Jedro

V obravnavani zadevi je davčni organ v skladu z osmim odstavkom 112. člena ZIUOPDVE izvedel nadzor, v katerem je na podlagi podatkov iz bilance stanja ugotovil, da je celotni kapital tožnika na dan 31. 12. 2019 znašal 21.465,71 EUR, vpoklicani osnovni kapital pa v znesku 126.266,30 EUR, kar pomeni, da je tožniku zaradi nakopičenih izgub izginila več kot polovica vpisanega osnovnega kapitala, zaradi česar se šteje za podjetje v težavah in ni upravičen do izredne pomoči iz prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE, ker ne izpolnjuje pogoja iz tretje alineje prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE.

Tožnik se v postopku pred davčnim organom in v tožbi sklicuje na določilo 87.f Začasnega okvirja, v skladu s katero se pomoč ne odobri podjetjem, ki so bila dne 31. 12. 2019 že podjetja v težavah. Z odstopanjem od navedenega se lahko pomoč dodeli mikro in malim podjetjem, ki so bila v težavah že 31. 12. 2019, če v skladu z nacionalno zakonodajo niso v kolektivnem postopku zaradi insolventnosti in niso prejela pomoči za reševanje ali prestrukturiranje. Vendar pa se sodišče potrjuje stališče obeh davčnih organov, da določila Začasnega okvirja niso obvezujoča za države članice EU, saj so z Začasnim okvirjem oziroma sporočilom določene le vrste in obsegi pomoči, ki jih posamezna država članica lahko uporabi.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju FURS, davčni, tudi prvostopenjski organ) odločila, da je tožnik dolžan vrniti izredno pomoč v obliki delnega povračila nekritih fiksnih stroškov za obdobje od 1. 10. 2020 do 31. 12. 2020 v višini 12.341,54 EUR, na račun, kot je naveden, v roku 30 dni od dneva vročitve te odločbe. Po preteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti, od poteka roka do dneva vračila. Če obveznost ne bo plačana v roku bo prisilno izterjana (točka 1 izreka). Tožnika bremenijo stroški, ki jih ima zaradi postopka. Davčnemu organu stroški postopka niso nastali (točka 2 izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve (točka 3 izreka).

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožnik 28. 12. 2020 prek portala eDavki vložil izjavo za delno povračilo nekritih fiksnih stroškov za obdobje od zgoraj navedeno in da FURS izvaja, skladno z osmim odstavkom 112. člena Zakona o interventnih ukrepih za omilitev posledic drugega vala epidemije Covid -19 (v nadaljevanju ZIUOPDVE) nadzor nad uveljavljanjem pravic iz 109. člena ter izpolnjevanjem obveznosti iz četrtega odstavka tega člena, ki za postopek nadzora smiselno uporablja zakon, ki ureja davčni postopek. Iz vloge izhaja, da je tožnik registriran od 3. 11. 2005, ocena prihodkov od prodaje v upravičenem obdobju znaša 21.000,00 EUR, prihodki od prodaje v obdobju od 1. 10. 2019 do 31. 12. 2019 pa 75.680,05 EUR. Ocena upada prihodkov tako znaša 72,25 %. Izračunana višina fiksnih stroškov znaša 12.341,54 EUR, ocena dodatne omejitve glede neto izgube in velikosti podjetja pa znaša 12.600,00 EUR. Število zaposlenih za nedoločen čas in zavarovanih na podlagi 15. člena in 16. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (ZPIZ-2) na dan vloge je 9. Omejitev po Sporočilu Komisije Začasni okvir za ukrepe državne pomoči v podporo gospodarstvu ob izbruhu Covid-19 (v nadaljevanju Začasni okvir) za tožnika znaša 3.000.000,00 EUR. Omejitev iz naslova upada prihodkov od prodaje določa najvišji znesek izplačila nekritih fiksnih stroškov v višini 12.341,54 EUR. Tožnik je v vlogi označil, da na dan 31. 12. 2019 ni bil podjetje v težavah, skladno z 18. točko 2. člena Uredbe Komisije (EU) št. 651/2014 z dne 17. junija 2014 o razglasitvi nekaterih vrstah pomoči za združljive z notranjim trgom pri uporabi členov 107 in 108 Pogodbe (v nadaljevanju Uredba). Davčni organ citira 109. člen in 110. člen ZIUOPDVE in 18. točko 2. člena navedene Uredbe glede opredelitve pojma „podjetja v težavah“. Ugotavlja, da je na dan 31. 12. 2019 celotni kapital tožnika znašal 21.465,71 EUR, vpoklicani kapital pa 126.266,30 EUR. Tožnika je v tej zvezi z obvestilom 2. 11. 2021 pozval k predložitvi izjave za vračilo pomoči oziroma pojasnil z dokazili, s katerimi bi utemeljil, zakaj ni „podjetje v težavah“ po določilih Uredbe. Pojasnilo tožnika davčni organ povzema (stran 5 in 6 obrazložitve), odgovor davčnega organa je razviden na straneh 7 do 8 obrazložitve. Iz odgovora davčnega organa, navedenega v obrazložitvi izpodbijane odločbe izhaja, da tožnik ne izpolnjuje pogojev za dodelitev pomoči v obliki nekritih fiksnih stroškov.

3. Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopenjskega organa strinja, za kar pojasni razloge.

4. Tožnik v tožbi izpodbija navedeno odločitev iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Sodišču predlaga odpravo izpodbijane odločbe ter ustavitev postopka vračila izredne pomoči oziroma podredno, da sodišče odpravi izpodbijano odločbo ter zadevo vrne organu prve stopnje v ponoven postopek, v obeh primerih pa toženki naloži plačilo stroškov postopka. Navaja, da je davčni organ na podlagi podatkov iz bilance stanja na dan 31. 12. 2019 ugotovil, da naj bi bil koeficient tožnika AOP56/AOP57 manjši od 0,5, zaradi česar sklepa, da naj bi nakopičene izgube znižale višino lastniškega kapitala pod polovico osnovnega kapitala oziroma kapitala ob ustanovitvi, zaradi česar naj bi bil tožnik podjetje v težavah. Tožnik navaja, da prvostopenjski organ pri izdaji izpodbijane odločbe ni upošteval točke 3.12 Začasnega okvirja. Sklicuje se tudi 113. člen ZIUOPDVE, ki določa, da se ukrep izvaja v skladu s točkama 3.1 in 3.12 ter posledično podtočko 87.f Začasnega okvirja, ki določa, da se lahko pomoč dodeli mikro in malim podjetjem, ki so bila v težavah že 31. 12. 2019, če v skladu z nacionalno zakonodajo niso v kolektivnem postopku zaradi insolventnosti in niso prejela pomoči za reševanje in prestrukturiranje. Pojasni, da sodi med mikro podjetja, da ni v insolvenčnem postopku in da ni podvržen omejitvam poslovanja zaradi prejetih državnih pomoči, zaradi česar zatrjuje tudi zmotno in nepopolno ugotovljeno dejansko stanje, saj davčni organ navedenih dejstev ni upošteval. V skladu z določbo 288. člena Pogodbe o delovanju Evropske unije, se Uredba splošno uporablja, je zavezujoča v celoti in se neposredno uporablja v vseh državah članicah, zaradi česar je uporaba določb Začasnega okvirja obvezna. Izpodbijana odločba je zato materialno nezakonita. Davčni organ prav tako ni presojal pojasnil tožnika glede dobrega in odgovornega poslovanja.

