Jedro

Plačilo zamudnih obresti se ne sme naložiti za čas, ko davčna obveznost davčnega zavezanca še ni ugotovljena.

Izrek

1. Pritožbi se ugodi, izpodbijana sodba se v zavrnilnem delu spremeni tako, da se tožbi ugodi in se odpravi odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavnega urada z dne 28.12.1999 v delu, ki se nanaša na točke I., II/1, II/2 in II/3 odločbe Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada M. z dne 1.9.1998, in se zadeva v tem delu vrne toženi stranki v ponoven postopek;

2. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške pritožbenega postopka.

Obrazložitev

Sodišče prve stopnje je z izpodbijano sodbo tožbi tožeče stranke na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS delno ugodilo in odločbo tožene stranke z dne 29.12.1999 odpravilo v delu, s katerim je bila zavrnjena njena pritožba zoper točko II/4 izreka odločbe Davčnega urada M. z dne 1.9.1998 in je v tem delu zadevo toženi stranki vrnilo v ponoven postopek, v preostalem delu (glede točk I., II/1, II/2 in II/3 izreka prvostopne odločbe) pa je tožbo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS kot neutemeljeno zavrnilo. Z omenjeno odločbo tožene stranke (z dne 28.12.1999) je bila zavrnjena pritožba tožeče stranke proti odločbi prve stopnje (z dne 1.9.1998), s katero je bilo odločeno, da se zahteva tožene stranke za vračilo preveč plačane akontacije davka od dobička za leto 1997 v znesku 2.832.280,60 SIT in za vračilo preveč plačanih obrokov akontacije za leto 1998 v znesku 472.046,60 SIT z dne 31.3.1998 zavrne kot neutemeljena (1. točka izreka) ter ji je bilo zaradi odprave nezakonitosti in nepravilnosti pri obračunavanju davka od dobička za leto 1997 (med drugim) naloženo plačilo razlike neplačanega davka od dobička za leto 1997 v znesku 3.878.289,40 SIT z zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude do plačila (točki II. in III. izreka), v letu 1998 plačilo mesečnih akontacij davka od dobička v znesku 559.214,20 SIT do dneva izdaje te odločbe že zapadlih akontacij v skupnem znesku 2.324.025,00 SIT s pripadajočimi zamudnimi obrestmi od prvega dne zamude do plačila (točki II/2 in II/3 izreka odločbe).

V razlogih izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje glede zavrnilnega dela sodbe pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke, ki da pravilno temelji na 9., 11. in 12. členu Zakonu o davku dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 72/93, 20/95, 18/96 in 34/96 v nadaljevanju ZDDPO) v povezavi s SRS 21. Niti pogodba, sklenjena s S.I.H. G.m.b.H. D. dne 24.11.1997, niti na njeni podlagi izdani računi brez (ustrezno) dokumentirane vrste in obsega izpolnitve obveznosti s strani dobavitelja ne predstavljajo zadostne podlage za davčno priznanje odhodkov v znesku 29.622.234,00 SIT. Iz istih razlogov ni šteti kot odhodke stroškov izobraževanja v znesku 1.211.283.40 SIT, med katere so knjiženi tudi stroški potovanja v Tunizijo v znesku 1.044.782,00 SIT, z utemeljitvijo, da je učinek izobraževanja večji, če poteka v tujini. Dolžnik ugotovitev organa prve stopnje, da bremepis z besedilom "zaračunavamo vam gostinske storitve" nima priloženih dobavnic in drugih prilog, iz katerih bi bilo razvidno, kakšne storitve so bile opravljene, kar velja tudi za račune, ki jih je izstavil Hotel G.P., pavšalno prereka, češ da se računi nanašajo na izvedbo seminarjev. Izdatki za novoletno prireditev v znesku 879.768,00 SIT, ki so se je udeležili agenti pravne osebe, se nanašajo na notranja razmerja tožeče stranke, zato niso nujen in neposreden pogoj za pridobivanje dohodkov v smislu 12. člena ZDDPO. Ker je odločitev o povečanju davčne osnove pravilna in zakonita so posledično pravilni tudi ukrepi pod točko II/2 in II/3 ter pod točko I. izreka odločbe prve stopnje.

Tožeča stranka v pritožbi uveljavlja pritožbena razloga zmotne uporabe materialnega prava ter zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Večina stroškov ni bila priznanih iz razlogov 1. odstavka 12. člena ZDDPO, ki ga je Ustavno sodišče Republike Slovenije razveljavilo z odločbo U-I-251/00-17 z dne 31.12.2002. V zvezi z nepriznavanjem ostalih stroškov pa navaja, da naj bi sporne listine vsebovale opis poslovnega dogodka z natančno predstavitvijo njegove vsebine, tako da bi lahko strokovna oseba (ki v poslovnem dogodku ni sodelovala) jasno in brez slehernega dvoma spoznala naravo in obseg poslovnega dogodka. Zato predlaga, da se njegovi pritožbi (tudi stroškovno) ugodi ter se izpodbijana sodba spremeni tako, da se odločba tožene stranke odpravi oziroma podrejeno, da se izpodbijana sodba razveljavi in zadeva vrne sodišču v nov postopek.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba je delno utemeljena.

