v okviru zakonskih omejitev in zarubljene denarne zneske prenese na ustrezni podračun, ter hkrati prepoveduje, da tožniku izplača zarubljeni del denarnih prejemkov. Vse stroške davčne izvršbe plača tožnik. Iz izreka izhaja še, da se s tem sklepom nadomesti sklep z dne 11. 11. 2013, da vložena pritožba ne zadrži začete davčne izvršbe in da stroški postopka niso bili priglašeni.
2. V obrazložitvi se prvostopenjski organ sklicuje na določbe prvega odstavka 242. člena v zvezi z 259. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Pojasni, da je zoper tožnika uvedel postopek davčne izvršbe s sklepom z dne 11. 11. 2013, tožnik pa je sklep izpodbijal s pritožbo in navedel, da je terjani znesek doplačila dohodnine za leto 2007 v višini 5.166,88 EUR plačal 31. 12. 2008 s petimi nakazili, ter priložil dokazila o tem. Ugotovljeno je bilo, da v knjigovodski evidenci davčnega organa stanje obveznosti iz letnega poračuna dohodnine na dan izdaje sklepa, to je 11. 11. 2013, ni bilo izkazano pravilno, saj niso bila upoštevana tri tožnikova plačila v skupnem znesku 3.000,00 EUR. Zato je bilo treba knjigovodsko stanje za te obveznosti uskladiti, kar je podrobno opisano v nadaljevanju obrazložitve. Glede obračunanih zamudnih obresti se davčni organ sklicuje na prvi odstavek 96. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), glede vrstnega reda plačevanja davkov in pripadajočih dajatev oziroma upoštevanja plačil pa na prvi odstavek 93. člena ZDavP-2. Med drugim pojasni, da je bilo za leto 2008 tožniku z informativnim izračunom z dne 31. 3. 2008, zoper katerega ni vložil ugovora (niti ni vložil napovedi za odmero dohodnine za navedeno leto), v plačilo naloženo doplačilo dohodnine v znesku 4.366,38 EUR, ki je zapadlo v plačilo 4. 6. 2009 in ni bilo v roku poravnano. Tožniku je bilo sicer 14. 8. 2009 izdano obvestilo o stanju dolga, vendar obveznosti iz naslova letnega poračuna dohodnine v knjigovodski evidenci niso bile pravilno izkazane. Sicer pa je obvestilo le informativne narave in se izda z namenom, da zavezanec posredovane podatke primerja s podatki po posameznih izvršilnih naslovih in plačili ter o morebitnem neujemanju obvesti davčni organ, česar tožnik ni storil. Poleg neplačanih zapadlih obveznosti iz naslova letnega poračuna dohodnine je knjigovodska evidenca na dan 11. 11. 2013 izkazovala tudi obveznosti iz naslova NUSZ za leto 2013, ki so bile v celoti poplačane 5. 2. 2014. Davčni organ je 27. 12. 2013 izdal sklep, da se postopek davčne izvršbe, začet s sklepom z dne 11. 11. 2013, delno ustavi in se nadaljuje le še za znesek 228,25 EUR, vendar tudi v sklepu z dne 27. 12. 2013 ni bilo izkazano pravilno stanje dolga. Prvostopenjski organ nato citira določbe ZDavP-2 o davčni izvršbi kot pravno podlago za izdajo izpodbijanega sklepa, ki mu kot prilogo doda tabelarični prikaz poplačil obveznosti iz naslova letnega poračuna dohodnine.
3. Pritožbo tožnika zoper izpodbijani sklep z dne 17. 2. 2014 je Ministrstvo za finance zavrnilo z odločbo, št. DT-499-29-294/2014-2 z dne 5. 5. 2014. V obrazložitvi se Ministrstvo sklicuje na razloge prvostopenjskega sklepa, ki jih deloma dopolni s tem, ko odgovarja na pritožbene ugovore.
4. Tožnik vlaga tožbo v upravnem sporu iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) ter predlaga, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijani prvostopenjski sklep in tudi drugostopenjsko odločbo odpravi ter zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponovno odločanje. Uveljavlja tudi povrnitev priglašenih stroškov postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi od poteka paricijskega roka do plačila.