5. Nadalje se tožnik sklicuje na načelo kontradiktornosti in pojasni, da je v postopku predložil poslovno dokumentacijo, ki dokazuje, da ni podjetje v težavah, vendar pa se davčni organ do dokazov ni vsebinsko opredelil, zaradi česar je davčni organ zmotno ugotovil dejansko stanje, s čimer je tožniku onemogočena pravica do učinkovitega pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS. Davčni organ je ravnal tudi v nasprotju z načelom varstva pravic stranke in varstva javnih koristi iz prvega odstavka 7. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) in v nasprotju z načelom materialne resnice, saj je tožnik sprva izredno pomoč odobril in izplačal, nato pa je zahteval njeno vrnitev.

6. V zvezi s kršitvijo ustavnih pravic pojasnjuje, da so vse družbe, registrirane pred 1. 1. 2020, v neenakopravnem položaju z družbami, registriranimi po tem datumu, saj imajo družbe, ustanovljene po 1. 10. 2019, prosto pot do pridobivanja pomoči. Tožnik je zato postavljen v neenak položaj brez utemeljenega razloga, kar mu povzroča veliko škodo in je protiustavno. Z navedenim je davčni organ kršil načelo enakosti iz 14. člena Ustave RS ter enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS, saj je tožnika drugače obravnaval, kot družbe, ustanovljene po 1. 10. 2019. Ob tem se sklicuje tudi na 6. člen Evropske konvencije o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin (v nadaljevanju EKČP). Citira odločbo Ustavnega sodišča RS Up-460/14 z dne 5. 3. 2015 in navaja, da je procesno jamstvo iz 22. člena in 23. člena Ustave RS sestavni del poštenega sojenja. Po mnenju tožnika je razlikovalna okoliščina v smislu presečnega datuma iz tretje alineje prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE neprimerna in nerazumna glede na predmet urejanja. Takšno neenako obravnavanje enakih položajev je arbitrarno, nerazumno in posega v ustavno zagotovljene pravice tožnika. Meni tudi, da takšen način obravnavanja tožnika postavlja v neenakopraven položaj tudi v razmerju do drugih podjetij na ravni EU, saj je Začasen okvir namenjen vsem državam članicam EU. Določba tretje alineje prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE je neustavna, saj krši pravico do enakosti pred zakonom po drugem odstavku 14. člena Ustave RS, pravico do enakega varstva pravic po 22. členu Ustave RS, pravico do sodnega varstva po prvem odstavku 23. člena Ustave RS ter pravico do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS. Zaradi navedenega predlaga sodišču tudi, da v skladu s 156. členom Ustave RS in prvim odstavkom 23. člena Zakona o ustavnem sodišču prekine postopek in začne postopek za oceno ustavnosti tretje alineje prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE.

7. Toženka v odgovoru na tožbo prereka navedbe tožnika ter vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb ter sodišču predlaga zavrnitev tožbe. Med drugim pojasni, da Začasni okvir v poglavju 1.3 v točki 11 določa, da Začasni okvir določa možnosti, ki jih imajo na podlagi pravil EU države članice za zagotavljanje likvidnosti in dostopa do financiranja podjetjem, ki se soočajo z nenadnim pomanjkanjem, da bi si lahko opomogla od trenutnih razmer. Iz 12. točke Začasnega okvirja izhaja, da je Komisija z začasnim okvirjem določila različne možnosti, ki so na voljo državam članicam zunaj področja uporabe nadzora EU nad državno pomočjo in ki jih lahko uvedejo brez sodelovanja Komisije, zaradi česar meni, da uporaba določb Začasnega okvirja za države članice ni zavezujoča. Določbe ZIUOPDVE izjeme, kot izhaja iz točke 87.f Začasnega okvirja v delu, ki se nanaša na mikro in mala podjetja, ki so bila na dan 31. 12. že v težavah, RS ni prenesla v nacionalno zakonodajo. Pojasni, da je tožniku kot družbi z omejeno odgovornostjo na dan 31. 12. 2019 zaradi nakopičenih izgub izginila več kot polovica vpisanega osnovnega kapitala, kar skladno z določbo 18. točke 2. člena Uredbe šteje za podjetje v težavah ter zato ni upravičen do izredne pomoči po prvem odstavku 109. člena ZIUOPDVE. Toženka zavrača očitke o kršitvah pravil postopka. Ne držijo navedbe, da se ni opredelila do dokazov.

