Jedro

Po ZDoh-2 je mogoč (tudi) delni prenos podjetja na novega zasebnika, če se zavezanec tako odloči, vendar pa ima pravico do posebne davčne obravnave po četrtem odstavku 51. člena ZDoh-2 le v primeru, da zavezanec (stari zasebnik) tudi v celoti preneha opravljati dejavnost in so izpolnjeni tudi drugi pogoji po navedeni določbi 51. člena ZDoh-2. Po povedanem po presoji sodišča razlaga navedene določbe četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2, kot jo ponudi tožnik, da je posebna davčna obravnava dopustna tudi v primeru, če stari zasebnik na novega zasebnika prenese le del podjetja in na delu podjetja, ki ga ne prenese še naprej opravlja dejavnost, po ZDoh-2 ni mogoča. Kolikor bi zakonodajalec imel takšen namen, da se ob prenosu dela podjetja dejavnost zavezanca opravlja še naprej, bi to tudi navedel.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo Finančna uprava RS (v nadaljevanju finančni, tudi davčni organ) tožniku ni priznala davčne obravnave, ki jo je 30. 3. 2015 priglasil ob prenehanju opravljanja dejavnosti in nadaljevanja po drugi osebi v skladu s prvim odstavkom 303. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ter določila, da vsaka stranka trpi svoje stroške postopka. Finančnemu organu stroški postopka niso nastali.

2. Iz obrazložitve je razvidno, da je tožnik 30. 3. 2015 vložil vlogo - priglasitev davčne obravnave o prenehanju opravljanja dejavnosti in nadaljevanju po drugi osebi, v kateri je navedel, da priglaša davčno obravnavo ob delnem prenehanju opravljanja dejavnosti Prevozi stvari A.A. s.p., naslov ... in nadaljevanje po drugi osebi B., B.B. s.p.,naslov ... K vlogi je priložil fotokopiji notarskega zapisa in pogodbe o neodplačnem prenosu dela podjetja samostojnega podjetnika v skladu z 72.a členom in 72.b členom Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1). Tožniku je finančni organ izdal potrdilo z dne 10. 4. 2015, da je tožnik v davčnih evidencah označen kot davčni zavezanec, ki je priglasil davčno obravnavo ob prenehanju opravljanja dejavnosti po drugi fizični osebi, v skladu s prvim odstavkom 303. člena ZDavP-2. Davčni organ navaja še prvi in četrti odstavek 303. člena ZDavP-2 in 1. točko četrtega odstavka 51. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2). Davčni organ ugotavlja, da je tožnik prenesel del dejavnosti, šifra dejavnosti 49.410 Cestni tovorni promet na sina in da ni prenehal opravljati dejavnosti. Iz registra davčnih zavezancev je razvidna le sprememba dejavnosti fizične osebe 20. 3. 2015 in sicer navedena šifra se spremeni v šifro 10.710 Proizvodnja kruha, svežega peciva in slaščic ter sprememba naziva Prevoz stvari A.A. s.p. v Proizvodnja svežega peciva A.A. s.p. Tožnik je še vedno registriran za opravljanje dejavnosti kot samostojni podjetnik posameznik. Davčni organ navaja, da se lahko obravnava tudi transakcija prenosa podjetja na podjetnika posameznika, ki se izvede v skladu z določbami 72.a in 72.b člena ZGD-1, če so izpolnjeni pogoji po 51. členu ZDoh-2, med drugim tudi pogoj prenehanja opravljanja dejavnosti prenosnika, ki pa v obravnavanem primeru ni izpolnjen.