Točka 1: Sodišče prve stopnje in tožena stranka sta svojo odločitev glede nepriznavanja stroškov izobraževanja v Tuniziji v znesku 1.044.782,00 SIT ter stroškov reprezentance v znesku 879.768,90 SIT v davčnem izkazu za leto 1997 oprla na določbo 1. odstavka 12. člena ZDDPO. Med upravnim sporom je Ustavno sodišče Republike Slovenije z odločbo, št. U-1-125/00-17 z dne 23.5.2002 (Uradni list RS, št. 50/2002), v 3. točki izreka razveljavilo 1. odstavek 12. člena ZDDPO z učinkom od 31.12.2002. Pred potekom tega obdobja je bila sprejeta novela navedenega zakona (Uradni list RS, št. 108/2002 - ZDDPO-C), s katero je zakonodajalec na novo uredil razmerja iz prvega odstavka 12. člena tega zakona. Ker je bila v obravnavanem primeru uporabljena določba prvega odstavka 12. člena ZDDPO pred razveljavitvijo s strani Ustavnega sodišča RS in torej pred novelo ZDDPO-C, je bilo materialno pravo napačno uporabljeno in zaradi tega nepopolno ugotovljeno dejansko stanje.

Med upravnim sporom je Ustavno sodišče RS sprejelo tudi odločbo, št. U-1-356/02 z dne 23.9.2004. Z njo je odločilo, da je glede teka zamudnih obresti Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 77/2001 dalje ZDavP) v neskladju z Ustavo RS iz razlogov obrazložitve navedene odločbe in da začnejo teči v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 54/2004, dalje ZDavP-1) zamudne obresti z dnem izvršljivosti davčne odločbe. V 11. točki obrazložitve omenjene odločbe je Ustavno sodišče pojasnilo, da je treba odpraviti posledice neustavnosti v postopkih, ki do uveljavitve ZDavP-1 še niso bili pravnomočno končani, saj se te zadeve na podlagi 406. člena ZDavP-1 končajo po določbah ZDavP. V takih primerih davčnega zavezanca ne bremenijo posledice zamude za tisti čas, ko njegova davčna obveznost še ni bila ugotovljena, temveč šele z dnem izvršljivosti odločbe o odmeri davka, to je po izteku z zakonom določenega roka za prostovoljno izpolnitev obveznosti (4. odstavek 15. člena ZDavP). Ker so bile v obravnavanem primeru v točkah II/1, 2 in 3 izreka odločbe davčnega organa prve stopnje tožeči stranki naložene v plačilo tudi zamudne obresti za čas, ko njena davčna obveznost še ni bila ugotovljena, je bilo tudi glede teka zamudnih obresti materialno pravo zmotno uporabljeno.

V ostalem delu pa je, po presoji pritožbenega sodišča, odločitev sodišča prve stopnje, ki je tožbo tožeče stranke zavrnilo, pravilna in zakonita. V odhodke davčnega zavezanca se namreč vštevajo le odhodki, ki so obračunani na podlagi predpisov ali računovodskih standardov (11. člen ZDDPO), zato bi morali biti v obravnavanem primeru odhodki, da bi bili davčno priznani, obračunani na podlagi Slovenskih računovodskih standardov (SRS). Po SRS 22.1 morajo biti vpisi v poslovne knjige opravljeni na podlagi verodostojne knjigovodske listine, ki je po SRS 21.12 opredeljena kot pisno pričevanje o nastanku poslovnega dogodka ter služi kot podlaga za vnašanje podatkov v poslovne knjige in kontroliranje poslovnega dogodka, ki ga izpričuje, po SRS, št. 21.5 pa mora opis poslovnega dogodka vsebovati natančno vsebino poslovnega dogodka. Knjigovodska listina je po SRS 21.9 verodostojna, če se pri njenem kontroliranju pokaže, da strokovna oseba, ki ni sodelovala v poslovnem dogodku, lahko na njeni podlagi popolnoma jasno in brez kakih dvomov spozna naravo in obseg poslovnega dogodka. Na navedeni pravni podlagi, tudi po presoji pritožbenega sodišča, pogodbe sklenjene s S.I.H. G.m.b.H. dne 24.11.1997, na njeni podlagi izdanih računov, niti bremepisa z dne 31.12.1997 in njemu priloženih računov ni mogoče opredeliti kot verodostojnih knjigovodskih listin, saj iz njih ne izhaja oziroma ni mogoče ugotoviti vsebine poslovnega dogodka, oziroma kakšne storitve so bile opravljene.

Zaradi napačne uporabe materialnega prava je pritožbeno sodišče na podlagi 3. točke 2. odstavka 77. člena ZUS pritožbi ugodilo in spremenilo sodbo sodišča prve stopnje tako, da je na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS tožbi ugodilo in odpravilo odločbo tožene stranke, ter ji zadevo vrnilo v ponoven postopek.

Točka 2: Odločitev o stroških postopka temelji na 3. odstavku 23. člena ZUS.