Jedro

O vprašanju, ali ima oseba pravico udeleževati se (tujega) postopka in posledično vlagati pravna sredstva zoper meritorno odločitev, mora biti odločeno v času trajanja tega postopka. Samo tako je tej osebi zagotovljena pravica do pravnega sredstva in/ali sodnega varstva zoper izdani upravni akt. ZUS-1 namreč nima posebnih določb, ki bi stranskemu udeležencu omogočale naknadno vložitev tožbe zoper vsebinsko odločitev upravnega (davčnega) organa.

Izrek

I. Pritožba prve tožnice se zavrne.

II. Pritožba druge tožnice se zavrže.

Obrazložitev

1. Finančna uprava Republike Slovenije (FURS) je z odločbo in sklepom, št. DT 24301-335677/2016-62 z dne 1. 4. 2020, odločila: da se zahtevek družbe A., d. o. o., za vračilo davka na dodano vrednost (DDV) po obračunu april-junij 2016 zavrne (I. točka izreka) in zavrže njen zahtevek, da se ji v tem postopku prizna status stranske udeleženke (III. točka izreka); da se zavrže zahtevek družbe B., d. o. o., za priznanje statusa stranke oziroma stranske udeleženke v tem postopku (II. točka); da stranki sami nosita stroške, ki jih imata zaradi davčnega postopka (IV. točka izreka).

2. Obe družbi sta se zoper navedeno odločbo in sklep pritožili. Ministrstvo za finance je z odločbo in sklepom, št. DT-499-16-73/2020-11 z dne 24. 9. 2020, v I. točki izreka svoje odločbe in sklepa odločilo o **pritožbi družbe A.**, in sicer ji je delno ugodilo, tako da je odpravilo I. točko izreka prvostopenjske odločbe za znesek 74.298,54 EUR in IV. točko za 21,13 % priglašenih stroškov postopka ter zadevo v tem obsegu vrnilo prvostopenjskemu organu v ponovni postopek, v preostalem delu pa je potrdilo I. in IV. točko izreka ter v celoti III. točko izreka prvostopenjskega akta. V II. točki izreka je pritožbeni organ odločil o **pritožbi družbe B.** in ji ugodil glede II. točke izreka prvostopenjskega akta (da se zavrže zahtevek te družbe za priznanje statusa stranske udeleženke) in v delu IV. točke glede njenih stroškov na prvi stopnji, ter zadevo v tem obsegu vrnil prvostopenjskemu organu v ponovni postopek. Pod točko III. izreka je upravni organ druge stopnje **zavrgel pritožbo A.** zoper II. točko prvostopenjskega akta (s katero je bila zavržena zahteva družbe B. za udeležbo v postopku vračila DDV) in **zavrgel pritožbo B.** zoper III. točko izreka prvostopenjskega akta (s katero je bila zavržena zahteva družbe A. za stransko udeležbo v lastnem postopku).

3. Navedeni družbi sta nato vložili tožbo. Upravno sodišče Republike Slovenije (v nadaljevanju sodišče prve stopnje) je na podlagi 3. in 6. točke prvega odstavka 36. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) tožbo prve tožnice družbe B. zavrglo (I. točka izreka sodbe in sklepa), prav tako tožbo druge tožnice A. zoper „točko I. izreka – v delu, ki se nanaša na znesek 74.298,54 EUR in točko IV. izreka – v delu, ki se nanaša na 21,13 % priglašenih stroškov postopka“ (II. točka izreka). V preostalem delu je tožbo druge tožnice zavrnilo (III. točka izreka) in odločilo, da vsaka stranka trpi svoje stroške postopka (IV. točka izreka).

