Jedro

Tožeča stranka se glede dejstva svojega prenehanja zaradi stečaja, kot tudi dejstva, da je na prevzemno družbo prenesla le obveznosti v skladu z načrtom finančne reorganizacije, sklicuje na posebnosti določene v ZFPPIPP. Po mnenju sodišča omenjeni zakon ni pravna podlaga za predpisovanje pogojev, na podlagi katerih lahko tožeča stranka uveljavlja davčne ugodnosti. Že iz prvega člena ZDDPO-2 izhaja, da omenjeni zakon ureja sistem in uvaja obveznost plačevanja davkov od dohodkov pravnih oseb, saj se z njim urejata sistem obračunavanja in plačevanja davkov od dohodkov pravnih oseb. ZFPPIPP pa, kot izhaja iz njegovega 1. člena, ureja finančno poslovanje pravnih oseb, postopke zaradi insolventnosti nad pravnimi in fizičnimi osebami ter postopke prisilnega prenehanja pravnih oseb. Kot tak torej ni in tudi ne more biti zakon o obdavčenju, kot ga razlaga peti odstavek 3. člena ZDavP-2. Ne more biti torej relevanten predpis, ki bi poleg zakonov o obdavčenju, ki so izdani na podlagi 147. člena Ustave RS, dodatno predpisoval v katerih primerih lahko pravna oseba, ne glede na določbe ZDDPO-2 in Direktive, postane subjekt davčnih ugodnosti.

V zadevi je pomembno, da prenosna družba na prevzemno ali novoustanovljeno družbo, kot v konkretnem primeru, prenese le del svojega premoženja, saj po prenosu obrata ne preneha obstojati kot pravna oseba. Gre za logično opredelitev, saj bi v nasprotnem primeru po prenosu celotnega premoženja prenehala kot samostojni pravni subjekt. Kot izhaja iz 39. člena ZDDPO-2, obrat ni že vsako premoženje, ki ga prenosna družba prenese na prevzemno ali novoustanovljeno družbo. Zajema namreč sredstva in tudi obveznosti, ki se prenašajo na prevzemne ali novoustanovljene družbe. Katero premoženje je v praksi mogoče obravnavati kot obrat, je treba presoditi v posameznem primeru ter pri tem izhajati iz ekonomske vsebine premoženja. Praviloma zgolj naložbeno premoženje ne izpolnjuje pogojev za obrat. V skladu z 39. členom ZDDPO-2 torej ne zadostuje, da je preneseni obrat z organizacijskega vidika sposoben tvoriti neodvisno poslovanje, pač pa se mora prenesti tudi vsa sredstva in vire teh sredstev oziroma obveznosti, ki so povezane s prenesenim obratom.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka nosi svoje stroške upravnega spora.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Posebni finančni urad odločil, da se prenosni družbi A. d.d. - v stečaju in prevzemni družbi B. d.d., na podlagi priglasitve izčlenitve iz 43. člena Zakona o davku od dohodka pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) zavrnejo upravičenja iz 40. člena ZDDPO-2. V obrazložitvi davčni organ pojasnjuje, da je tožeča stranka v skladu z določbo 379. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) priglasila izčlenitev po 43. členu ZDDPO-2 na novoustanovljeno družbo B. d.d. trgovino kot prevzemno družbo, v skladu z načrtom finančnega prestrukturiranja kot ukrepa prestrukturiranja v ponovni prisilni poravnavi ter v skladu z 221.o členom Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (v nadaljevanju ZFPPIPP). Pojasnjuje, da je bila na podlagi pozivanja davčnega organa z dne 25. 9. 2014, 12. 11. 2014 in 11. 12. 2014 priglasitev dopolnjena dne 15. 10. 2014, 5. 12. 2014 in zadnje 16. 12. 2014. Sklicuje se na 67. člen Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) in pove, da se šteje, da je vloga vložena takrat, ko je popolna oziroma ko se pomanjkljivosti odpravijo. V nadaljevanju ugotavlja, da je iz vloge in priložene dokumentacije razvidno, da je prenosna družba vložila priglasitev zaradi načrtovane izčlenitve z ustanovitvijo nove družbe B. d.d., po kateri bo prenosna družba na način iz 221.o člena ZFPPIPP prenesla premoženje na novoustanovljeno prevzemno družbo tako, da bo prenosna družba pridobila 100% delež v prevzemni družbi. Po izvedbi izčlenitve bo podan predlog za stečajni postopek prenosne družbe. Prenosna družba bo na novo družbo prenesla premoženje v skladu z 39. členom ZDDPO-2. Za prenos premoženja na novoustanovljeno družbo bo prenosna družba prejela v zamenjavo poslovni delež, ki predstavlja delež v kapitalu nove družbe. Stečajno sodišče je s sklepom z dne 14. 10. 2014 potrdilo ponovno prisilno poravnavo nad prenosno družbo, s sklepom z dne 14. 11. 2014 pa je začelo stečajni postopek nad prenosno družbo.

