Jedro

To, da je z namensko razlago zakona mogoče sklepati o tem, kdo je mišljen kot davčni zavezanec, materialnopravno še ne vzpostavlja njegove javnopravne (davčne) obveznosti. Ta mora biti določena z jasnim in nedvoumnim zakonskim pravilom. Ker v konkretnem primeru zavarovančeva obveznost ni določena na takšen način, slednjega ni mogoče šteti za davčnega zavezanca. Čim je tako, pa ni podlage za to, da bi zavarovalnica lahko zmanjšala svojo pogodbeno obveznost v razmerju do zavarovanca oziroma da bi jo transformirala na način, da bi del obveznosti poravnala direktno njemu, preostali del pa tako, da bi zanj plačala sporni davek.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti 428,38 EUR stroškov odgovora na revizijo, v roku 15 dni od prejema te sodbe, v primeru zamude pa z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

**Dosedanji potek postopka**

1. V predmetni zadevi je tožnik, zaradi posledic prometne nesreče, postal več kot 51% invalid. V tistem času je imel pri toženi stranki (med drugim) sklenjeno zavarovanje za nezgodno invalidnost, ki je toženo stranko zavezalo, da mu, v primeru nastanka več kot 50% invalidnosti, plača (celotno) zavarovalno vsoto v višini 100.000,00 EUR in nezgodno rento v višini 80,00 EUR mesečno. Ker je do zavarovalnega primera prišlo, je tožena stranka tožniku del zavarovalnine (91.500,00 EUR zavarovalne vsote in 4.611,60 EUR zapadlih obrokov rente) izplačala. Razlika, ki jo je od zavarovalne vsote odštela, predstavlja 8,5% davek od prometa zavarovalnih poslov. V zadevi je sporno, ali je takšno znižanje izplačila upravičeno.

2. Sodišče prve stopnje je razsodilo, da ne. Toženi stranki je zato naložilo v plačilo še zneska 8.500,00 EUR in 908,40 EUR, oboje s pripadajočimi zakonskimi zamudnimi obrestmi (I. točka izreka). Višji tožbeni zahtevek je zavrnilo (II točka izreka). Odločilo je tudi, da vsaka stranka sama krije svoje pravdne stroške (III. točka izreka).

3. Višje sodišče je pritožbo tožene stranke zavrnilo, pritožbi tožeče stranke pa je ugodilo tako, da je izpodbijano sodbo v zavrnilnem in stroškovnem delu razveljavilo in zadevo vrnilo sodišču prve stopnje v novo sojenje. Odločitev o stroških je pridržalo.

4. Zoper del odločbe, s katerim je višje sodišče zavrnilo njeno pritožbo, je tožena stranka predlagala dopustitev revizije. Vrhovno sodišče je predlogu ugodilo in s sklepom II DoR 191/2017 revizijo dopustilo glede vprašanj: - ali gre pri vprašanju davka od prometa zavarovalnih poslov za samostojno pravico, povsem ločeno od zavarovalnega dogodka, ki jo je mogoče uveljaviti le samostojno v obliki ugovora ali nasprotne tožbe; in - ali je zavarovalnica v primeru, da se premoženjsko in življenjsko zavarovanje zaradi krivde zavarovalca prekineta pred potekom 10 let, po Zakonu o davku od prometa zavarovalnih poslov (v nadaljevanju ZDPZP) v položaju davčnega zavezanca ali plačnika davka (ki davek plača za račun davčnega zavezanca) kot termina, ki ju opredeljuje 12. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ter posledično, ali je toženka zaradi predčasne prekinitve zavarovanja davek pravilno bremenila v škodo zavarovalne vsote (kot plačnik davka).

5. Skladno z navedenim sklepom je tožena stranka pravočasno vložila dopuščeno revizijo. Višjemu sodišču očita zmotno uporabo materialnega prava, Vrhovnemu sodišču pa predlaga, da reviziji ugodi in izpodbijano sodbo spremeni tako, da njeni pritožbi ugodi in sodbo sodišča prve stopnje spremeni tako, da tožbeni zahtevek tudi v tem delu zavrne.

