Jedro

Kadar zavezanec davčno priznanih odhodkov ne izkaže niti s stopnjo verjetnosti in jih tudi ni mogoče oceniti s primerjalno metodo ali na podlagi uradnih podatkov, ocenjeno davčno osnove predstavljajo ugotovljeni prihodki.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Sodišče prve stopnje je z izpodbijano sodbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (revidenta) zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Postojna z dne 21. 3. 2008, s katero je prvostopni organ tožeči stranki, zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunavanju in plačevanju davka od osebnih prejemkov, doseženih s posameznimi posli v obdobju od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2004, dodatno odmeril davek od dohodka od osnove 10.898.635,00 SIT preračunano 45.478,43 EUR po stopnji 25 % v znesku 11.369,80 EUR in pripadajoče obresti obračunane od prvega dne zamude plačila obveznosti od dneva izdaje odločbe v višini 1.445,85 EUR (točka I. izreka), dodatno odmeril razliko akontacije dohodnine od dohodka doseženega z opravljanjem dejavnosti za obdobje od 1. 10. 2005 do 31. 12. 2005 od povečane davčne osnove za 13.885.563,00 SIT preračunano 57.830,67 EUR v znesku 22.086,65 EUR in pripadajoče obresti, obračunane od prvega dne zamude plačila do dne izdaje odločbe v znesku 1.404,93 EUR (točka II/1 izreka) ter razliko akontacije dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti za obdobje 1. 1. 2006 do 31. 12. 2006 od povečane davčne osnove za 17.126.502,00 SIT preračunano 71.467,36 EUR v znesku 29.650,10 EUR in pripadajoče obresti obračunane od prvega dne zamude plačila do dne izdaje odločbe v znesku 1.138,20 EUR (točka II/2 izreka). Drugostopni organ je s svojo odločbo z dne 30. 4. 2010 pritožbo tožeče stranke kot neutemeljeno zavrnil. 2. Sodišče prve stopnje v razlogih izpodbijane sodbe pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke, se na podlagi drugega odstavka 71. člena ZUS-1 nanje sklicuje kot na razloge sodbe ter zavrača revidentove ugovore glede zatrjevanih kršitev. Glede na tožbene razloge še dodaja, da tudi po mnenju sodišča davčni organ pri zavezancu ni mogel določiti verjetne davčne osnove po 3. odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), saj ni mogel pridobiti podatkov glede odhodkov, ki bi bili kot davčno priznani odhodki izkazani vsaj s stopnjo verjetnosti niti od zavezanca zaradi njegovega nesodelovanja niti iz uradnih virov. Poslovanje tožeče stranke kot fizične osebe tudi ni primerljivo z izbranimi samostojnimi podjetniki in pravnimi osebami.

3. Zoper prvostopenjsko sodbo vlaga revident revizijo, in se glede njene dovoljenosti sklicuje na 1. in 2. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Uveljavlja revizijski razlog zmotne uporabe materialnega prava. Predlaga spremembo izpodbijane sodbe ali njeno razveljavitev in vrnitev zadeve sodišču prve stopnje v novo sojenje. Priglaša stroške revizijskega postopka.

4. Tožena stranka predlaga, da se revizija zavrne kot neutemeljena.

5. Revizija ni utemeljena.

6. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločalo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta namreč znaša 63.106,55 EUR in torej presega 20.000,00 EUR. Ker je revizija dovoljena že na podlagi vrednostnega kriterija, revizijsko sodišče ni preizkušalo pogojev za njeno dovoljenost še na podlagi 2. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1. 7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njem navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavani zadevi tudi opravilo revizijski preizkus.

8. Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku, na katero je svojo odločitev oprlo sodišče prve stopnje, in na katerega je revizijsko sodišče po drugem odstavku 85. člena ZUS-1 vezano, izhaja, da je revident v letu 2004 prejel preko bančnega plačilnega sistema Western Union (WU) 12.109.595,57 SIT obdavčljivih prejemkov, v letu 2005 13.885.566,22 SIT ter v letu 2006 17.126,502,00 SIT obdavčljivih prejemkov, ki naj bi jih ustvaril z neregistrirano dejavnostjo svetovanja oz. s prodajo prehranskih dopolnil preko svetovnega spleta iz tujine v tujino. Ti prihodki niso sporni, prav tako ni sporno, da revident za ugotovitev davčno priznanih odhodkov ni predložil nobene lastne dokumentacije in podatkov, iz katerih bi davčni organ lahko ugotovil neposredne odhodke, ki so nastali zaradi njegove dejavnosti. Revident navaja, da bi se v tem primeru morala davčna osnova ugotoviti z oceno po 68. členu ZDavP-2, saj bi se pri ugotovitvi davčne osnove v skladu z ZDavP-2 morali upoštevati tudi odhodki in ne samo prihodki, bilo pa mu je priznanih le 10 % normiranih stroškov za leto 2004. 9. Pri oceni davčne osnove po 68. členu ZDavP-2 se revizijska presoja materialnega prava omejuje na obstoj zakonskih pogojev za ugotavljanje davčne osnove z oceno in na vsebino predpisane metode, ne pa tudi na samo cenitev, saj je ta predmet dejanskega stanja, ki pa ni predmet presoje Vrhovnega sodišča v revizijskem postopku (enako npr. sodbe X Ips 443/2010, X Ips 1222/2006, X Ips 1156/2005).