2. Davčni organ prve stopnje nato ugotavlja, da je za priznanje davčnih upravičenj iz ZDDPO-2, potrebno izpolniti pogoje, ki jih določa ZDDPO-2 v sedmem poglavju, ki ureja obdavčitev pri združitvah in delitvah oziroma pri prenosu premoženja. Izčlenitev je urejena v 39. členu ZDDPO-2. Za prenos premoženja se po tem členu enako pa tudi po direktivi Sveta 90/434/EGS (v nadaljevanju Direktiva) šteje transakcija, s katero prenosna družba, ne da bi prenehala, prenese enega ali več obratov na drugo že ustanovljeno družbo ali na družbo, ki jo ustanovi (prevzemna družba), v zamenjavo za izdajo ali prenos vrednostnih papirjev, ki predstavljajo deleže v kapitalu prevzemne družbe prenosni družbi. Pri tem se za obrat po omenjenem členu šteje premoženje (vsa sredstva in obveznosti), ki se lahko pripiše delu družbe, ki je s poslovno organizacijskega vidika sposobna tvoriti neodvisno poslovanje in je subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem. Pri presoji, ali gre za obrat, je ključno, da se prenaša vsa sredstva in obveznosti, ki se nanašajo na obrat, in da morajo biti sredstva in obveznosti prenesena v celoti, da gre iz organizacijskega vidika za neodvisno poslovanje, in da gre za subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem. Tako Direktiva kot ZDDPO-2 za obstoj obrata zahtevata, da morajo biti vsi kriteriji izpolnjeni kumulativno. Eden od glavnih namenov transakcije pa tudi ne sme predstavljati manjše plačilo davka oziroma izogibanje davčnim obveznostim, oziroma morajo biti za transakcijo utemeljeni poslovni razlogi. V nadaljevanju pojasnjuje še vsebino 379. člena ZDavP-2. Na podlagi podatkov iz priglasitve in dopolnitve priglasitve je davčni organ presodil, da zahtevani pogoji iz 39. člena ZDDPO-2 glede obstoja obrata, ki se prenaša, niso izpolnjeni, saj se prenašajo vsa sredstva, ki so potrebna za nadaljevanje opravljanja dejavnosti, ne pa tudi vse obveznosti, ki so s temi sredstvi povezane. Prav tako je davčni organ ugotovil, da ni izpolnjen že osnovni pogoj, povezan s samo transakcijo. Pri tem ugotavlja, da je v 48. členu ZDDPO-2 določeno, da se za delitev šteje transakcija, ki se izvede v skladu z določili zakona, ki ureja gospodarske družbe o statusnem preoblikovanju družb - Zakon o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1). V tem primeru gre za transakcijo izčlenitve opredeljene v ZGD-1 in s posebnostmi, določenimi po ZFPPIPP. Slednje rezultira v prenehanju prenosne družbe zaradi stečaja. V transakcijah izčlenitve po določbah ZGD-1 pa prenosna družba ne preneha. Ista zahteva - obstoj prenosne družbe tudi po opravljeni transakciji, pa je določena tudi pri transakciji prenosa premoženja po 39. členu ZDDPO-2, ki se zaradi prednosti vsebine pred obliko upošteva tudi v tem primeru. Poleg navedenega prenehanje prenosne družbe v primeru transakcij kot je delitev ali prenos premoženja, ni v skladu s temeljnimi načeli davčno nevtralne obravnave in namenom le te, to je odlogom obdavčitve. Davčne ugodnosti oziroma davčne nevtralnosti so deležne transakcije, kjer se nadaljuje poslovanje s premoženjem, tako tistim, ki ostaja na prenosni družbi, kot tistim, ki je bil prenesen na novoustanovljeno oziroma prevzemno družbo, ne pa transakcije, kjer takoj oziroma kmalu po njej pride do prenehanja poslovanja. Zaradi navedenega je davčni organ na podlagi sedmega odstavka 379. člena ZDavP-2 izdal zavrnilno odločbo.