3. Pritožbeni organ se z odločitvijo strinja. Tožnik z dnem prenosom dela podjetja na pridobitelja ni prenehal z opravljanjem dejavnosti. Iz Poslovnega registra Slovenije z dne 20. 3. 2015 (Sklep o vpisu spremembe podatkov in prenosa dela podjetja) je razvidna nova glavna dejavnost pri tožniku. Samo dejstvo, da je tožnik del podjetja prenesel na sina, in je prenehal opravljati samo to dejavnost, še ne pomeni, da je prenehal opravljati dejavnost. V konkretnem primeru tako ne gre za prenehanje opravljanja dejavnosti in nadaljevanje opravljanja dejavnosti po drugi osebi. Tožnik je prenesel le del podjetja na drugo osebo, ni pa prenehal v celoti z opravljanjem dejavnosti. Kolikor je tožnik opravljal več dejavnosti, ki predstavljajo zaključeno celoto, je treba šteti kot prenehanje opravljanja dejavnosti v smislu 51. člena ZDoh-2 prenehanje opravljanja vseh dejavnosti, ne le ene, ki predstavlja zaključeno celoto in se jo prenese na drugo osebo. To pomeni, da bi tožnik moral prenehati z opravljanjem dejavnosti tudi v preostalem delu, kar pa iz upravnih spisov ni razvidno. Tožnik tudi sam navaja, da je po prenosu dela podjetja, ki se nanaša na prevoz stvari, še naprej opravlja dejavnost proizvodnje svežega peciva. V konkretnem primeru ni podlage za odločitev po 141. členu ZDavP-2, ker ni šlo za inšpekcijski davčni nadzor. Ker dejansko stanje ni bilo sporno tudi ni potrebe po posebnem ugotovitvenem postopku. Izdaja potrdila in nato izpodbijana odločba ne pomenita nezakonitega ravnanja organa prve stopnje. Prvostopenjski organ ni navedel, da prenos dela podjetja ni bil opravljen skladno z 72.a in 72.b členom ZGD-1. Če želi davčni zavezanec uveljavljati določeno davčno boniteto (posebno davčno obravnavo), morajo biti za to izpolnjeni vsi pogoji po ZDoh-2 in ZDavP-2. Ni mogoče enačiti zakonitosti prenosa podjetja po določbah ZGD-1 s hkratnim priznanjem davčnih ugodnosti po davčnih predpisih.

4. Tožnik v tožbi izpodbija navedeno odločitev. Izpodbijana odločba je bila izdana na podlagi priglasitve davčne obravnave tožnika zaradi sklenitve pogodbe o neodplačnem prenosu dela podjetja samostojnega podjetnika z dne 24. 2. 2015, potrjenega v notarskem zapisu 27. 2. 2015. Konkretno je šlo za prenos dela podjetja - obrata v zvezi z avtoprevozniško dejavnostjo s strani Prevoz stvari A.A. s.p. na podjetje B. vzdrževanje in popravila motornih vozil B.B. s.p., skladno z 72.a in 72.b členom ZGD-1. Davčna organa se na očitke procesnih kršitev in napačne materialnopravne sklepe nista opredelila, s čimer je tožniku kršena tako pravica do izjave, kot tudi pravica do učinkovitega pravnega sredstva. Oba davčna organa sta napačno razlagala zakon. Davčni organ ni opravil vsebinske presoje meril po 51. členu ZDoh-2 v okviru postopka izdaje potrdila po 303. členu ZDavP-2. S takim pristopom je kršil ustavne pravice tožnika in procesna jamstva iz ZDavP-2 in Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP).

5. Tožnik vztraja na materialno procesnem stališču, da gre za razlago nedoločnih pravnih pojmov in je treba na podlagi koncepta razumnega razloga priti do sklepa, ki pojasni zakaj enake ali podobne primere obravnavati davčno podobno ali celo različno. Davčni organ ni opravil celovite materialne presoje primera. Izpodbijane odločbe se ne da preizkusiti. Navaja sodbo Upravnega sodišča RS I U 580/2016. Smisel in namen 51. člena ZDoh-2 ni v tem, da postavlja nerazumne pogoje prenosniku in nasledniku podjetja za davčno nevtralni prenos dela ali celotnega podjetja, temveč v osveščanju zavezancev, na katere minimalne pogoje za davčno nevtralnost morajo paziti. Organ odločanja mora upoštevati namen urejanja področja ter sprejeti ustavno skladno razlago. Pri razlogovanju o vsebini 51. člena ZDoh-2 bi moral uporabiti namensko razlago, pa tudi jezikovna razlaga predpisa ne bi smela privesti do zaključkov, ki jih je uporabil davčni organ.

6. Tožnik navaja, da gre za absolutne procesne kršitve v postopku. Izrek izpodbijane odločbe je v nasprotju z obrazložitvijo. Davčni organ je izdal potrdilo, s katerim je potrdil, da je „Davčni zavezanec z dnem 30. 3. 2015 v davčnih evidencah označen kot davčni zavezanec, ki je priglasil davčno obravnavo ob prenehanju opravljanja dejavnosti po drugi fizični osebi, v skladu s prvim odstavkom 303. člena ZDavP-2.“ V izreku izpodbijane odločbe pa je ugotovil, da se ne prizna davčno nevtralna obravnava. Taki ugotovitvi sta si vsebinsko v nasprotju. Gre za bistveno kršitev postopka iz 7. točke drugega odstavka 237. člena ZUP. Odločitve se ne da preizkusiti, kar pomeni tudi kršitev pravice iz 22. člena Ustave RS. Materialna in procesna zakonska dispozicija ne omogočata, da davčni organ določi tak izrek. Lahko le zavrne ali zavrže vlogo za izdajo potrdila.