8. Tožba ni utemeljena.

9. Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z zakonom. Sodišče se strinja tudi z razlogi, s katerimi odločitev v pravnem in dejanskem pogledu utemelji prvostopenjski organ in z razlogi, s katerimi pritožbene ugovore zavrne pritožbeni organ. Sodišče se sklicuje na razloge iz obrazložitve izpodbijane odločbe in odločbe pritožbenega organa ter ju v celoti ponovno ne navaja (drugi odstavek 71. člena ZUS-1) ter glede tožbenih navedb še dodaja:

10. V obravnavani zadevi je sporna odločitev davčnega organa, na podlagi katere je tožnik dolžan vrniti dobljeno izredno pomoč v obliki delnega povračila nekritih fiksnih stroškov za obdobje od 1. 10. 2020 do 31. 12. 2020 v višini 12.341,54 EUR, ker je bilo v postopku ugotovljeno, da je bil tožnik na dan 31. 12. 2019 podjetje v težavah skladno z 18. točko 2. člena Uredbe, zaradi česar ne izpolnjuje pogoja iz tretje alineje prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE za pridobitev pomoči v obliki delnega povračila nekritih fiksnih stroškov.

11. Pravno podlago obravnavane zadeve predstavlja 109. člen ZIUOPDVE, ki v prvem odstavku določa, da je upravičenec do pomoči v obliki delnega povračila nekritih fiksnih stroškov, v upravičenem obdobju iz osmega odstavka tega člena, pravna ali fizična oseba, ki: - je bila registrirana za opravljanje gospodarske dejavnosti najpozneje do 1. septembra 2020, - ima vsaj enega zaposlenega na dan uveljavitve tega zakona ali je samozaposlen, ki je na dan uveljavitve tega zakona vključen v obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje na podlagi 15. člena ZPIZ-2 ali je družbenik ali delničar gospodarske družbe oziroma ustanovitelj zadruge ali zavoda, ki je poslovodna oseba, in je na dan uveljavitve tega zakona v obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje vključen na podlagi 16. člena ZPIZ-2, - ni na dan 31. december 2019 podjetje v težavah skladno z 18. točko 2. člena Uredbe, - ne more opravljati svoje dejavnosti ali jo opravlja v bistveno zmanjšanem obsegu zaradi posledic epidemije COVID-19 in zagotavlja, da se nekriti fiksni stroški ne krijejo iz drugih virov, kot so zavarovanja, začasni ukrepi pomoči ali podpora iz drugih virov.

12. V obravnavani zadevi je davčni organ v skladu z osmim odstavkom 112. člena ZIUOPDVE izvedel nadzor, v katerem je na podlagi podatkov iz bilance stanja ugotovil, da je celotni kapital tožnika na dan 31. 12. 2019 znašal 21.465,71 EUR, vpoklicani osnovni kapital pa v znesku 126.266,30 EUR, kar pomeni, da je tožniku zaradi nakopičenih izgub izginila več kot polovica vpisanega osnovnega kapitala, zaradi česar se šteje za podjetje v težavah in ni upravičen do izredne pomoči iz prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE, ker ne izpolnjuje pogoja iz tretje alineje prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE. Iz 18. točke 2. člena Uredbe med drugim izhaja, da je družba z omejeno odgovornostjo (razen MSP, ki obstaja manj kot tri leta ali, za namene upravičenosti do pomoči za financiranje tveganja, MSP v 7 letih po njegovi prvi komercialni prodaji in ki je upravičeno do naložb v financiranje tveganja po skrbnem pregledu izbranega finančnega posrednika) podjetje v težavah, kar zaradi nakopičenih izgub izgine več kot polovica vpisanega osnovnega kapitala (točka a). Sodišče ob tem ugotavlja, da je iz izpodbijane odločbe razvidno, da je bil tožnik registriran 3. 11. 2005, torej ne obstaja manj kot tri leta, niti ne zatrjuje drugih okoliščin, zaradi katerih ne bi spadal med podjetja v težavah po 2 a. točki 2. člena Uredbe.

