Jedro

Kdaj je znesek investiran in kaj je opredmeteno osnovno sredstvo ZDoh ne določa. Zato je pri uveljavljanju znižanja davčne osnove po 1. odstavku 48. člena ZDoh, poleg časa sklenitve pogodbe in časa prijave te pogodbe zaradi odmere davka na promet nepremičnin, računovodskih standardov, pomembno tudi, kdaj je kupljeno stanovanje sploh postalo osnovno sredstvo ter kdaj je tožnica v tem stanovanju začela opravljati dejavnost.

Izrek

Pritožbi se ugodi, sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani, št. U 1633/97-9 z dne 18.2.1999 se razvljavi in zadeva vrne sodišču prve stopnje v nov postopek.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je upravno sodišče zavrnilo tožbo tožnice proti odločbi tožene stranke z dne 18.3.1997. Z njo je ta zavrnila tožničino pritožbo zoper odločbo Republiške uprave za javne prihodke, izpostava L.C. z dne 8.3.1996, s katero tožnici v obnovljenem postopku odmere davka od dohodkov doseženih z opravljanjem dejavnosti za leto 1994 ni bil priznan znesek uveljavljane davčne olajšave po 48. členu Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, v nadaljevanju ZDoh) za nakup osnovnega sredstva - poslovnega prostora po pogodbi iz leta 1993. V obrazložitvi izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje navaja, da lahko zavezanec po določbi 1. odstavka 48. člena ZDoh v letni davčni napovedi uveljavlja znižanje davčne osnove v višini 20% investiranega zneska v opredmetena osnovna sredstva. Predmet spora je, ali se navedena olajšava lahko uveljavlja v letu, v katerem je bilo osnovno sredstvo pridobljeno ali pa v letu, ko je bilo plačano. Tožnica je 10.12.1993 sklenila kupoprodajno pogodbo za nakup poslovnega prostora za potrebe opravljanja svoje dejavnosti in ob podpisu pogodbe plačala aro v višini 20.000 DEM, kupnina pa je bila v celoti plačana 17.3.1994. Pogodba je bila 15.12.1993 prijavljena za odmero davka na promet nepremičnin, davek pa je bil odmerjen 23.12.1993. Upoštevaje 12. člen pogodbe, po katerem stopi pogodba v veljavo z dnem, ko jo podpišeta obe pogodbeni stranki (sta jo podpisali 10.12.1993), datum nastanka davčne obveznosti po 8. členu Zakona o davku na promet nepremičnin (Uradni list RS, št. 47/90 - v nadaljevanju ZDPN) in datum odmere davka na promet nepremičnin, je tožena stranka zaključila, da je bilo osnovno sredstvo pridobljeno v letu 1993, zato ga je šteti kot leto investiranja. Zato znižanja davčne osnove v letu 1994 ni priznala. Po presoji sodišča je tožena stranka pravilno odločila. Iz navedene določbe ZDoh izhaja, da se olajšava prizna v letu investiranja. ZDoh izrecno ne določa, da je za uveljavljanje olajšave pomembno, kdaj je bilo plačilo opravljeno. Zato je sodišče pri svoji odločitvi upoštevalo tudi Slovenski računovodski standard 1 - opredmetena osnovna sredstva, ki v poglavju C - opredelitve pojmov in izrazov za opredmeteno osnovno sredstvo med drugim šteje stvari, ki jih ima podjetje v lasti oziroma v finančnem najemu (točka 1. 21). Iz pogodbe res izhaja, da stopi v veljavo z dnem podpisa (12. člen), izhaja pa tudi, da z dnem podpisa, to je z dnem 10.12.1993, prodajalka izrecno dovoljuje vknjižbo lastninske pravice na ime tožnice. Glede na izrecno voljo pogodbenih strank je šteti, da je osnovno sredstvo, ne glede na način in pogoje plačila, postalo opredmeteno osnovno sredstvo že v letu 1993, ko je poslovni prostor prešel v last tožnice.

Tožnica vlaga pritožbo iz vseh pritožbenih razlogov. Predlaga, da pritožbeno sodišče izpodbijano sodbo spremeni in ugodi zahtevku, podrejeno pa, da sodbo razveljavi in zadevo vrne v ponovno odločanje. V pritožbi navaja, da je dejansko stanje nepravilno ugotovljeno.