4. Iz obrazložitve sodišča prve stopnje k I. točki izreka njegovega sklepa izhaja, da je prva tožnica, družba B., vložila tožbo tako zoper sklep o zavrženju njene zahteve za priznanje statusa stranske udeleženke v postopku vračila DDV, kot tudi zoper odločbo o nevračilu davka drugi tožnici, to je družbi A. Ker je Ministrstvo za finance navedeni sklep, da se zavrže zahteva za priznanje statusa stranske udeleženke (s povezanim stroškovnim delom), odpravilo, po presoji sodišča prva tožnica ne izkazuje pravnega interesa za tožbo zoper navedeni točki izreka prvostopenjskega akta, saj si s tožbo ne bi mogla izboljšati svojega pravnega položaja. Za tožbo zoper preostali del odločbe in sklepa upravnega organa prve stopnje (to je zoper I. in III. točko ter del IV. točke izreka, ki se vse nanašajo na drugo tožnico) pa glede na 17. člen ZUS-1 ni aktivno legitimirana, saj ni bila stranka ali stranski udeleženec navedenega upravnega postopka, v katerem je davčni organ odločal o zahtevi druge tožnice za vračilo DDV.

5. Tožnici skupaj vlagata pritožbo zoper I. točko izreka sklepa sodišča prve stopnje iz vseh pritožbenih razlogov in Vrhovnemu sodišču predlagata, naj pritožbi ugodi, izpodbijani sklep razveljavi in vrne zadevo sodišču prve stopnje v ponovno odločanje. Med drugim navajata, da je sodišče prve stopnje ravnalo samovoljno in arbitrarno, s tem ko prvi tožnici (družbi B.) ni priznalo aktivne legitimacije oziroma pravnega interesa za tožbo. Stališče, da bi morala čakati na to, da ji davčni organ prizna legitimacijo oziroma da jo iztoži v samostojnem postopku, je napačno. Kdor izkaže pravni interes, se ima namreč pravico udeleževati postopka ves čas, odkar priglasi udeležbo, vse dokler mu ta ni pravnomočno zavrnjena. Z zavrženjem tožbe je sodišče kršilo ustavne pravice do pravnega sredstva in sodnega varstva, saj bi ob stališču, na katerem temelji izpodbijani sklep, stranka zamudila vse roke za vlaganje pravnih sredstev, podajanje navedb in predlaganje dokazov v postopku odločanja o glavni stvari.

6. Toženka na pritožbo ni odgovorila.

7. Pritožba prve tožnice, družbe B. (v nadaljevanju prve pritožnice), ni utemeljena, pritožba druge tožnice pa ni dovoljena.

**K I. točki izreka**

8. Iz procesnega dejanskega stanja zadeve izhaja, da je družba A. pri davčnem organu vložila zahtevek za vračilo presežka DDV, družba B. pa je v skladu s 142. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), katerega določbe se v davčnih postopkih uporabljajo na podlagi tretjega odstavka 2. člena ZDavP-2, zahtevala priznanje statusa stranske udeleženke v tem postopku. Na podlagi vsebine odločitev upravnih organov obeh stopenj, ki sta povzeti v 1. in 2. točki te obrazložitve, je razvidno, da je bil postopek glede navedenega vprašanja vrnjen v ponovno odločanje davčnemu organu prve stopnje in da torej dokončni sklep, ki bi ga bilo mogoče izpodbijati v upravnem sporu na podlagi drugega odstavka 17. člena ZUS-1,1 še ni bil izdan. Prva pritožnica v tem delu ne izkazuje pravnega interesa za tožbo, ki je v tem delu sama po sebi tudi preuranjena (2. točka prvega odstavka 36. člena ZUS-12), zato je odločitev sodišča prve stopnje o zavrženju v tem obsegu pravilna.

9. Pravilno je sodišče prve stopnje zavrglo tožbo tudi v preostalem delu, v katerem je prva pritožnica izpodbijala odločitev o zavrnitvi vračila DDV drugi tožnici. Čeprav je pravilen drug razlog za zavrženje, kot je naveden v izpodbijanem sklepu, to ni vplivalo na zakonitost odločitve.