13. Tožnik se v postopku pred davčnim organom in v tožbi sklicuje na določilo 87.f Začasnega okvirja, v skladu s katero se pomoč ne odobri podjetjem, ki so bila dne 31. 12. 2019 že podjetja v težavah. Z odstopanjem od navedenega se lahko pomoč dodeli mikro in malim podjetjem, ki so bila v težavah že 31. 12. 2019, če v skladu z nacionalno zakonodajo niso v kolektivnem postopku zaradi insolventnosti in niso prejela pomoči za reševanje ali prestrukturiranje. Vendar pa se sodišče potrjuje stališče obeh davčnih organov, da določila Začasnega okvirja niso obvezujoča za države članice EU, saj so z Začasnim okvirjem oziroma sporočilom določene le vrste in obsegi pomoči, ki jih posamezna država članica lahko uporabi. Navedeno izhaja tudi iz dikcije poglavja 1.3 Začasnega okvirja, ki med drugim določa, da Začasni okvir določa možnosti, ki jih imajo na podlagi pravil EU države članice za zagotavljanje likvidnosti in dostopa do financiranja podjetjem, ki se soočajo z nenadnim pomanjkanjem. Enako izhaja iz 12. točke Začasnega okvirja, ki določa, da je Komisija z Začasnim okvirjem določila različne možnosti, ki so na voljo državam članicam zunaj področja uporabe nadzora EU nad državno pomočjo, in ki jih lahko uvedejo brez sodelovanja Komisije. Tudi iz 288. člena Pogodbe o delovanju EU sporočila Komisije niso navedena med zavezujočimi pravnimi akti. Enako izhaja tudi iz sodne prakse Sodišča EU.1 Iz sklepnih predlogov generalnega pravobranilca v zadevi C-526/14 z dne 18. 2. 2016, Kotnik in drugi proti Republiki Sloveniji, izhaja, da akti t. i. „mehkega prava“, kot so smernice, obvestila, sporočila, držav članic ne zavezujejo. Edini učinek imajo v razmerju do Komisije, in sicer kot omejitev izvajanja njenega pooblastila za odločanje po prostem preudarku.2

14. Sodišče po povedanem zavrača tožnikove očitke o zmotno uporabljenem materialnem pravu, ker davčni organ ni upošteval točke 3.12 oziroma podtočke 87.f Začasnega okvirja, saj določila Začasnega okvirja tudi po presoji sodišča niso zavezujoča, niti jih zakonodajalec (v zvezi z odstopanjem za mikro in mala podjetja v težavah) ni prenesel v določila ZIUOPDVE. Posledično tudi niso utemeljena tožnikova navajanja glede nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja v zvezi z izpolnjevanjem pogojev iz podtočke 87.f Začasnega okvirja. Sodišče zavrača tudi sicer pavšalne očitke o kršitvah pravil postopka v zvezi s predloženo poslovno dokumentacijo, saj je iz izpodbijane odločbe razvidno, zakaj posamezne listine, ki jih je predložil, za odločitev niso bistvene.