6. Tožeča stranka je na revizijo odgovorila in predlagala njeno zavrnitev.

**Povzetek revizijskih navedb**

7. Tožena stranka meni, da sta jo nižji sodišči zmotno obravnavali kot davčno zavezanko. Pojem zavezanec za davek naj namreč ne bi pomenil enako kot pojem davčni zavezanec, saj ZDavP-2 (kot temeljni zakon na tem področju) oba pojma loči. V 12. členu določa, da so zavezanci za davek davčni zavezanci, plačniki davkov in osebe, ki so v postopku davčne izvršbe skladno s tem zakonom dolžne plačati davek. Nasprotno pa ZDPZP v 4. členu določa le, da je „zavezanec za davek“ (v oklepaju: davčni zavezanec) od zavarovalnih poslov zavarovalnica. Revidentka meni, da pojem „davčni zavezanec“ v oklepaju navaja le kot poenostavitev sicer širšega termina „zavezanec za davek“ ali pa ga uporabi zato, ker je zavarovalnica po tem zakonu lahko tako v položaju davčnega zavezanca (v primeru, ko plača davek od premije) kot v položaju plačnika davka - ob prekinitvi zavarovanja, ki je sicer sklenjeno za več kot 10 let. 8. Takšna razlaga, naj bi izhajala tudi iz jezikovne razlage tretjega odstavka 11. člena ZDPZP, ki določa, da se davek odmeri od vsote, ki se izplača zavarovancu. Predmet obdavčitve je torej dohodek zavarovanca (zavarovalnina). Iz tega naj bi logično izhajalo, da je zavarovanec (v tem primeru tožnik) davčni zavezanec, zavarovalnica pa je le plačnik davka. Ob nasprotni razlagi, bi zavarovalnica morala breme davka, ki ga plača po 11. členu ZDPZP, prevaliti na prihodke iz zavarovanj. Ker vnaprej ne ve, katera zavarovanja bodo predčasno (pred potekom 10 let) prekinjena, pa tega ne more storiti (npr. z zvišanjem premij).

9. Revidentka meni, da njeno stališče podpira tudi namenska razlaga 4. in 11. člena ZDPZP. Očitno se ji zdi, da je zakonodajalec želel oprostiti plačila davka od prometa zavarovalnih poslov zavarovanca, ki sklene zavarovalno razmerje za obdobje, daljše od 10 let. Podobne ugodnosti so deležni tudi davčni zavezanci v Zakonu o dohodnini pri dobičku na kapital. Z odločitvijo, da tudi če se zavarovanje prekine pred potekom 10 let od sklenitve, davek ne bremeni zavarovanca, bi se namen določila izgubil. Zavarovanec bi v primeru, da bi želel skleniti pogodbo za 5 let, plačeval davek in zato višje premije. Če bi sklenil pogodbo za več kot 10 letno obdobje, in nato po 5 letih od nje odstopil (kar bi bil ves čas tudi njegov namen), pa mu davka ne bi bilo treba plačati. To se ji zdi povsem nelogično tudi zato, ker se zavarovanje v takšnih primerih prekine po zavarovančevi krivdi.

10. Nazadnje tožena stranka izpodbija še odločitev višjega sodišča, da bi morala plačani davek (ki predstavlja njeno škodo) zahtevati s pobotnim ugovorom ali nasprotno tožbo. Glede na dejstvo, da so davka oproščena zavarovanja, ki so sklenjena za obdobje, daljše od 10 let, ne vidi smisla v tem, da bi za pogodbe, ki so prekinjene predčasno, za dohodek, ki ga prejme zavarovanec, davčno zavezali zavarovalnico, ki pa bi potem za plačan davek morala vlagati tožbe ali pobotne ugovore.

**O utemeljenosti revizije**

11. Revizija ni utemeljena.

12. Odgovor na prvo dopuščeno revizijsko vprašanje je odvisen od odgovora na vprašanje, ali je zavarovalnica v primeru, da se premoženjsko in življenjsko zavarovanje prekineta pred potekom 10 let, po ZDPZP v položaju davčnega zavezanca ali plačnika davka v smislu ZDavP-2. Revizijsko sodišče je zato najprej odgovorilo na slednjega.

13. Revidentka v zvezi s tem pravilno navaja, da veljavni ZDavP-2 loči pojme „zavezanec za davek“, „davčni zavezanec“ in „plačnik davka“. Pravilno opozarja tudi, da pojem „zavezanec za davek“ zajema oba druga pojma (12. člen ZDavP-2). Ta dva pa se medsebojno ločita ravno v tem, da „davčni zavezanec“ davek plača sam zase (v svojem imenu in za svoj račun), medtem ko ga „plačnik davka“ odmeri in plača (odtegne) za davčnega zavezanca.

ZDPZP na drugi strani v 4. členu pojma davčni zavezanec in zavezanec za davek enači - določa, da je: „Zavezanec za davek od zavarovalnih poslov (v nadaljevanju davčni zavezanec) zavarovalnica...“ Tako na prvi pogled res kaže, da pojma uporablja nekonsistentno. A ob tem revidentka spregleda, da je bil ta zakon sprejet že v letu 1999 (in da njegov 4. člen ni bil nikoli noveliran). Tedaj veljavni Zakon o davčnem postopku (ZDavP iz leta 1996) prej opisane ločitve pojmov ni poznal. Ločil je le davčne zavezance in osebe, ki za davčne zavezance obračunavajo in plačujejo davke (ki jih imenuje „izplačevalci dohodkov“ - 114. člen). Revizijski argument, da ZDPZP namenoma uporablja termin „zavezanec za davek“, ki obsega tako pojem davčnega zavezanca kot plačnika davka v smislu ZDavP-2 (ki se uporablja šele od 1. 1. 2007), tako ne more držati. Revidentka namreč ne more uspeti z razlago določb ZDPZP, s sklicevanjem na ta, veliko pozneje sprejet zakon in njegove definicije.