3. Ministrstvo za finance je s svojo odločbo št. DT-499-14-1/2015-5 z dne 12. 2. 2016 pritožbo zoper izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnilo. Pri tem ugotavlja, da se je v danem primeru izčlenitev opravila po določbah ZFPPIPP, prenehanje prenosne družbe pa je ob tem obvezni sestavni del insolvenčnega postopka. Zato meni, da je obrazložitev prvostopnega organa, da prenehanje družbe po opravljeni transakciji pomeni neizpolnjevanje osnovnega pogoja za davčno nevtralen prenos, vsekakor presplošna in tudi sicer ni skladna z zakonsko določbo, ki izrecno ne navaja, da je prenehanje družb po opravljeni transakciji lahko razlog za zavrnitev davčnih upravičenj. Strinjalo pa se je z odločitvijo davčnega organa prve stopnje, da v obravnavani zadevi zahtevani pogoj iz 39. člena ZDDPO-2 glede obstoja obrata, ki se prenaša, ni izpolnjen, saj se prenašajo vsa sredstva, ki so potrebna za nadaljevanje opravljanja dejavnosti, ne pa tudi vse obveznosti, ki so s temi sredstvi povezane. Pritožnik namreč tej ugotovitvi ne oporeka, pač pa trdi, da se na prenosno družbo niso prenesle le nebistvene obveznosti, kar je posledica spoštovanja določb ZFPPIPP, na katerih temelji izčlenitev. Ugotavlja, da se morajo davčne zahteve in pogoji v zvezi s transakcijo presojati v skladu s predmetom in namenom Direktive. V tem pogledu se tožnik utemeljeno sklicuje na prakso sodišča EU, ki pa jo, po mnenju tožene stranke, tožnik interpretira preozko. V nadaljevanju pojasnjuje, da po njenem ne zadostuje zgolj dejstvo, da je preneseni obrat iz organizacijskega vidika sposoben tvoriti neodvisno poslovanje, temveč se zahteva, da se prenese tudi vsa sredstva in vire teh sredstev oziroma obveznosti, ki so povezane s prenesenim obratom. Takšno stališče je po njenem skladno tudi s sodno prakso sodišča EU, ki se je že izreklo o vprašanju opredelitve pojma prenosa premoženja in pojma obrata. Pri tem citira sodbo Andersen Ogjensen APS C-34/00 sodišča EU. Pojasnjuje, da je sodišče v točki 24 omenjene sodbe zapisalo, da jasno sledi iz besedila Direktive členov 2(c) in 2(i) da mora prenos sredstev vsebovati vsa sredstva in obveznosti, ki so vezane na vejo dejavnosti, to je obrat. Iz obrazložitve odločbe pa tudi sledi, da tudi sicer obveznosti, ki so del prenesenega obrata, pa se z izčlenitvijo niso prenesle, niso nepomembni deli, kar skuša prikazati pritožnik. Zato je ugovor, da bi moral davčni organ presojati, zakaj je prenos nekaterih obveznosti ključen za poslovanje izčlenjene družbe, zavrnila. Poudarja, da ni presojala, ali je prenos obveznosti ključen za poslovanje izčlenjene družbe, ampak ali predstavljajo obveznosti, ki niso bile prenesene, zaokroženo celoto vseh sredstev in obveznosti, ki so povezane z izčlenjenim obratom. Glede ugovora pritožnika, da niti ni imel možnosti prostovoljno izbirati, katere obveznosti bo prenašal na prevzemno družbo, saj je to opredelil že zakonodajalec v členih 221.o in 221.z, ZFPPIPP, pa pojasnjuje, da je davčni predpis z določbami glede uveljavljanja upravičenj pri statusnih oblikovanjih v tem kontekstu specialni predpis, zato bi bil lahko izražen problem kvečjemu sistemske narave in kot tak ne more biti predmet presoje v pritožbenem postopku.