10. Pri odločitvi za zavrženje tožbe v navedenem delu (na kar se nanaša glavnina relevantnih pritožbenih zatrjevanj o nezakonitosti izpodbijanega sklepa sodišča) je sodišče prve stopnje kot odločilno štelo okoliščino, da prva pritožnica v postopku vračila davka še ni dosegla položaja stranskega udeleženca in s tem procesnega upravičenja, da vloži tožbo v upravnem sporu (17. člen ZUS-1). Prva pritožnica temu nasprotuje z navedbami, da je že leta 2016 in 2018 vložila zahteve za priznanje stranke oziroma stranske udeleženke, in navaja, da tako stališče sodišča posega v pravico do sodnega varstva, saj mora čakati, da ji organ prizna legitimacijo oziroma da jo iztoži, nato pa predlaga obnovo postopka ali kaj drugega. Poleg tega bi stališče, da je šele pravnomočno priznan status stranskega udeleženca temelj pravice do procesnih dejanj (torej tudi tožbe), zanjo pomenilo, da je zamudila vse roke za vlaganje pravnih sredstev, podajanje navedb in predlaganje dokazov na prvi stopnji upravnega postopka.

11. Prvi odstavek 17. člena ZUS-1 določa, da je tožnik v upravnem sporu oseba, ki je bila stranka ali stranski udeleženec v postopku izdaje upravnega akta. Tak položaj lahko doseže oseba v upravnem postopku pod pogoji iz 43. člena ZUP in po postopku iz 142. oziroma 229. člena tega zakona. Če je upravni postopek že končan, ima oseba možnost zahtevati udeležbo v postopku s predlogom za njegovo obnovo iz razloga po 9. točki 260. člena ZUP, pod pogojem, da ne gre za primer iz drugega odstavka 229. člena ZUP (tretji odstavek 261. člena ZUP) ali pa da svoje udeležbe ni neuspešno uveljavlja že v končanem prejšnjem postopku (četrti odstavek istega člena). Stranski udeleženec ima v postopku enake pravice in dolžnosti kot stranka, če zakon ne določa drugače (tretji odstavek 43. člena ZUP), kar pomeni, da lahko zoper upravni akt vlaga tudi pravna sredstva. Če osebi navedeni status ni priznan in je sklep o tem dokončen, pa ga lahko izpodbija v upravnem sporu (drugi odstavek 17. člena ZUS-1).

12. Na podlagi teh določb je razvidno, da mora biti o vprašanju, ali ima oseba pravico udeleževati se (tujega) postopka in posledično vlagati pravna sredstva zoper meritorno odločitev, odločeno v času trajanja tega postopka. Samo tako je tej osebi zagotovljena pravica do pravnega sredstva in/ali sodnega varstva zoper izdani upravni akt, na kar utemeljeno opozarja tudi prva pritožnica. ZUS-1 namreč nima posebnih določb, ki bi stranskemu udeležencu omogočale naknadno vložitev tožbe zoper vsebinsko odločitev upravnega (davčnega) organa.3

