Jedro

Na obveznost obračuna in plačila posebne akontacije za davek od dobička od izplačila dividende ne vpliva dejstvo, da sta izplačevalec in prejemnik dividende povezani osebi, ki ugotavljata davke na podlagi skupinskega obračuna.

Izrek

Revizija se zavrne.

Obrazložitev

1. Sodišče prve stopnje je na podlagi določbe 4. točke prvega odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu – ZUS tožničini tožbi delno ugodilo, odločbo tožene stranke z dne 29. 3. 2002, v delu, ki se nanaša na obračun in plačilo zamudnih obresti (glede na odločbo Ustavnega sodišča Republike Slovenije, št. U–I– 356/02-14 z dne 23. 9. 2004) v točkah I/1 in II. izreka odločbe prve stopnje (odločba Davčnega urada Postojna z dne 22. 7. 1999), odpravilo in v tem delu zadevo vrnilo toženi stranki v ponoven postopek; v preostalem pa je tožničino tožbo na podlagi določbe prvega odstavka 59. člena ZUS kot neutemeljeno zavrnilo. Z odločbo tožene stranke z dne 29. 3. 2002 je bila kot neutemeljena zavrnjena tožničina pritožba proti že navedeni odločbi davčnega organa prve stopnje (odločba Davčnega urada Postojna z dne 22. 7. 1999), s katero je bilo tožnici s točkama I/1 in II. (kar je predmet upravnega spora) naloženo plačilo posebne akontacije davka od dobička za leto 1997 v znesku 30,867.891,29 SIT od osnove 123.471.565,15 SIT po stopnji 25 %.

2. Sodišče prve stopnje v razlogih zavrnilnega dela izpodbijane sodbe pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke, po katerih davčni zavezanec, ki izplačuje dividende in druge deleže v dobičku, tudi v primeru ugotavljanja davka na podlagi skupinskega obračuna, obračuna in plača posebno akontacijo za davek od dobička po stopnji 25 % za prejemnike – rezidente Republike Slovenije; odločitev o razveljavitvi odločbe tožene stranke v delu, ki se nanaša na zamudne obresti pa temelji na upoštevanju že omenjene odločbe Ustavnega sodišča Republike Slovenije.

3. Tožeča stranka v reviziji (prej pritožbi) uveljavlja kršitve določb postopka v upravnem sporu, zmotno uporabo materialnega prava ter zmotno oziroma nepopolno ugotovitev dejanskega stanja ter predlaga, da se njeni pritožbi ugodi, izpodbijana sodba v zavrnilnem delu razveljavi ter zadeva vrne sodišču prve stopnje v ponovno odločanje. Sodišče prve stopnje naj bi zmotno uporabilo določbe drugega, tretjega in četrtega odstavka 32. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb – ZDDPO. Družba, ki je izplačala delež v dobičku, ni obračunala in plačala posebne akontacije za davek od dobička, ker je zato imela podlago v četrtem odstavku 32. člena ZDDPO. Omenjeni zakon namreč ne določa, da bi četrti odstavek 32. člena prišel v poštev le v primeru pozitivne davčne osnove v skupinskem davčnem obračunu.

4. Odgovor na revizijo ni bil vložen.

5. Revizija ni utemeljena.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je kot izredno pravno sredstvo v upravnem sporu uvedel revizijo. Po določbi prvega odstavka 107. člena ZUS-1 Vrhovno sodišče odloča o pravnih sredstvih, vloženih do 1. 1. 2007, po določbah ZUS-1. Na podlagi drugega odstavka 107. člena ZUS-1 se do 1. 1. 2007 vložene pritožbe, če ne izpolnjujejo pogojev za pritožbo po tej določbi, štejejo za revizije. Ker je bila pritožba tožeče stranke zoper sodbo sodišča prve stopnje vložena pred 1. 1. 2007 in ne izpolnjuje pogojev za pritožbo po drugem odstavku 107. člena ZUS-1, se obravnava kot revizija. Sodba sodišča prve stopnje pa je v skladu z določbo drugega odstavka 107. člena ZUS-1 postala pravnomočna 1. 1. 2007. 7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po določilu prvega odstavka 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je bil izveden preizkus revizije v obravnavni zadevi.

8. V tem primeru je sporno, ali mora tudi davčni zavezanec rezident Republike Slovenije, ki izplačuje dividende in druge deleže v dobičku (dalje: dividende) ob vsakem izplačilu dividende – torej tudi izplačilu povezani družbi – obračunati in plačati posebno akontacijo za davek od dobička po stopnji 25 % za prejemnike – rezidente Republike Slovenije (razen za fizične osebe – družbenike osebnih družb) po pogojih in način iz 32. člena ZDDPO.