4. Tožnik v tožbi ugotavlja, da je izpodbijana odločba nezakonita iz razlogov, s katerimi se je strinjal tudi drugostopni davčni organ, saj meni, da je popolnoma jasno, da začetek stečaja sam po sebi ne pomeni razloga za zavrnitev davčne nevtralnosti pri izčlenitvi. Najprej ugotavlja, da je v obravnavani zadevi prvostopni davčni organ zamudil rok za izdajo odločbe, ki je določen v petem odstavku 379. člena ZDavP-2. Opustitev izdaje odločbe v predpisanem roku pomeni fikcijo izdaje pozitivne odločbe. Prekluzivni rok za izdajo odločbe pa je bil v konkretnem primeru nedvomno izpolnjen. Pozivov po vsebini nikakor ni mogoče šteti kot pozivov k dopolnitvi nepopolne vloge, ampak kvečjemu za pozive k dopolnjevanju ugotavljanja dejanskega stanja iz 140. člena ZUP oziroma drugega odstavka 39. člena ZDavP-2. Če bi namreč prvostopni davčni organ menil, da vloga ni popolna, bi tožnika pozval k dopolnitvi vloge z grožnjo, da bo vlogo zavrgel, če ta ne bo v celoti dopolnjena v postavljenem roku. Od vložitve popolne vloge do izdaje odločbe je minilo, po mnenju tožnika, 116 dni, zato je zmotna navedba prvostopnega organa, da se vloga šteje za popolno z dnem 26. 12. 2014. Davčni organ ni mogel več izdati zavrnilne odločbe, ne da bi prej obnovil postopek. Z dodatnimi pozivi na dopolnitev si davčni organ ne more kupovati časa in podaljševati roka za izdajo odločbe. Ministrstvo za finance bi moralo odločbo, če tožnik zoper njo ne bi vložil pritožbe, odpraviti po nadzorstveni pravici, v skladu z drugo točko prvega odstavka 88. člena ZDavP-2. V nadaljevanju meni, da tožena stranka neutemeljeno ugotavlja, da tožnik na prevzemno družbo B. d.d. ni prenesel obrata, saj meni, da definicija obrata iz 39. člena ZDDPO-2 zahteva dobršno mero razlage. Po njegovem se vprašanje obstoja obrata presoja šele po tem, ko je premoženje že preneseno na prevzemno družbo in zakon ne zahteva, da bi moral obrat obstajati že pred izvedbo prenosa premoženja. Da ni potrebno prenesti vseh obveznosti, ki se nanašajo na premoženje, je tudi stališče SEU, saj je v 35. točki zadeve Andersen og Jensen APS (sodba C-43/00) sodišče zapisalo, da je neodvisno poslovanje treba primarno presojati s funkcionalnega in šele sekundarno s finančnega vidika. Meni, da je za prenos obrata bistveno, ali lahko prevzemna družba funkcionira s prenesenimi sredstvi. Dejstvo, da s temi sredstvi niso prenesene nekatere nebistvene obveznosti, za obravnavano zadevo ni pomembno. Za samo funkcioniranje prevzemne družbe B. d.d. namreč ni ključnega pomena. Pri tem ni nepomembno, da tožnik niti ni imel možnosti prostovoljno izbirati, katere obveznosti bo prenašal na prevzemno družbo B. d.d., ampak je to že vnaprej opredelil zakonodajalec v relevantnih členih ZFPPIPP. Ni torej šlo za zlorabo veljavnih predpisov, ampak njihovo dosledno upoštevanje. Nobena izčlenitev izvedena v postopku poenostavljene prisilne poravnave po ZFPPIPP, tako ne bi bila deležna davčno nevtralne obravnave po določbah 39. - 43. člena ZDDPO-2. Praksa francoskih sodišč, na katerega se je skliceval tožnik v pritožbi, kaže, da je treba ugotoviti, kaj so bistveni elementi obrata. To so tisti, ki omogočajo opravljanje dejavnosti. Sodbe sodišča EU po njegovem ni mogoče razumeti na način, da premoženja in obveznosti nikakor ni mogoče ločiti, če se želi doseči davčno nevtralno transakcijo. Sodišče EU je jasno zapisalo, da je treba prenesti vsa sredstva in obveznosti, ki so del obrata. Tožnik pa je prepričan, da sredstva, ki so ostala na prenosni družbi, niso del obrata, kajti obrat je le tisto, kar je potrebno za poslovanje.

5. Glede na navedeno tožnik sodišču najprej predlaga, da sodišču EU zastavi naslednja predhodna vprašanja: 1. ali se prenos sredstev, kot je bil izveden v obravnavani zadevi lahko šteje za davčno nevtralen prenos? 2. ali so sredstva, ki so bila prenesena v obravnavani zadevi in tista, ki niso bila, medsebojno tako povezana, da jih je mogoče obravnavati kot obrat. 3. če ne gre za davčno nevtralno izčlenitev, ali je ureditev v ZFPPIPP v členih 221.o in 221.z, ki onemogoča izvedbo davčno nevtralnih izčlenitev, skladna s pravom EU, nato pa v nadaljevanju izda sodbo, s katero izpodbijano odločbo odpravi, pri čemer naj tožena stranka tožeči stranki povrne nastale stroške upravnega spora, skupaj s pripadki vred.

