Jedro

Za obdavčitev v primeru daril, volil, izročilnih pogodb, pogodb o dosmrtnem preživljanju in o preužitku je v zakonu podana podlaga. Ni pa v ZDDD po presoji sodišča splošne pravne podlage za obdavčitev vseh neodplačnih transakcij, kot trdi toženka. Tudi določilo iz prvega odstavka 4. člena ZDDD, ki ga toženka citira, predstavlja, kot izhaja že iz njegovega naslova, posebno določbo v primeru razdelitve solastnine, zato po presoji sodišča na njegovi podlagi ni mogoče utemeljevati obdavčitve neodplačnih transakcij na splošno.

Izrek

I.Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 4223-4741/2020-10 (08-2550-04) z dne 22. 3. 2021 se odpravi ter se zadeva vrne organu prve stopnje v ponovni postopek.

II.Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 469,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

1.Z izpodbijano odločbo je bil tožniku od davčne osnove 2.782,60 EUR odmerjen in naložen v plačilo davek na dediščine in darila po stopnjah za vse druge osebe v znesku 333,91 EUR (1. in 2. točka izreka), pod izvršbo in pretnjo zamudnih obresti, pri čemer tožnika bremenijo stroški, ki jih je imel zaradi postopka, davčnemu organu stroški niso nastali, pritožba pa ne zadrži izvršitve (3., 4. in 5. točka izreka).

2.Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je bila prvostopenjskemu organu predložena listina z dne 8. 7. 2014, na podlagi katere je tožnik prejel premoženje od darovalca A. A., s katerim ni v sorodstvenem razmerju. Predmet darila po tej listini je delež v družbi B., d.o.o. v vrednosti 22.236,00 EUR. Po 2. členu Zakona o davku na dediščine in darila (v nadaljevanju ZDDD) je predmet obdavčitve prejem premoženja pri fizični osebi, in sicer prejet kot dediščina ali darilo, ki se ne šteje za dohodek po Zakonu o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), pri čemer se med premičnine štejejo tudi vrednostni papirji in denar, njihova vrednost pa pomeni tržno vrednost, davčna osnova pa se zmanjša za 5.000,00 EUR. Po ugotovitvah davčnega organa je vrednost predmetnega deleža 7.782,60 EUR, tj. 35 % od 22.236,00 EUR. Po več pozivih, naj vloži napoved za odmero davka, se je tožnik odzval s pojasnilom, da na podlagi med drugim tudi omenjene pogodbe tožnik ni pridobil darila, saj je v lastništvo omenjene družbe vstopil istočasno s prevzemom funkcije kriznega menedžerja v družbi, ki naj družbo reši pred insolventnostjo. Tožnik se je s prevzemom te funkcije strinjal, jo je pa pogojeval z vstopom v lastniško strukturo zaradi možnosti vplivanja na strateške odločitve v družbi. Tako ni šlo za prenos z darilnim namenom, ampak za prenos izključno zaradi reševanja družbe. Teh pojasnil davčni organ ni mogel upoštevati, trditve, da je bil delež zaradi insolventnosti brez vrednosti, pa tožnik ni dokazal. Ker vrednost darila zaradi neodplačnosti iz pogodbe ni razvidna, je relevantna primerljiva tržna cena kapitala ob podaritvi, tj. ocenjena vrednost, ki jo je organ ugotavljal z nabavno‑vrednostnim načinom in uporabo metode seštevanja neto vrednosti sredstev, od česar je nato odštel še 5.000,00 EUR in davčno osnovo izračunal pri 2.782,60 EUR. Pripomb tožnika davčni organ ni upošteval, ugotavlja pa, da je bilo v konkretnem primeru premoženje preneseno neodplačno, kot izhaja iz pogodbe, kavza je bila darilna, nagib pa je bil v poslovnem sodelovanju.