10. Revizijski očitek zmotne uporabe materialnega prava ni utemeljen. Revizijsko sodišče pritrjuje mnenju davčnih organov, sodišča prve stopnje in revidenta, da je v konkretnem primeru podana podlaga za uporabo 68. člena ZDavP-2, ki v prvem odstavku določa, da davčni organ ugotovi davčno osnovo z oceno, med drugim tudi v primeru, če zavezanec za davek na zahtevo davčnega organa ne predloži poslovnih knjig in evidenc, ki jih je dolžan voditi, kar ustreza konkretnemu primeru. Vendar pa je mnenje revidenta, da davčna organa in sodišče prve stopnje po tem členu sploh niso postopali, napačno. Iz njihovih odločb namreč izhaja, da je bilo v skladu z zakonom storjeno vse za pridobitev podatkov, ki bi omogočili cenitev po tretjem ali četrtem odstavku 68. člena ZDavP-2, pa revident ni bil pripravljen sodelovati v postopku. Glede odhodkov je predložil je le dokumente splošnega značaja, katerim pa davčni organ ni dolžan slediti, in sicer bančne izpiske, dokument z navedbo cen farmacevtskih aparatov, iz katerega ni razvidno, kdo artikle prodaja in ponuja, cenik in ponudbo tujega grškega prodajalca substanc in tabele z lastnimi izračuni in podatki o prilivih in nabavnih vrednostih. Davčni organ si je prizadeval, da bi podatke po uradni dolžnosti preveril, pa mu revident ni posredoval niti podatkov o dobaviteljih in kupcih, niti listin o nabavi blaga, ki bi njegove izračune in njegovo dejavnost, prodajo in nabavo blaga, lahko potrdili. Verjetno izkazanih odhodkov tudi ni bilo mogoče ugotoviti na podlagi uradnih podatkov, saj zavezanec v letih 2004, 2005 in 2006 ni opravljal registrirane dejavnosti, ni razpolagal s poslovnimi prostori in osnovnimi sredstvi ali jih imel v najemu ali dajal v najem, ni zaposloval delavcev in izplačeval plač. ZDavP-2 v 77. členu določa, da mora zavezanec za svoje trditve v davčnem postopku predložiti dokaze, v 88. členu ZDavP-2 pa, da če zakon ne določa drugače, dokazuje zavezanec za davek svoje trditve v davčnem postopku praviloma s pisno dokumentacijo, kar velja tudi v postopku ugotavljanja davčne osnove z oceno po 68. členu ZDavP-2. Prav tako je revizijsko sodišče že zavzelo stališče (sodba X Ips 1222/2006), da se pri ugotavljanju davčne osnove z oceno ne upoštevajo odhodki, ki niso izkazani z ustreznimi listinami. Revidentova lastna izjava in bančni izpiski zato v obravnavanem postopku ugotavljanja davčno priznanih odhodkov ne zadostujejo.

11. Ni utemeljen revizijski očitek, da bi davčni organ moral upoštevati odhodke vsaj za del blaga, ki ga je revident nesporno imel, saj iz davčne odločbe prve stopnje ne izhaja, da so določena količina blaga ter nabavne cene blaga izkazane.

12. Revident nadalje zatrjuje, da bi moral davčni organ davčno osnovo oceniti z upoštevanjem primerljivih zavezancev, vendar je sodišče prve stopnje pravilno obrazložilo, zakaj to v obravnavani zadevi ni mogoče. Revizijsko sodišče pritrjuje tudi ugotovitvam sodišča prve stopnje, da davčni organ, zaradi pomanjkanja podatkov o davčno priznanih odhodkih, odhodkov ni mogel oceniti niti s kako drugo metodo cenitve. Revident tudi ni upravičen do priznanja normiranih stroškov za leti 2005 in 2006, saj ni izpolnjeval pogojev po 45. členu Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-1) v zvezi s tretjim odstavkom 35. člena ZDoh-1, ki morajo biti podani kumulativno in ne zadostuje zgolj dejstvo, da zavezanec nima zaposlenih delavcev.

13. Davčna osnova je bila tako po mnenju revizijskega sodišča ugotovljena skladno z zakonom in ni utemeljen očitek, da ZDavP-2 takšne situacije ne predvideva. Kadar zavezanec davčno priznanih odhodkov ne izkaže niti s stopnjo verjetnosti, davčno osnovo predstavljajo zanesljivo ugotovljeni prihodki, brez priznanja odhodkov. Ker je bila revidentu v skladu s šestim odstavkom 68. člena ZDavP-2 dana možnost, da s predložitvijo ustreznih dokazov dokaže, da je davčna osnova nižja, pa ustreznih dokazov ni predložil, je po presoji Vrhovnega sodišča izpodbijana sodba pravilna in zakonita, revizijski ugovori pa neutemeljeni.

14. Ker niso podani razlogi, ki jih uveljavlja revizija, in ne razlogi, na katere pazi sodišče po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.

15. Ker revident z revizijo ni uspel, v skladu s prvim odstavkom 154. člena in prvim odstavkom 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.