6. Tožena stranka v odgovoru na tožbo pojasnjuje naslednje. ZDavP-2 v tretjem odstavku 379. člena taksativno navaja dokumentacijo, ki jo mora predlagatelj priglasitve predložiti davčnemu organu skupaj s priglasitvijo. Na podlagi te dokumentacije davčni organ odloča o morebitni izdaji odločbe o zavrnitvi davčnih ugodnosti po ZDDPO-2. Odloča torej le na podlagi popolne priglasitve, ki vključuje celoten nabor dokumentacije po tretjem odstavku 379. člena ZDavP-2. Med drugim je po omenjenem členu potrebno priložiti opis premoženja ter priložiti tudi druge dokumente in podatke, ki so pomembni za odločanje. Da priglasitev ob njeni vložitvi še ni bila popolna, je razvidno tudi iz navedb tožnika, ki je v priglasitvi z dne 11. 9. 2014 navedel, da bo izjave prevzemne družbe, ki so obvezna priloga k priglasitvi po 379. členu ZDavP-2, priložil naknadno. Ti dve izjavi sta bili predloženi 14. 11. 2015. Ker tožnik ni predložil vseh omenjenih dokazov, ne drži njegova trditev, da je bila vloga ob vložitvi dne 11. 9. 2014 popolna. Tožnik je torej tisti, ki je v konkretnem primeru povzročil podaljšanje roka za izdajo odločbe, saj bi moral že k sami priglasitvi predložiti vso dokumentacijo in potrebne obrazložitve, česar pa ni storil. Prvostopni davčni organ je presojal obstoj obrata na podlagi zakonskih določil ter tudi na podlagi sodne prakse sodišč, tudi na podlagi omenjene zadeve C-43/00. Davčni organ je ugotovil, da ni izpolnjen pogoj pod zaporedno številko 1, to je da niso bila prenesena vsa sredstva in obveznosti, ki se lahko pripišejo izčlenjenemu obratu na dan izčlenitve. Pri tem ni presojal, zakaj prenos nekaterih obveznosti ni ključen za poslovanje izčlenjene družbe, saj ni zavrnil upravičenj zaradi nezmožnosti poslovanja z lastnim premoženjem, ali zaradi nezmožnosti neodvisnega poslovanja. Ker je davčni organ ugotovil, da že prvi pogoj za priznanje upravičenj ni izpolnjen, drugih pogojev za priznanje upravičenj niti ni presojal. Priglasitelj je pri prenosu dejavnosti trgovine ločil aktivo od pasive tako, da ni prenesel vseh obveznosti, ki so se na bilančni presečni dan nanašale na izčlenjeni obrat. Na izčlenjeno družbo so bile prenesene samo obveznosti, ki so bile zavarovane z ločitveno pravico na premoženju, ki se je preneslo na izčlenjeno družbo. Tako so bila prenesena samo posojila, zavarovana z obratnimi sredstvi, ki so se prenesla na obrat, pa še to ne v celotnem znesku, saj se del posojil, ki presega zaščiteno vrednost zavarovanja, ni prenesel. Pri presoji izpolnjevanja kriterija prenosa vseh sredstev in obveznosti pa je davčni organ upošteval, za kakšen namen so bila pridobljena posojila, ki se niso prenesla na izčlenjeni obrat in ne na kakšen način in s kakim premoženjem so bila zavarovana. Tako pri presoji, ali gre za vsa sredstva in obveznosti ni bistveno, ali so bila posojila zavarovana s premoženjem, ki se ni preneslo na izčlenjeni obrat, ampak ali so bila posojila namenska in sicer najeta za pridobitev obratnih sredstev, ne glede na način zavarovanja. Na dan 30. 9. 2013 je prenosna družba izkazovala obveznosti do ločitvenih upnikov iz prejetih posojil v višini 205.166.211,00 EUR. Priglasitelj je navedel, da so bila vsa posojila najeta za pridobitev obratnih sredstev. Pod obratna sredstva se štejejo zaloge, poslovne terjatve, denarna sredstva, kratkoročno odloženi stroški in kratkoročno nezaračunani prihodki. Iz navedenega je jasno, da se najeta posojila nanašajo na trgovinsko dejavnost oziroma na izčlenjeni obrat. Glede na višino obveznosti, ki ni bila prenesena na izčlenjeno družbo, čeprav so povezane z obratom, v katerem se opravlja dejavnost trgovine, je jasno, da gre za bistven element obrata, saj gre po višini za bistven znesek. Na izčlenjeno družbo so se prenesle samo obveznosti v višini 66.452.172,00 EUR, čeprav so z obratom povezane tudi druge obveznosti v višini najmanj 333.330.911,00 EUR.