5. Toženki očita, da je kršila načelo materialne resnice, saj je pomanjkljivo navedla potek dogodkov v zadevi. Odločitev je utemeljila izključno na podatkih svoje pomanjkljivo vodene knjigovodske evidence, ne da bi pojasnila, kako je lahko šele po več kot štirih letih prišlo do ugotovitve davčnega dolga najprej za leto 2007, ko je tožnik dokazal, da je dohodnino za leto 2007 v celoti pravočasno plačal, pa do ugotovitve dolga za leto 2008, ki v vseh tem času v aktih in informacijah toženke ni bil izkazan. Toženka je najprej izdala nezakoniti sklep z dne 11. 11. 2013, očitno brez prave podlage, za vsak slučaj, da zadeva ne bi zastarala. Po pritožbi ga je nadomestila z izpodbijanim sklepom, v katerem je ugotovila novo stanje dolga, do katerega je prišla tako, da je nedopustno v celoti za pet let nazaj preuredila knjigovodsko evidenco za tožnika. Njegov dolg naj bi v temelju izviral iz delno neplačanega doplačila dohodnine za leto 2008. Tožnik je v letu 2009 dejansko prejel informativni izračun dohodnine za leto 2008, ki je bil odpremljen 31. 3. 2008 (zato ni upravičen očitek, da bi moral sam vložiti napoved za odmero dohodnine). Res pa temu informativnemu izračunu ni posvetil pozornosti, ker se je odločil počakati na osebno vročitev, kot to določa tretji odstavek 85. člena ZDavP-2. Dne 14. 8. 2009 mu je davčni organ poslal opomin pred začetkom izvršbe iz naslova letnega doplačila dohodnine v višini 2.243,01 EUR ter NUSZ v višini 119,11 EUR (praktično enako je bilo tudi obvestilo o knjigovodskem stanju terjatev in obveznosti na dan 31. 8. 2009), kar je tožnik plačal 3. 9. 2009 in je bil odtlej prepričan, da ima vse davčne obveznosti poravnane. Tudi v nobenem obvestilu v nadaljnjih letih ni bil naveden dolg iz naslova doplačila dohodnine za leto 2008, z izjemo posebnega obvestila, ki ga je tožnik sam pridobil 27. 1. 2014. Tudi kolikor dolg iz leta 2008 dejansko obstaja, se ne more obrestovati, ker se je tožnik v dobri veri ravnal po podatkih iz javne listine - obvestilo izpolnjuje vse pogoje iz 179. člena ZUP za tako opredelitev - za katero, dokler ni dokazano drugače, velja domneva resničnosti. Nekorektne in zavajajoče so navedbe toženke, da je novembra 2013 vedel, da nima poravnanih vseh davčnih obveznosti, ker mu je bilo v zadnjih petih letih vročenih več sklepov o davčni izvršbi. Ti sklepi so bili v celoti poplačani, tožnik pa je svoje dohodninske obveznosti poravnaval tudi prostovoljno v višini, kot jo je zahtevala toženka. Ta do novembra 2013 morebitnega dolga za leto 2008 ni terjala, saj zaradi neurejenih evidenc zanj sploh ni vedela. Ko je - in pri tem gre za pomembno pravno vprašanje ustavne narave - koncem leta 2013 dolg ugotovila, pa ni šla v izterjavo tega dolga, ampak je knjigovodsko za nazaj priredila vsa plačila tožnika, ki tako nikoli ni plačal tistega, kar je bilo navedeno, ampak nekaj drugega. Posledica je izpodbijani sklep, po katerem sedaj dolguje doplačilo dohodnine za leto 2011 v skupni višini 1.284,24 EUR in doplačilo dohodnine za leto 2012 v skupni višini 1.986,80 EUR, čeprav je te obveznosti plačal. Tožnik ponovno izpostavlja, da mu davčni organ informativnega izračuna dohodnine za leto 2008 ni osebno vročil v skladu s tretjim odstavkom 85. člena ZDavP-2 (in mu tako tudi ni pustil roka za prostovoljno plačilo te obveznosti), zato izračun, ki je po zakonu upravna odločba, nikoli ni mogel pravno učinkovati. Obveznost doplačila dohodnine za leto 2008 tako za tožnika ni nastala in je zato tudi ni mogoče poplačati v skladu z določbami 93. člena ZDavP-2. Sicer pa je obveznost plačati davek po omenjenem informativnem izračunu nastala 4. 9. 2009, petletni zastaralni rok iz tretjega odstavka 125. člena ZDavP-2 je tako potekel 4. 6. 2014 in je torej izterjava te obveznosti v vsakem primeru zastarala. Toženka se ne more sklicevati na opravljena dejanja, ki naj bi pretrgala zastaranje, saj so bila opravljena v zvezi s terjatvijo, ki pravno ni mogla učinkovati, ker obveznost njenega plačila za tožnika še ni nastala. Prirejanje knjigovodskih evidenc za nazaj pa na zastaranje ne more vplivati.