Sodišče prve stopnje je izhajalo iz 12. člena pogodbe, prezrlo pa je ostale določbe pogodbe, zlasti pa 6. člen, ki jasno določa, da preide kupljena nepremičnina v last in posest tožnice s plačilom kupnine v celoti. Osnovno sredstvo je prešlo v last tožnice skladno z določili prodajne pogodbe in v skladu s splošnimi predpisi civilnega prava šele v letu 1994. Če zakonski termin 48. člena ZDoh "investiranje" pomeni pridobitev lastninske pravice, potem je to leto 1994. Če pa pomeni plačilo kupnine, je tudi v tem primeru to leto 1994, kar izkazuje tožnica s potrdilom o plačilu kupnine. Zato je bilo materialno pravo napačno uporabljeno. Sodba ne vsebuje razlogov o odločilnih dejstvih. Tako ne pove, zakaj je sledilo le 12. členu prodajne pogodbe in kakšen pomen ima 6. člen pogodbe. Tudi razlogi so nejasni in med seboj v nasprotju. Sodišče zatrjuje, da ZDoh izrecno ne določa, da je za uveljavljanje davčne olajšave pomembno, kdaj je bilo plačilo opravljeno, pri tem pa se ne opredeli do pojma investiranih zneskov v opredmetena osnovna sredstva. Investiranje pomeni plačilo. Tudi namen navedenega davčnega predpisa je vzpodbujanje davčih zavezancev k investiranju v dejavnost in pomoč zavezancu, da breme investicije zmanjša ravno v letu, ko svoja sredstva investira. Da je plačilo pomembno, nakazuje tudi Slovenski računovodski standard 1, ki izrecno določa (v poglavju Č - pojasnila), da ne glede na način poročanja v bilanci stanja niso med opredmetenimi osnovnimi sredstvi predujmi za opredmetena osnovna sredstva. Sodišče se sklicuje na ta standard, vendar ostane v tem delu sodba neobrazložena. Sodišče tudi napačno interpretira Slovenski računovodski standard 1 - opredmetena osnovna sredstva, poglavja C. Ta standard ne ureja prehoda lastninske pravice. Določa le, da so opredmetena osnovna sredstva stvari, ki jih ima zavezanec v lasti. Nepremičnina je prešla v last in posest tožnice z dnem plačila kupnine v celoti. Zato je bil po plačilu celotne kupnine tudi overjen podpis prodajalke na sodišču ter je tako tožnica pridobila veljavni pravni naslov za pridobitev lastninske pravice, ki je omogočal tudi vpis v zemljiško knjigo. Ob uporabi Slovenskega računovodskega standarda 1 - opredmetena osnovna sredstva je očitno tudi pomembno, kdaj so osnovna sredstva plačana. V točki Č - pojasnila ta standard med drugim izrecno ne določa, da so med opredmetenimi osnovnimi sredstvi tudi predujmi za ta sredstva. V konkretnem primeru je bila leta 1993 dana le ara za kupnino, ta pa je bila v celoti plačana v letu 1994. Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba je utemeljena.

Po določbi 1. odstavka 48. člena ZDoh lahko zavezanec v letni davčni napovedi uveljavlja znižanje davčne osnove v višini 20% investiranega zneska v opredmetena osnovna sredstva. Kdaj je znesek investiran in kaj je opredmeteno osnovno sredstvo, zakon ne določa. To pomeni, da je odgovor na ta vprašanja odvisen od okoliščin posameznega primera.

V konkretnem primeru, ko je bila pogodba sklenjena decembra leta 1993, po presoji pritožbenega sodišča niso toliko pomembni čas sklenitve (uveljavitve) pogodbe, čas prijave pogodbe zaradi odmere davka na promet nepremičnin in čas odmere tega davka, pa tudi ne samo računovodski standardi. Pomembna je tudi okoliščina, kdaj je bila plačana kupnina in kdaj je kupljeno stanovanje sploh postalo osnovno sredstvo tožnice - odvetnice, to je, kdaj je tožnica v kupljenem stanovanju začela opravljati dejavnost. Šele ob upoštevanju vseh okoliščin primera bo možno oceniti, ali je, ali pa ni podana podlaga za uveljavljano znižanje davčne osnove za leto 1994 na podlagi navedene določbe ZDoh. Ker je bilo dejansko stanje v navedenih bistvenih okoliščinah nepopolno ugotovljeno, je pritožbeno sodišče na podlagi 74. člena Zakona o upravnem sporu izpodbijano sodbo razveljavilo in zadevo vrnilo sodišču prve stopnje v nov postopek.