13. Ni sporno, da je prva pritožnica položaj stranske udeleženke zahtevala pravočasno, to je pred izdajo prvostopenjske odločbe, kljub temu pa pred dokončnostjo odločitve o glavni stvari ni uspela doseči ne priznanja navedenega statusa, ne izdaje dokončnega zavrnilnega sklepa, zoper katerega bi na podlagi drugega odstavka 17. člena ZUS-1 vložila tožbo. Ta okoliščina in dejstvo, da je bilo o zahtevku za vračilo davka vsaj v delu že odločeno celo v pritožbenem postopku (torej še preden je bil razrešen procesni položaj prve pritožnice), pomenita, da upravni postopek v tem pogledu ni tekel v skladu z navedenimi odločbami ZUP. Povedano drugače: zaradi medsebojne odvisnosti obeh zadev, ko je od odločitve o statusu stranske udeleženke odvisna dopustnost pritožbe (zoper meritorno odločitev) osebe, ki je zahtevala tak status, bi bilo pravilno o obeh pritožbah odločiti z enim aktom. Vendar je v obravnavani zadevi z vidika pravice do sodnega varstva zoper upravni akt pomembno tudi, kar izhaja iz izpodbijanega sklepa sodišča prve stopnje, da je družba B. v upravnem postopku s pritožbo izpodbijala ne le sklep o zavrženju njene zahteve po dopustitvi udeležbe v postopku, v katerem je bila predmet odločanja zahteva družbe A., ampak da je vložila pritožbo tudi zoper vsebinsko odločitev, sprejeto glede zahtevka omenjene družbe. Kot je razvidno na podlagi uvodoma navedene drugostopenjske odločbe in sklepa, št. DT-499-16-73/2020-11 z dne 24. 9. 2020, pritožbeni upravni organ o tem delu pritožbe družbe B. (to je o pritožbi zoper zavrnitev zahteve A. za vračilo davka, I. točka izreka prvostopenjske odločbe in sklepa) ni odločil (odločil je le o pritožbi A.).

14. Tak procesni položaj, ko ni bilo odločeno o vseh pritožbah zoper odločbo o nevračilu davka, namreč pomeni, da odločba ni postala dokončna. Zaradi tega tudi ni bila izpolnjena procesna predpostavka za vložitev tožbe v upravnem sporu s strani družbe B., saj dokončni akt, ki bi ga bilo glede na prvi in tretji odstavek 2. člena ZUS-14 mogoče izpodbijati v upravnem sporu, njej še ni bil izdan. Ker je tožba v tem delu preuranjena, je pravilna pravna podlaga za njeno zavrženje 2. točka prvega odstavka 36. člena ZUS-1 in ne 6. oziroma 3. točka, na kateri se je sklicevalo prvostopenjsko sodišče. 15. Glede na navedeno so neutemeljene pritožbene navedbe o kršitvi pravice do sodnega varstva in pravnega sredstva. Prva pritožnica bo lahko vložila novo tožbo po tem, ko bo odločba o nevračilu davka postala dokončna. Iz tega sledi, da mora drugostopenjski davčni organ v ta namen odločiti še o pritožbi prve pritožnice zoper nevračilo davka. Ob tem Vrhovno sodišče dodaja, da se ob upoštevanju sedaj znanega procesnega dejanskega stanja5 za odpravo nastale kršitve v davčnem postopku kot ustrezna kaže rešitev, ki je v ugoditvi pritožbi družbe B. zoper vsebinsko odločitev o glavni stvari, odprava prvostopenjske odločbe v še neodpravljenem delu (ker je po navedenem obremenjena z absolutno bistveno kršitvijo pravil postopka) in vrnitev zadeve tudi v tem obsegu na prvo stopnjo.

16. Po obrazloženem se kot nerelevantno za odločitev izkaže pritožbeno sklicevanje na ureditev stranske intervencije v Zakonu o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP).6 Vrhovno sodišče tako le dodaja, da je stranski udeleženec v upravnem postopku s svojim pravnim interesom (posledično pa z morebitno tožbo v upravnem sporu) praviloma antagonist interesom stranke upravnega postopka, medtem ko si B. v obravnavani zadevi dejansko prizadeva, da bi družba A. uspela z zahtevkom za vračilo davka. To je lastno intervenientu v pravdi, takega udeleženca pa upravni (davčni) postopek ne pozna.

17. Ker niso podani razlogi, ki jih uveljavlja pritožba in ne razlogi, na katere pazi po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče pritožbo na podlagi 76. člena v zvezi z 82. členom ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

**K II. točki izreka**

18. Pritožba druge pritožnice (družbe A.) ni dovoljena.

19. V skladu z drugim odstavkom 73. člena ZUS-1 imajo pravico do pritožbe stranke, ki so sodelovale v upravnem sporu na prvi stopnji. Če pritožbo vloži oseba, ki te pravice nima, pritožba ni dovoljena (četrti odstavek 343. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1) in jo sodišče zavrže (prvi odstavek 343. in 346. člena ZPP).