3.Drugostopenjski davčni organ je pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo zavrnil. Ugotavlja, da ni sporno, da je tožnik prejel delež v družbi B., in sicer neodplačno, kot izhaja iz pogodbe. Načelno je prenos poslovnih deležev lahko obdavčen, če je neodplačen ali odplačen, kar pomeni, da je v prvem primeru obdavčen po ZDDD ali pa ga je mogoče obdavčiti po ZDoh-2, po katerem organ citira 15. in 19. člen. Tožnik v postopku ni zatrjeval ali dokazoval, da bi s prenosom predmetnega deleža prejel dohodek od svojega delodajalca, čeprav bi bilo to hipotetično možno glede na njegovo vlogo kriznega menedžerja v družbi, katere poslovni delež je bil nanj kasneje prenesen. V konkretni zadevi formalno res ne gre za darilno pogodbo in delež na tožnika ni bil prenesen z namenom darila, vendar po mnenju drugostopenjskega organa obdavčitve po ZDDD ni mogoče tolmačiti tako ozko. Ekonomska vsebina posla, ki je važna po 5. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), kaže na neodplačen prenos deleža, po ZDDD pa predmet obdavčitve niso le darilne pogodbe, temveč tudi druge pogodbe, npr. izročilna, o preužitku ali dosmrtnem preživljanju. To pomeni, da določbe 1. člena ZDDD ni mogoče tolmačiti tako ozko, da so obdavčena le prejeta darila. Tudi po 4. členu ZDDD, ki obdavčuje brezplačno prejet del premoženja, je mogoče sklepati na namen zakonodajalca, ki ni bil le v obdavčenju daril, temveč v obdavčenju brezplačno prejetega premoženja.

4.Tožnik zoper izpodbijano odločbo vlaga tožbo in sodišču predlaga, naj jo odpravi (oz. podredno zadevo vrne v ponovni postopek) s stroškovno posledico. Navaja, da je v družbo B. vstopil že julija 2014, ko je kot krizni menedžer prevzel funkcijo direktorja, saj je bila družba zaradi slabih preteklih poslovnih praks prezadolžena. Prejšnji poslovodja in lastnik, A. A. je tožnika sredi leta 2014 prosil, naj prevzame vodenje družbe in jo skuša rešiti pred insolventnostjo. Tožnik se je s tem strinjal, pod pogojem vstopa v lastništvo, kar je bilo ključno zaradi možnosti vplivanja na strateške odločitve. Po prevzemu funkcije je tožnik izvedel vrsto sanacijskih ukrepov, ki jih našteje. A. A. je delež na tožnika zagotovo prenesel le zaradi reševanja obstoja družbe, ne pa z darilnim namenom. Vse navedeno je nesporno. Tožnik vztraja, da ni dobil nobenega darila, saj v primeru obravnavane pogodbe o neodplačnem prenosu pri strankah ni bilo prisotnega nobenega darilnega namena. Stališče, da je darilna podlaga zajeta že v določbi, ki določa neodplačnost prenosa, je nepravilno, saj ne izključuje vsakršne nasprotne vzajemne dajatve. Tožnik je namreč za ekonomski uspeh družbe zastavil svoje delo, znanje in poslovne povezave (kar je davčni organ opredelil kot bodoče poslovno sodelovanje). A. A. je delež torej sicer res prenesel neodplačno, vendar to ne pomeni, da v zameno ni pričakoval ekonomske koristi, temveč le hvaležnost tožnika. Obetal si je uspešno saniranje družbe, katere lastnik je ostal tudi po prenosu deleža. Tožniku torej ni mogoče odmeriti davka na darila.

5.Toženka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe, vztraja pri svojih razlogih in sodišču predlaga, naj tožbo zavrne.

6.Na naroku za glavno obravnavo je sodišče vpogledalo v upravni spis, točneje v pogodbo z dne 8. 7. 2014 (C1) in v tožnikovo vlogo iz aprila 2020 (C2).

7.Tožba je utemeljena.

8.Tožniku je bil odmerjen davek na darilo, in sicer na podlagi Pogodbe o neodplačnem prenosu poslovnega deleža v družbi B., d.o.o., sklenjene 8. 7. 2014 v notarskem zapisu SV 644/2017 (fotokopija v sodnem spisu pod C1). Tožnik vztraja, da mu ta poslovni delež ni bil podarjen, saj je odsvojitelj v zameno pričakoval tožnikov angažma pri sanaciji družbe, zaradi česar ni osnove za obdavčitev z davkom na darila. Toženka pa je zavzela (na drugi stopnji spremenjeno) stališče, da sicer res ni šlo za darilo, vendar pa so obdavčitvi po ZDDD podvržena ne le darila v ožjem pomenu, ampak tudi brezplačno prejeto premoženje.