6. Toženka v odgovoru na tožbo vztraja pri sprejeti odločitvi in njenih razlogih ter predlaga, da sodišče tožbo zavrne. Zastaranje pravice do izterjave ni nastopilo, saj se tožnika terja za obveznosti, ki v času izdaje izpodbijanega sklepa niso bile starejše od petih let. Upoštevaje določbe 267. člena ZDavP-2, veljavne v času vročanja informativnega izračuna za leto 2008, je šlo za neizpodbojno fikcijo vročitve in je informativni izračun v vsakem primeru postal odločba. Če zavezancu informativni izračun ni bil vročen do 31. maja, je moral sam vložiti napoved do 30. junija, tožnik pa niti ne zatrjuje, da bi to storil. Zato se šteje, da mu je bil informativni izračun vročen.
7. Sodišče je v upravnem sporu odločilo brez glavne obravnave na podlagi 1. alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1. K I. točki izreka:
8. Tožba je utemeljena.
9. Kot je razvidno iz upravnih spisov zadeve, je prvostopenjski organ tožniku najprej izdal sklep o davčni izvršbi z dne 11. 11. 2013. Po vloženi pritožbi tožnika pa je izdal izpodbijani sklep, in sicer na podlagi prvega odstavka 242. člena ZUP, po katerem organ, ki je izdal odločbo, v primeru, če spozna, da je pritožba utemeljena, pa ni potreben nov ugotovitveni postopek, reši zadevo drugače in z novo odločbo nadomesti odločbo, ki se izpodbija. Po tej določbi lahko torej prvostopenjski organ odloča samo, kadar je pritožba utemeljena in ni potreben nov ugotovitveni postopek, ter sam s svojo odločbo drugače reši zadevo - to je zadevo, ki je bila predmet s pritožbo izpodbijanega upravnega akta.
10. Odgovor na vprašanje, kaj je zadeva, ki jo lahko (drugače) reši sam prvostopenjski organ pri odločanju na podlagi prvega odstavka 242. člena ZUP, je odvisen od konkretnega postopka. V obravnavanem primeru, ko je bil z izpodbijanim sklepom nadomeščen sklep o davčni izvršbi, je treba izhajati iz določb ZDavP-2, ki urejajo davčno izvršbo kot postopek prisilne izterjave, ki je poudarjeno formalen. Začne se, če davek ni plačan v predpisanem roku, z izdajo sklepa o izvršbi (143. člen ZDavP-2), pri čemer zakon izrecno določa, da se davčna izvršba izvede na podlagi izvršilnega naslova, izvršilni naslov z navedbo izvršljivosti pa je med drugim tudi obvezna sestavina sklepa o izvršbi (145. in 151. člen ZDavP-2). Da je (ob izpolnjenih ostalih pogojih) izvršilni naslov (in ne morebiti knjigovodska evidenca davčnega organa) ključen za davčno izvršbo, izhaja tudi iz upravno-sodne prakse, po kateri je ob odločanju (drugostopenjskega organa) o pritožbi zoper sklep o davčni izvršbi dopustno odpraviti napake v navedbi posameznih podatkov glede izvršilnega naslova, ni pa dopustno prvotnega izvršilnega naslova nadomestiti z drugim. V takšnem primeru je treba izdati nov sklep o davčni izvršbi.
11. Po sklepu o davčni izvršbi z dne 11. 11. 2013 so se od tožnika terjale obveznosti na podlagi odločbe o odmeri dohodnine za leto 2007 (glavnica 5.166,88 EUR in 2.331,49 EUR), odločbe o odmeri dohodnine za leto 2012 (glavnica 67,02 EUR in obresti 0,31 EUR) ter odločbe o odmeri NUSZ za leto 2013 (glavnica 159,93 EUR in obresti 1,30 EUR). Predmet izpodbijanega sklepa pa so obveznosti po odločbi o odmeri dohodnine za leto 2011 (glavnica 1.278,24 EUR in obresti 6,00 EUR), po odločbi o odmeri dohodnine za leto 2012 (glavnica 1.910,81 EUR, obresti 75,99 EUR) in po odločbi o odmeri NUSZ za leto 2013 (glavnica 159,93 EUR, obresti 1,30 EUR), pri čemer se zaradi prisilnih plačil, opravljenih na podlagi prvotnega sklepa, izvršba dejansko izvede v nižjem znesku. Iz navedenega je razvidno, da prvostopenjski organ z izpodbijanim sklepom ni odločil le o izterjavi tistih obveznosti, ki so bile predmet prvotnega sklepa o izvršbi, ampak je odločil (tudi) o izterjavi drugih obveznosti in s tem je prekoračil zakonski okvir odločanja iz prvega odstavka 242. člena ZUP, saj pri tem ne gre več zgolj za odločanje na podlagi pritožbe o zadevi, ki je bila predmet prvotnega upravnega akta. Takšno odločanje bi v skrajni posledici pomenilo, da lahko prvostopenjski organ, če zavezanec vloži pritožbo, svojo prvotno odločitev poljubno spremeni tako, da jo nadomesti z novim upravnim aktom, ki se ne nanaša na predmetno zadevo.