15. Posledično sodišče zavrača tudi očitke o kršitvah pravice do učinkovitega pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS, kot tudi kršitvah temeljnega načela varstva pravic stranke in varstva javnih koristi iz 7. člena ZUP. Sodišče v zvezi s 7. členom ZUP še dodaja, da načelo varstva pravic stranke in varstva javnih koristi ne pomeni, da organ v postopku nadzora ne more zahtevati vračila neupravičeno izplačanih sredstev, saj bi bilo to v očitnem nasprotju z javno koristjo in določili ZIUOPDVE. Tožnik v tožbi uveljavlja tudi kršitev ustavne pravice enakosti pred zakonom. Načelo enakosti pred zakonom določa, da so v Sloveniji vsakomur zagotovljene enake človekove pravice in temeljne svoboščine, ne glede na narodnost, raso, spol, jezik, vero, politično ali drugo prepričanje, gmotno stanje, rojstvo, izobrazbo, družbeni položaj, invalidnost ali katerokoli drugo osebno okoliščino (14. člen Ustave RS). Gre za eno temeljnih ustavnih norm in pomeni pravico posameznika do zagotovitve enakosti, tako pri postavljanju, kot tudi pri uporabi prava (enakost v zakonu in enakost pred zakonom). Vendar pa načela enakosti pred zakonom ni mogoče pojmovati kot splošno enakost vseh, ampak je o kršitvi načela enakosti iz 14. člena Ustave RS mogoče govoriti le takrat, kadar se enaki dejanski položaji obravnavajo različno. Tožnik meni, da je bilo načelo enakosti kršeno s tem, ko zakonodajalec različno obravnava družbe, ki so na dan 31. 12. 2019 podjetja v težavah, medtem ko imajo družbe, ustanovljene po 1. 10. 2019 prosto pot do pridobivanja pomoči, ne glede na uspešnost poslovanja. Vendar pa navedeno ne drži. Iz osmega odstavka 109. člena ZIUOPDVE izhajajo omejitve za upravičence, ki so bili registrirani od vključno 1. 10. 2019 do 1. 9. 2020. Potrebno je tudi upoštevati, da so v konkretnem primeru družbe, ustanovljene po 1. 10. 2019, pričele s poslovanjem v času pred izbruhom epidemije COVID-19, torej v času pred upadom prihodkov od prodaje zaradi omejitev gospodarske dejavnosti, medtem ko so se podjetja v težavah že na dan 31. 12. 2019 soočala z upadom prihodkom že pred izbruhom epidemije COVID-19. Zato po presoji sodišča takšna obravnava ne pomeni diskriminacije tožnika, ampak gre za različno ureditev dveh različnih položajev, kar je ustavno dopustno. Gre torej za različno ureditev dveh različnih položajev, zato sodišče ocenjuje, da z njo ni prišlo do kršitve načela enakosti pred zakonom in s tem do posega v pravice iz 14. člena Ustave RS. Posledično sodišče zavrača tudi očitke o kršitvah pravice do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS in pravice do sodnega varstva iz 23. člena Ustave RS. Po presoji sodišča niso izpolnjeni pogoji za prekinitev postopka in začetek postopka za oceno ustavnosti tretje alineje prvega odstavka 109. člena ZIUOPDVE, kot to predlaga tožnik.

16. Glede na predhodno navedeno sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Materialno pravo je pravilno uporabljeno ter dejansko stanje je pravilno in popolno ugotovljeno. Sodišče tudi ni našlo očitanih kršitev Ustave RS in tudi ne nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

17. Sodišče je v zadevi odločilo na seji senata, ker relevantno dejansko stanje, ki je podlaga za izdajo izpodbijane odločbe, med tožnikom in toženko ni sporno (prvi odstavek 59. člena ZUS-1).

18. Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške upravnega spora.

1 Primerjaj sodbe Sodišča EU C-70/06 z dne 9. 10. 2007, EK proti Portugalski, C-369/07 z dne 7. 7. 2009, EK proti Grčiji, C-270/11 z dne 30. 5. 2013, EK proti Kraljevini Švedski. 2 Primerjaj sklepne predloge generalnega pravobranilca v zadevi C-526/14 z dne 18. 2. 2016, Kotnik in drugi proti Republiki Sloveniji (točke 25, 28, 38 in 39).