9.Po presoji sodišča je bilo dejansko stanje v tej zadevi nepopolno ugotovljeno, v posledici česar je bila preuranjena tudi pravna kvalifikacija spornega pravnega posla.

10.Pogodba, sklenjena (med drugim) med tožnikom in A. A. (C1), po presoji sodišča predstavlja razpolagalni pravni posel po tretjem odstavku 481. člena Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1). Z njo je odsvojitelj A. A. (neodplačno) prenesel na pridobitelje, med drugim tudi na tožnika, poslovne deleže, oni pa so jih prevzeli (2. člen), pri čemer so deleži prešli z njeno sklenitvijo (4. člen). Iz te pogodbe o naravi obligacijskega razmerja, zaradi katerega je tožnik pridobil poslovni delež, po presoji sodišča ni mogoče napraviti nobenih zaključkov, saj v njej ni o tem ničesar zapisanega. Pogodba o prenosu deleža je kot razpolagalni pravni posel v predpisani obliki namreč potrebna v primeru različnih zavezovalnih pravnih poslov po obligacijskem pravu, tj. lahko gre za kakšnega od nominatnih kontraktov (prodaja, darilo, menjava, …), lahko pa tudi za kakšnega od inominatnih, pri čemer so različne neodplačne naklonitve (tj. ne zgolj darila) značilne zlasti v tesnejših razmerjih, denimo v primerih družinskih, korporacijskih, societetnih idr. razmerij, v katerih se takšne naklonitve dajejo običajno zaradi utrditve razmerja.

11.Za pravilno in zakonito obdavčitev tožnika bi bilo treba najprej ugotoviti, za kakšno vrsto obligacijskega razmerja je šlo v njegovem primeru, saj je za pravilno obdavčitev treba upoštevati, iz katerega razmerja je prejemnik pridobil premoženje. Tožnik je glede tega ves čas postopka zatrjeval enako kot v tem upravnem sporu (povzeto zgoraj v tč. 4. obrazložitve), kar izhaja iz njegove vloge iz aprila 2020 (fotokopija v sodnem spisu pod C2), v tej zvezi pa je predlagal tudi zaslišanje prič A. A. in C. C. (ki je bil tudi eden od prejemnikov poslovnega deleža po pogodbi C1). Vendar pa nobeden od davčnih organov glede tega ni izvedel nobenega nadaljnjega ugotovitvenega postopka. Prvostopenjski organ je lakonično zaključil, da je šlo za darilo, drugostopenjski organ nasprotno, da ni šlo za darilo (vendar da je neodplačni prenos vseeno obdavčen kot darilo).

12.Po presoji sodišča bi bilo treba preveriti tožnikove trditve, da je poslovni delež prejel zaradi vodenja poslov v omenjeni družbi in ker si je odsvojitelj od tega obetal korist, tako na strani družbe kot pri sebi. To bi namreč utegnilo nakazovati, bodisi da je tožnik delež prejel od z delodajalcem (če je bil tožnik pri družbi v delovnem razmerju) povezane osebe bodisi da je tožnik delež prejel zaradi vzpostavitve oz. utrditve korporacijskih razmerij v družbi, kar bi lahko narekovalo obdavčitev z dohodnino. In to je pravnorelevantno vprašanje v tej zadevi, saj je po 2. členu ZDDD predmet obdavčitve le prejem premoženja (kot dediščina ali darilo), ki se ne šteje za dohodek po ZDoh-2 (prvi odstavek).