14. Glede na navedeno, je določba 4. člena ZDPZP jezikovno jasna: zavezanec za davek od zavarovalnih poslov (in s tem davčni zavezanec) je zavarovalnica. To izhaja tudi iz obrazložitve predloga za sprejem ZDPZP, kjer je predlagatelj jasno zapisal, da je davčni zavezanec zavarovalnica, ki opravlja zavarovalne posle v skladu z zakonom.1 Tega ne more spremeniti revidentkina razlaga tretjega odstavka 11. člena ZSPZP, ki določa, da se davek od zavarovalnih poslov, v primeru prekinitve zavarovalne pogodbe pred potekom 10 let od sklenitve, odmeri od vsote, ki se izplača zavarovancu. S tem je res določena drugačna davčna osnova (v ostalih primerih osnovo za obračun tega davka predstavljajo zavarovalne premije2), a to ne pomeni, da je spremenjen tudi davčni zavezanec. Pritrditi je sicer revidentkinemu stališču, da povzeta določba nakazuje na možnost, da bi davčni zavezanec v takšnih primerih lahko bil zavarovanec. A to, da je z namensko razlago zakona mogoče sklepati o tem, kdo je mišljen kot davčni zavezanec, materialnopravno še ne vzpostavlja njegove javnopravne (davčne) obveznosti. Ta mora biti določena z jasnim in nedvoumnim zakonskim pravilom. Ker v konkretnem primeru zavarovančeva obveznost ni določena na takšen način (ampak je v 4. členu ZDPZP nasprotno določeno, da je zavezanec za plačilo davka iz zavarovalnih poslov zavarovalnica), slednjega ni mogoče šteti za davčnega zavezanca. Čim je tako, pa ni podlage za to, da bi zavarovalnica lahko zmanjšala svojo pogodbeno obveznost v razmerju do zavarovanca oziroma da bi jo transformirala na način, da bi del obveznosti poravnala direktno njemu, preostali del pa tako, da bi zanj plačala sporni davek.3 Če je davčna ureditev, ki bremeni zavarovalnico nejasna, nelogična, nekonsistentna ali celo neustavna, so to pravne hibe, ki bremenijo javnopravno (davčno) razmerje med zavarovalnico in državo in se morajo v okviru tega razmerja tudi razreševati. Na položaj zavarovanca pa takšne „pomanjkljivosti“ nimajo in ne morejo imeti nobenega vpliva.

15. Odgovor na drugo dopuščeno vprašanje torej je, da je toženka, tudi v primerih kot je obravnavani, davčna zavezanka za plačilo davka od zavarovalnih poslov. To pomeni, da zaradi predčasne prekinitve zavarovanja davka ne bi smela odšteti od izplačane zavarovalne vsote.4 Odločitev sodišč prve in druge stopnje je že iz tega razloga pravilna. Odgovarjanje na prvo dopuščeno vprašanje zato ni bilo potrebno.

16. Ker revizijski razlogi niso utemeljeni, je Vrhovno sodišče revizijo zavrnilo (378. člen ZPP).

17. Odločitev o revizijskih stroških temelji na določbi prvega odstavka 165. člena, v povezavi s prvim odstavkom 154. člena ZPP. Ker toženka z revizijo ni uspela, mora tožnici povrniti stroške odgovora nanjo. Te je Vrhovno sodišče odmerilo skladno s priloženim stroškovnikom in ob upoštevanju Odvetniške tarife. Tožeči stranki je priznalo 750 točk nagrade za odgovor na revizijo (tar. št. 21) in 2% (15 točk) materialnih stroškov, oboje z 22% DDV, kar (ob upoštevanju, da je vrednost odvetniške točke 0,459 EUR) skupaj znese 428,38 EUR.

1 Poročevalec državnega zbora z dne 14. 12. 1998 2 Glej 6. člen ZDPZP 3 Kar bi sicer v primeru, da bi zavarovanec bil davčni zavezanec, lahko storila na podlagi določbe prvega odstavka 280. člena Obligacijskega zakonika. Tak primer je bil obravnavan v zadevi II Ips 313/2015, kjer se je dolžnica v izvršilnem postopku uspešno branila z ugovorom, da je del dolga poravnala kot plačnik davka za upnika. Razlikovalna okoliščina med to in obravnavano zadevo je prav v drugačnem materialnopravnem sklepu civilnega sodišča, ali zakon določa tretjo osebo, ki ji je treba izpolniti obveznost (prvi odstavek 280. člena OZ). 4 Glede na določilo (2) točke 20. člena svojih splošnih pogojev za nezgodno zavarovanje (SPNZ 2000), ki se glasi: „Če je zavarovalnica odobrila zmanjšanje premije glede na dogovorjeno trajanje pogodbe, lahko v primeru predčasne razveze pogodbe zahteva doplačilo zneska, za katerega bi premija bila višja, če bi pogodba bila sklenjena samo za toliko časa, kolikor je dejansko veljala.“, bi lahko od tožnika zahtevala kvečjemu doplačilo premij.