12. Iz navedenega razloga je sodišče na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 tožbi ugodilo, izpodbijani prvostopenjski sklep odpravilo in zadevo vrnilo organu prve stopnje v ponovni postopek. Odločba o pritožbi, kot jo je v obravnavani zadevi izdal drugostopenjski organ, glede na določbe ZUS-1 in ustaljeno sodno prakso ni predmet izpodbijanja in zato tudi ne odprave v upravnem sporu; tudi sicer pa je že glede na odločitev o odpravi izpodbijanega prvostopenjskega sklepa brez učinka.
13. Postopek je s tem vrnjen v stanje, kot je bilo pred izdajo izpodbijanega sklepa, kar pomeni, da je treba odločiti o tožnikovi pritožbi zoper sklep z dne 11. 11. 2013. Za izterjavo morebitnih obveznosti, ki niso bile predmet tega sklepa, pa lahko davčni organ izda kvečjemu le nov sklep o davčni izvrši. 14. V zvezi z ostalimi tožbenimi ugovori sodišče dodaja, da je davčni zavezanec dolžan plačati svoje zapadle davčne obveznosti. Po samem zakonu (96. člen ZDavp-2) pa je dolžan plačati tudi zamudne obresti od davkov, ki jih ni plačal v predpisanem roku; vprašanje dobre vere pri tem nima vpliva. Tožnik se zato ne more z uspehom sklicevati na prejeta obvestila o stanju obveznosti po knjigovodskih evidencah davčnega organa. Namen teh obvestil je informiranje in usklajevanje podatkov in tudi če gre za potrdila iz uradne evidence, je vedno mogoče (dokazovati), da podatki niso pravilni. Nepravilne podatke v evidenci pa je davčni organ dolžan popraviti in to velja tako za podatke o obveznostih kot za podatke o njihovih plačilih. V tej zvezi sodišče opozarja, da se davki in pripadajoče dajatve s prejetimi plačili poplačajo po vrstnem redu, ki je kogentno določen z zakonom (93. člen ZDavP-2) ter ga zato ne zavezanec in ne davčni organ ne moreta spreminjati. Podlage za zaključek, da bi bila takšna zakonska ureditev neskladna z Ustavo RS, tožbeni ugovori ne dajejo in tudi sodišče samo je ne vidi. S plačili se pokrivajo neplačane zapadle obveznosti. Na zastaranje mora pri tem davčni organ paziti po uradni dolžnosti. Neutemeljeni so tudi ugovori, ki se nanašajo na vročitev informativnega izračuna dohodnine za leto 2008. V zadevi namreč ni spora, da je navedeni informativni izračun tožnik, kot izrecno navede v tožbi, dejansko prejel; njegov prejem pa dodatno potrjuje dejstvo, da tožnik napovedi za odmero dohodnine za leto 2008 v smislu 267. člena ZDavP-2 ni vložil. K II. točki izreka:
15. Ker je s tožbo uspel, je tožnik na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 upravičen, da mu toženka povrne stroške upravnega spora, ki jih je sodišče odmerilo v okviru tožnikovega predloga in določb Pravilnika o povrnitvi stroškov postopka tožniku v upravnem sporu. Tožnik je poleg za tožbo plačane sodne takse, ki mu jo bo vrnilo sodišče po uradni dolžnosti, v tožbi uveljavljal stroške v skupni višini 256,03 EUR (odvetniško nagrado 183,30 EUR z 22 % DDV ter materialne izdatke za fotokopije v višini 12,40 EUR in poštne stroške v znesku 20,00 EUR), ki mu jih je sodišče priznalo v celotnem uveljavljanem znesku, saj ta ne presega višine, ki je v tretjem odstavku 2. člena Pravilnika predvidena za primer, kot je obravnavani, ko je bila zadeva rešena na seji, tožnika pa je v postopku zastopal pooblaščenec, ki je odvetnik.