20. Procesna legitimacija za vložitev pritožbe je torej odvisna od pritožnikovega položaja v postopku pred sodiščem prve stopnje. V obravnavani zadevi je pomembno, da je sodišče prve stopnje sicer izdalo eno sodno odločbo, a je z njo odločilo o dveh tožbah v ločenih točkah izreka, saj je očitno štelo, da vsaka od tožnic s tožbo zasleduje izboljšanje lastnega pravnega položaja, o katerem se je odločalo v davčnem postopku (to je o upravičenju A. za vračilo davka in o procesnem upravičenju B., da se kot oseba, ki meni, da lahko v tem davčnem postopku neposredno varuje svojo materialnopravno pravico, udeležuje postopka kot stranski udeleženec).

21. Iz tega izhaja, da tožnici kljub skupni vlogi (tožbi) nista udeleženki upravnega spora za vsako od tožb. Zato je vsaka od njiju upravičena vložiti pravno sredstvo samo zoper tisti del izreka sodne odločbe, s katerim je odločeno o njeni tožbi.

22. Tako je sodišče prve stopnje s I. točko izreka izpodbijanega sklepa zavrglo tožbo prve tožnice zoper odpravljeno odločitev o zavrženju njene zahteve za priznanje statusa stranske udeleženke in zoper odločbo o nevračilu davka družbi A., v IV. točki pa je odločilo o stroškovni posledici tega zavrženja. Odločitev se torej ne nanaša na drugo pritožnico, niti ta v pritožbi tega ne zatrjuje. Če bi, pa bi bilo to v logičnem nasprotju s tem, da je bila sama deležna vsebinskega sodnega varstva glede dokončno zavrnjenega zahtevka za vračila DDV (III. točka izreka izpodbijane sodbe in sklepa). Če je druga pritožnica v svoji tožbi izpodbijala tudi odločitev o stranski udeležbi prve pritožnice v davčnem postopku, pa o tem sodišče prve stopnje s predloženim sklepom in sodbo z dne 2. 11. 2021 ni odločalo.

23. Ker torej druga pritožnica ni legitimirana za vložitev pritožbe, jo je Vrhovno sodišče zavrglo (prvi odstavek 346. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

1 Po navedeni določbi lahko zoper dokončen sklep, s katerim je bila osebi zavrnjena pravica do udeležbe v postopku izdaje upravnega akta, vloži tožbo tista oseba, kateri je bila pravica do udeležbe v postopku s tem sklepom zavrnjena. 2 ZUS-1 v 2. točki prvega odstavka 36. člena ZUS-1 določa, da sodišče tožbo zavrže, če ugotovi, da je bila tožba vložena prepozno ali prezgodaj. 3 Tako Vrhovno sodišče v sklepu I Up 84/2016 z dne 13. 4. 2016. 4 Prvi odstavek 2. člena ZUS-1 določa, da sodišče v upravnem sporu odloča o zakonitosti dokončnih upravnih aktov, s katerimi se posega v pravni položaj tožnice ali tožnika. V skladu s tretjim odstavkom 2. člena ZUS-1 je dokončen upravni akt tisti akt, zoper katerega ni mogoče vložiti rednih pravnih sredstev v postopku odločanja. 5 Iz podatkov spisa namreč ne izhaja, da bi bilo o pritožbi družbe B. v vmesnem času že odločeno, niti toženka o tem ni obvestila Vrhovnega sodišča. 6 Pritožnica se izrecno sklicuje na drugi odstavek 200. člena ZPP, po katerem se intervenient lahko udeležuje postopka in se njegova pravdna dejanja ne morejo izključiti do pravnomočnosti sklepa, s katerim se zavrne intervencija.