9. Iz prvega odstavka 32. člena ZDDPO, na katerem temeljita sodba sodišča prve stopnje ter izpodbijani upravni akt, izhaja, da mora davčni zavezanec, ki izplačuje dividende in druge deleže v dobičku ob vsakem izplačilu dividende obračunati in plačati posebno akontacijo za davek od dobička in dohodnine glede na izplačano dividendo po stopnji 25 % za prejemnike – rezidente Republike Slovenije, razen za fizične osebe – družbenike osebnih družb (prvi odstavek 32. člena); pri davčnem zavezancu – prejemniku dividende pa se davčna osnova poveča za prejete dividende, vključno s plačano posebno akontacijo (drugi odstavek 32. člena), plačilo obračunanega davka od dobička se za plačano posebno akontacijo pri davčnem zavezancu, ki je povečal davčno osnovo po drugem odstavku 32. člena, zniža za plačano posebno akontacijo (tretji odstavek 32. člena ZDDPO). Iz določbe četrtega odstavka omenjenega člena ZDDPO, na kateri temeljijo revizijski ugovori revidenta, pa izhaja, da izplačevalec dividend davčni zavezanec – rezident Republike Slovenije ne obračuna in ne plača posebne akontacije po prvem odstavku tega člena za pravne osebe – rezidente Republike Slovenije v primeru, če je obračunal in plačal davek od dobička po stopnji iz 38. člena tega zakona; davčna osnova davčnega zavezanca – rezidenta Republike Slovenije, ki je prejel dividende, pa se glede na peti odstavek 32. člena ZDDPO ne poveča za prejete dividende.

10. Iz dejanskih ugotovitev obravnavanega primera (ki v zadevi niso sporne) je razvidno, da je bila pravna oseba A.A. d.o.o. davčni zavezanec, ki je izplačal delež v dobičku, dne 3. 1. 2003 izbrisana iz registra gospodarskih družb zaradi pripojitve k družbi B.B. d.d. – matični družbi, ki je bila lastnik več kot 90 % osnovnega kapitala sedaj že izbrisane odvisne družbe; da je v letu 1997 izbrisana odvisna družba matični družbi izplačala delež v dobičku iz leta 1996 v višini 123.471.565,15 SIT, od katerega ni obračunala in ni plačala posebne akontacije za davek od dobička po 25 % stopnji v znesku 30.867.891,29 SIT. Ker je bila davčna zavezanka – prejemnica dividende lastnica več kot 90 % osnovnega kapitala izbrisane odvisne družbe, sta družbi v spornem obdobju z odobritvijo pristojnega davčnega organa ugotavljali davek od dobička pravnih oseb na podlagi skupinskega davčnega obračuna, za kar sta imeli podlago v 200. členu Zakona o davčnem postopku – ZDavP. Na navedeno dejansko stanje je pri svojem odločanju revizijsko sodišče vezano in glede na določbo drugega odstavka 85. člena ZUS-1 tudi ni upravičeno za presojo njegove pravilnosti.

11. Revizijsko sodišče pritrjuje stališču sodišča prve stopnje, da ugotavljanje davka na podlagi skupinskega davčnega obračuna (200. člen ZDavP), na samo obveznost obračunavanja in plačevanja posebne akontacije za davek od dobička pri izplačilu deležev v dobičku – torej na uporabo 32. člena ZDDPO, nima nikakršnega vpliva. Da se 32. člen ZDDPO v primeru ugotavljanja davka na podlagi skupinskega davčnega obračuna ne bi uporabljal, omenjeni zakon ne določa (glej 37. člen ZDDPO). Tudi iz vsebine določb 200. člen ZDavP med drugim izhaja, da gre pri skupinskem davčnem obračunu predvsem za način pokrivanja izgube v davčnem obračunu članov skupine (ta se pokriva z dobički drugih članov skupine – tretji odstavek 200. člena ZDavP), ne pa za (kot po presoji revizijskega sodišča zmotno meni revident) za poenoteno obravnavanje skupine kot davčne zavezanke. Na podlagi drugega odstavka 200. člena ZDavP namreč vsak član skupine predloži davčnemu organu svoj davčni obračun, le eden od članov skupine pa predloži tudi skupinski davčni obračun.

12. Tudi v primeru kot je obravnavani, velja določba četrtega odstavka 32. člena ZDDPO, po kateri davčni zavezanec – rezident Republike Slovenije izplačevalec dividend ne obračuna in ne plača posebne akontacije po prvem odstavku 32. člena ZDDPO, za pravne osebe – rezidente Republike Slovenije, če je obračunal in plačal davek od dobička po stopnji iz 38. člena istega zakona. V tem primeru se davčna osnova davčnega zavezanca – rezidenta Republike Slovenije, ki je prejel dividende, ne poveča za prejete dividende. V postopku pa je bilo kot nesporno ugotovljeno, da je bila v letu 1996 za skupino B.B. ugotovljena negativna davčna osnova in torej za to leto davek od dobička pravnih oseb ni bil obračunan in tudi ne plačan. To dejstvo pa je pravilno presodilo že sodišče prve stopnje v izpodbijani sodbi, ko je navedlo, da to pomeni, da predpisani pogoj za to, da se posebna akontacija ne plača v obravnavanem primeru ni bil podan in je zato izpodbijana odločitev, s katero se nalaga tožeči stranki plačilo predpisane akontacije, pravilna in skladna s predpisi.

13. S tem je revizijsko sodišče odgovorilo na vse pravno pomembne ugovore revidenta, ki se nanašajo na zatrjevano zmotno uporabo materialnega prava, na katero sicer revizijsko sodišče tudi pazi po uradni dolžnosti.

14. Revizijsko sodišče ni presojalo pavšalno zatrjevanih bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu, saj revidentka tega revizijskega razloga ni konkretizirala. Revizijsko sodišče pa po uradni dolžnosti na bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu ne pazi.

15. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), zato revizijsko sodišče zatrjevane zmotne oziroma nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (sicer pavšalno zatrjevane) ni moglo preizkusiti.

16. Ker je Vrhovno sodišče ugotovilo, da niso podani razlogi, zaradi katerih je bila revizija vložena, in tudi ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, je na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.