7. Glede na povedano tožena stranka sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

8. V nadaljnji pripravljalni vlogi tožeča stranka na svojih stališčih vztraja.

9. Sodišče je v zadevi odločilo izven glavne obravnave, v skladu z določbo 59. v zvezi z drugim odstavkom 51. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

10. Tožba ni utemeljena.

11. V zadevi je sporno, ali tožeča stranka na podlagi priglasitve izčlenitve iz 43. člena ZDDPO-2 izpolnjuje pogoje za pridobitev upravičenj iz 40. do 42. člena ZDDPO-2, pri čemer ni sporno, da je omenjena ureditev usklajena tudi z določili Direktive. Za uveljavljanje davčnih ugodnosti je potrebno, da izvedena transakcija izčlenitve izpolnjuje vse značilnosti, ki so določene v 39. členu ZDDPO-2. Ta predpisuje, da se za prenos premoženja po tem členu šteje transakcija, s katero prenosna družba, ne da bi prenehala, prenese enega ali več obratov na drugo, že ustanovljeno, družbo, ali na družbo, ki jo ustanovi in ki jo poimenuje prevzemna družba, v zamenjavo za izdajo ali prenos vrednostnih papirjev, ki predstavljajo deleže v kapitalu prevzemne družbe prenosni družbi. Pri tem se za obrat po omenjenem členu šteje premoženje (vsa sredstva in obveznosti), ki se lahko pripiše delu družbe, ki je s poslovno organizacijskega vidika sposobna tvoriti neodvisno poslovanje in je subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem. Gre torej za transakcijo, ki pod določenimi pogoji zagotavlja nevtralnost obdavčitve oziroma režim odloga obdavčitve. Ni pa že vsaka transakcija, s katero se prenese premoženje, deležna davčne ugodnosti. Da bi se torej ugoden davčni režim lahko izvajal, mora biti transakcija dogovorjena in izvedena na način, ki ustreza opredelitvi po tem členu. Pomemben je še 48. člen ZDDPO-2, ki v prvem odstavku določa, da se za združitev in delitev šteje transakcija, ki se izvede v skladu z določili zakona, ki ureja gospodarske družbe o statusem preoblikovanju družb. Zakon torej v tem odstavku opredelitev pojma združitve in delitve prepušča ZGD-1. Pri odločanju o spornem vprašanju, ali tožeča stranka z izvedeno transakcijo izpolnjuje pogoje za nevtralnost obdavčitve oziroma režim odloga obdavčitve, meni sodišče, enako kot prvostopni davčni organ, da tožeča stranka ni izpolnila pogoja, da ne bo prenehala, niti pogoja, da je na prevzemno družbo prenesla takšno premoženje in obveznosti, ki ga lahko v skladu z zgoraj določenimi členi opredelimo kot obrat. Tožeča stranka se glede dejstva svojega prenehanja zaradi stečaja, kot tudi dejstva, da je na prevzemno družbo prenesla le obveznosti v skladu z načrtom finančne reorganizacije, sklicuje na posebnosti določene v ZFPPIPP. Po mnenju sodišča pa omenjeni zakon ni pravna podlaga za predpisovanje pogojev, na podlagi katerih lahko tožeča stranka uveljavlja davčne ugodnosti. Že iz prvega člena ZDDPO-2 izhaja, da omenjeni zakon ureja sistem in uvaja obveznost plačevanja davkov od dohodkov pravnih oseb, saj se z njim urejata sistem obračunavanja in plačevanja davkov od dohodkov pravnih oseb. Z omenjenim zakonom se v pravni red Republike Slovenije prenaša tudi Direktiva. ZFPPIPP pa, kot izhaja iz njegovega 1. člena, ureja finančno poslovanje pravnih oseb, postopke zaradi insolventnosti nad pravnimi in fizičnimi osebami ter postopke prisilnega prenehanja pravnih oseb. Kot tak torej ni in tudi ne more biti zakon o obdavčenju, kot ga razlaga peti odstavek 3. člena ZDavP-2. Ne more biti torej relevanten predpis, ki bi poleg zakonov o obdavčenju, ki so izdani na podlagi 147. člena Ustave RS, dodatno predpisoval v katerih primerih lahko pravna oseba, ne glede na določbe ZDDPO-2 in Direktive, postane subjekt davčnih ugodnosti. Le te je, zaradi dejstva ugodnosti, potrebno presojati restriktivno. Podlage za to, da bi se poleg kriterijev, določenih iz 39. člena ZDDPO-2 upoštevala tudi dejstva, ki temeljijo na ZFPPIPP, sodišče tako ne vidi. Slednje velja za oba sporna pogoja, tako dejstvo, da prenosna družba po izvedeni transakciji ne sme prenehati, kot tudi glede dejstva, kaj se šteje kot obrat in s tem povezano uporabo 221.o do 221.z ZFPPIPP. Sodišče še ugotavlja, da je drugostopni davčni organ z obrazložitvijo, po kateri je v primeru prenehanja prenosne družbe pritrdil razlogom ZFPPIPP, v primeru obstoja obrata pa glede ZFPPIPP menil, da gre v razmerju do davčnih predpisov za izražen problem sistemske narave, oba pogoja, brez da bi navedel razlog in ga utemeljil, obravnaval različno.