13.Sklepno se sodišče opredeljuje še glede stališča drugostopenjskega organa, da je predmet obdavčitve po ZDDD lahko tudi obravnavani neodplačni prenos poslovnega deleža, ker da so obdavčeni tudi prenosi po izročilnih pogodbah, pogodbah o preužitku ali dosmrtnem preživljanju, ter da je predmet obdavčitve tudi brezplačno prejeto premoženje v primeru razdelitve solastnine. Po presoji sodišča takšno stališče nima podlage v zakonu, kajti podlaga za obdavčitev v vseh omenjenih primerih, ki jih našteva drugostopenjski organ, je v določilih ZDDD izrecno vsebovana: kot darilo se šteje tudi volilo (tretji odstavek 2. člena ZDDD), davčni zavezanec je tudi fizična oseba, ki prejme premoženje po pogodbi o dosmrtnem preživljanju ali na podlagi darilne pogodbe za primer smrti (prvi dostavek 3. člena ZDDD), darilo velja za sprejeto ob podpisani darilni ali izročilni pogodbi oz. pogodbi o preužitku (tretji odstavek 6. člena ZDDD), davčna obveznost pa nastane pri pogodbah o dosmrtnem preživljanju in darilnih pogodbah za primer smrti na dan smrti preživljanca oz. darovalca (četrti dostavek istega člena). Kot pokaže prej našteto, je za obdavčitev v primeru daril, volil, izročilnih pogodb, pogodb o dosmrtnem preživljanju in o preužitku v zakonu podana podlaga. Ni pa v ZDDD po presoji sodišča splošne pravne podlage za obdavčitev vseh neodplačnih transakcij, kot trdi toženka. Tudi določilo iz prvega odstavka 4. člena ZDDD, ki ga toženka citira, predstavlja, kot izhaja že iz njegovega naslova, posebno določbo v primeru razdelitve solastnine, zato po presoji sodišča na njegovi podlagi ni mogoče utemeljevati obdavčitve neodplačnih transakcij na splošno.

14.Navedeno po presoji sodišča potrjuje tudi Predlog Zakona o davku na dediščine in darila, iz katerega izhaja, da je potrebna posodobitev na takšen način, da se zakon prilagodi vse obsežnejšemu pojavljanju novih oblik premoženjskih, obligacijskih in stvarnopravnih razmerij, ki imajo po vsebini naravo dedovanja ali darovanja in jih obstoječ zakon ne določa, ali določa premalo precizno, zaradi česar se pri izvajanju pojavljajo težave. Nadalje iz predloga izhaja, da bodo predmet obdavčitve nepremičnine, premičnine ter premoženjske in druge stvarne pravice, ki jih zavezanci prejmejo kot dediščino ali darilo s tem, da se ne upošteva določenega premoženja, ki je obdavčeno po zakonu o dohodnini /.../. Citirano po presoji sodišča kaže, kot izhaja tudi že iz jezikovne razlage 1. člena ZDDD, da je namen ZDDD obdavčiti, poleg dediščin, darila ali druga razmerja, ki imajo po vsebini takšno naravo.

15.Sodišče tako sodi, da pravnorelevantno dejansko stanje, tj. ali je tožnik poslovni delež v družbi B. pridobil kot darilo ali kot kakšno drugo vrsto neodplačne naklonitve, ki se morebiti obdavčuje po ZDoh-2, ni bilo ugotovljeno, kar predstavlja razlog iz 3. točke prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) in razlog za odpravo izpodbijane odločbe po 2. točki prvega odstavka 64. člena cit. zakona. Tožnik je v svoji tožbi sicer navedel, da jo vlaga zaradi zmotne uporabe materialnega prava, vendar sodišče na tožbene razloge po prvem odstavku 40. člena ZUS-1 ni vezano. Glede na to, da je tožnik vztrajal, da je predmetni poslovni delež prejel zaradi svojega angažmaja pri sanaciji družbe, pri čemer je svoje sodelovanje vselej pogojeval tudi z vstopom v lastniško strukturo, je sodišče namreč v okviru teh tožbenih navedb ugotovilo, da ni prišlo do neuporabe oz. nepravilne uporabe materialnega prava, temveč je primarno podano nepopolno ugotovljeno dejansko stanje, pravo dejansko stanje pa je treba ugotoviti v upravnem postopku.

16.Odločitev o tožnikovih stroških temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1 in četrtem odstavku 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). Ker je tožnika zastopal odvetnik, zadeva pa je bila rešena po opravljeni glavni obravnavi, se mu prizna 385,00 EUR stroškov ter 22 % davek na dodano vrednost.

-------------------------------

Zveza:

Zakon o davku na dediščine in darila (2006) - ZDDD - člen 2

Pridruženi dokumenti:*

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.