12. Se pa sodišče strinja tako s prvostopnim, kot tudi drugostopnim davčnim organom, da pogoji, navedeni v 39. členu ZDDPO-2, glede obstoja obrata, ki se prenaša, niso izpolnjeni. V zadevi je pomembno, da prenosna družba na prevzemno ali novoustanovljeno družbo, kot v konkretnem primeru, prenese le del svojega premoženja, saj po prenosu obrata ne preneha obstojati kot pravna oseba. Gre za logično opredelitev, saj bi v nasprotnem primeru po prenosu celotnega premoženja prenehala kot samostojni pravni subjekt. Kot izhaja iz 39. člena ZDDPO-2, obrat ni že vsako premoženje, ki bi ga prenosna družba prenese na prevzemno ali novoustanovljeno družbo. Zajema namreč sredstva in tudi obveznosti, ki se prenašajo na prevzemne ali novoustanovljene družbe. Katero premoženje je v praksi mogoče obravnavati kot obrat, je treba presoditi v posameznem primeru ter pri tem izhajati iz ekonomske vsebine premoženja. Praviloma zgolj naložbeno premoženje ne izpolnjuje pogojev za obrat. V skladu z 39. členom ZDDPO-2 torej ne zadostuje, da je preneseni obrat z organizacijskega vidika sposoben tvoriti neodvisno poslovanje, pač pa se mora prenesti tudi vsa sredstva in vire teh sredstev oziroma obveznosti, ki so povezane s prenesenim obratom. V postopku je bilo ugotovljeno, da predmet prenosa na prenosno družbo niso terjatve, ki jih imajo zaposleni do prenosne družbe do dneva začetka prejšnje prisilne poravnave, tekoče izgube in izgube iz prejšnjih let, dolgoročne poslovne obveznosti iz potrjene prisilne poravnave, ter vse ostale obveznosti, ki niso zavarovane z ločitveno pravico in obveznosti, ki presegajo zaščiteno vrednost zavarovanja, ali so zavarovane s premoženjem, ki se ne nanaša na B. d.d. Kot izhaja iz podatkov spisa, so se na izčlenjeno družbo prenesle samo dolgoročne in kratkoročne obveznosti v višini 66.452.172,00 EUR, čeprav so z obratom povezane tudi druge obveznosti v višini najmanj 333.330.911,00 EUR. Sodišče se v delu, katere obveznosti se niso prenesle na obrat, pa bi se morale, v smislu 71. člena ZUS-1, da se ne bi ponavljajo, sklicuje na odločbo organa prve in druge stopnje.

13. Trditve, da gre za obveznosti, ki niso bistvene, kot sestavni del obrata, oziroma da tožeča stranka niti ni imela možnosti izbire sredstev, pač pa je spoštovala stečajno zakonodajo, kot povedano, v navedeni zadevi nimajo vpliva. Pri opredelitvi vsa sredstva in obveznosti gre tudi po mnenju sodišča za opredelitev po kateri obrat ne more predstavljati medsebojno nepovezanih sredstev oziroma predvsem zdravega jedra prenosne družbe, pač pa mora biti obrat sestavljen iz sredstev in obveznosti, ki so povezane v zaokroženo celoto. Slednjega ne more spremeniti niti sklicevanje na francosko sodno prakso glede vprašanja bistvenosti obveznosti, saj je zakon jasen. Pri tem dejstvo, da gre za subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem, in da gre z organizacijskega vidika za neodvisno poslovanje v zadevi, ni sporno.

14. Ugovor, da je tožena stranka zamudila z izdajo odločbe o zavrnitvi ugodnosti po šestem odstavku 379. člena ZDavP-2 zaradi prekoračitve 45. dnevnega roka za odločitev, po mnenju sodišča ni utemeljen. Kot izhaja iz tretjega odstavka 379. člena ZDavP-2, mora davčni zavezanec ob priglasitvi predložiti davčnemu organu opis premoženja (obrat), ki se prenaša, zadnjo bilanco stanja prenosne družbe z navedbo sredstev in obveznosti, ki pripadajo prenesenemu obratu ter navedbo o dejstvih, ki nakazujejo, da s poslovno organizacijskega vidika obrat, ki se prenaša, predstavlja neodvisno poslovanje. Predložiti mora tudi zneske rezerv in rezervacij, ki jih je oblikovala prenosna družba v zadnji bilanci stanja, zneske davčnih izgub prenosne družbe, ki se pripišejo prenesenemu obratu oziroma obratu, in davčne oprostitve in pogoje v zvezi z njim, ki bi veljali za prenosno družbo, če prenos ne bi bil izvršen, navedbe družbe prejemnice, njeno izjavo, tržno ceno vrednostnih papirjev, podroben opis in navedbo o davčnih, poslovnih in finančnih razlogih za izvedbo transakcije, izračun ocenjenih zneskov, posledic transakcije ter druge dokumente in podatke, ki so pomembni za odločitev o stvari. ZDavP-2 torej v omenjenem členu taksativno navaja dokumentacijo, ki jo mora predlagatelj priglasitve predložiti davčnemu organu. Obvezna dokumentacija je namenjena nadzornim postopkom davčnega organa, oziroma mu mora omogočiti, da spozna obseg in naravo transakcije v takšni meri, da bo lahko v roku odločil glede morebitne izdaje odločbe o zavrnitvi ugodnosti. Pri tem se po mnenju sodišča rok 45 dni v konkretnem primeru veže na popolno priglasitev, torej takšno dokumentacijo, ki je v skladu s 379. členom ZDavP-2 in na podlagi katere lahko davčni organ zanesljivo odloči. Če je davčni organ tožnika večkrat pozival k dodatni predložitvi dokumentacije, pa je bilo slednje tožniku lahko le v korist, saj je tožniku s tem omogočil, da vloži popolno in razumljivo dokumentacijo. Lahko pa bi na podlagi pomanjkljive dokumentacije presodil, da dokazila o izpolnjevanju pogojev iz 45. člena ZDDPO-2 niso ustrezna oziroma popolna in na tej podlagi njegov zahtevek zavrnil že po prvem pozivu na dopolnitev. Kot je bilo ugotovljeno v postopku, pa je imel davčni organ vso dokumentacijo, na podlagi katere je lahko zanesljivo odločil, na voljo 16. 12. 2014. S tem, ko je bila dne 5. 1. 2015 izdana izpodbijana odločba, roka iz 379. člena ZDavP-2 ni prekoračil. 15. Neutemeljena je tudi tožnikova zahteva po prekinitvi postopka in naslovitvi vprašanj, navedenih v tožbi, na sodišče EU. Prvo in drugo vprašanje, ali se prenos sredstev, kot je bil izveden v obravnavani zadevi, lahko šteje za davčno nevtralen prenos, oziroma ali so sredstva, ki so bila prenesena v obravnavani zadevi in tista, ki niso bila, medsebojno tako povezana, da jih je mogoče obravnavati kot obrat, so vprašanja, ki so dejansko pravne narave v konkretni zadevi in razlage o predhodnem vprašanju na sodišču EU ne potrebujejo. Vprašanje, ali je ureditev v ZFPPIPP skladna s pravom EU, po mnenju sodišča prav tako ni relevantno. Kot je sodišče navedlo zgoraj, ZFPPIPP ni podlaga za odločanje v konkretnem primeru. Naslovljeno vprašanje, ali je ureditev v ZFPPIPP skladna s pravom EU, pa je tudi neustrezno substancirano. Sodišče EU je na predlog nacionalnega sodišča pristojno za predhodno odločanje glede razlage pogodb ter glede veljavnosti in razlag aktov, institucij, organov, uradov ali agencij EU. Tožnik ni pojasnil, katero razlago pogodb ali aktov naj bi glede na ureditev v ZFPPIPP sodišče EU sploh presojalo. Pri tem niti ni sporno, da je nacionalna ureditev skladna z Direktivo, glede katere tudi po mnenju sodišča za tožnika ne more biti sporno, da je podlaga za odločanje v konkretni zadevi.

16. Po povedanem sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena. Sodišče tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

17. Izrek o stroških upravnega spora temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1.