7. Podrejeno navaja, da sta izrek in obrazložitvi izpodbijane odločbe v tesni povezavi s postopkom, ki predvideva po končanem inšpekcijskem postopku izdajo odločbe o ugotovitvi nepravilnosti, ki ne vplivajo na višino davčne obveznosti (141. člen ZDavP-2). Če je davčni organ vlogo zavrnil, ker je vsebinsko presodil, da tožnik ni izpolnil enega od razlogov iz 1. točke četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2, bi moral tožnik imeti pravico, da se izjavi o stališčih davčnega organa. Davčni organ bi moral s smiselno rabo 141. člena ZDavP-2 ugotoviti neizpolnitev tožnikove priglasitve, skladno z dispozicijo po 1. točki četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2 in hkrati konkretizirati to neizpolnitev. Izdati bi moral zapisnik, na katerega bi imel tožnik možnost pripomb. S tem je tožniku onemogočeno sodelovanje v postopku. Tožnik opozarja na kršitev načela zaslišanja stranke (9. člen ZUP), načela seznanjenosti (prvi odstavek 7. člena ZDavP-2), načela dolžnosti dajanja podatkov (sodelovalna pravica in dolžnost davčnega zavezanca). Očita poseg v tožnikove pravice iz 22. člena in 25. člena Ustave RS. Ker je postopek tekel mimo ustaljenih postopkovnih pravil, tožnik ni mogel podati stališča do očitkov ter je s tem kršena 3. točka drugega odstavka 327. člena ZUP.

8. Izpodbijana odločba ne vsebuje konkretne obrazložitve. Gre za arbitrarno odločitev in neskladno s pravico iz 22. člena Ustave RS. Navaja odločbe Ustavnega sodišča RS glede dolžnosti obrazložitve sodnih in upravnih odločb. Dolžnost navesti razloge za svojo odločitev nalaga tudi pravica do poštenega sojenja iz prvega odstavka 6. člena EKČP in pravica do učinkovitega pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS (sklepi Ustavnega sodišča RS U-I-302/09, Up-147/09, U-I-139/10, Up-748/10). Obrazložen mora biti tudi zapisnik. Obrazložitev odločbe mora vsebovati jasno opredelitev do vseh za odločitev pomembnih pravnih vidikov zadeve (odločba Ustavnega sodišča RS Up-438/04, Up 147/09). Ugotovitve v obrazložitvi izpodbijane odločbe so si med seboj kontradiktorne ali neobrazložene. Najprej je davčni organ ugotovil obstoj transakcije, to je prenos dela podjetja skladno z 72.a in 72.b členom ZGD-1, nato je ugotovil neskladnost posla z 51. členom ZDoh-2 in v zvezi s tem sklenil, da ta posel ni davčno nevtralen. Te svoje ugotovitve ni z ničemer obrazložil. Tožnik navaja, da je opravil prenos dela podjetja, ki predstavlja celovit obrat avtoprevozniške dejavnosti skladno z 72.b členom ZGD-1 v povezavi z 72.a členom ZGD-1, za kar je davčnemu organu predložil pogodbo v notarskem zapisu in pridobil od AJPES-a odločbo/obvestilo, da je vpisan uraden podatek v Poslovni register Slovenije, da je šlo za prenos dela podjetja, skladno z 72.b členom ZGD-1. S tem je AJPES, kot pristojni organ za statusne zadeve po 72.a členu ZGD-1, potrdil veljavnost posla. Davčni organ ni opravil pravne ocene 72.b člena ZGD-1, ki izrecno določa, da po opravljeni transakciji dela podjetja med očetovim s.p. in sinovim s.p. pravni prednik, to je očetov s.p., konkretno tožnik, ne preneha opravljati dejavnosti, torej že sam zakon določa, da v primeru prenosa dela s.p. ne pride do prenehanja obstoja podjetnika prenosnika.

9. Tožnik navaja popolno odsotnost ustrezne obrazložitve izpodbijane odločbe, ki se kaže v razlagi pojma „Prenehanje opravljanje dejavnosti zavezanca“ po 1. točki četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2. Navedena določba je nastala že vsaj v ZDoh-1 v okviru določbe 1. točke četrtega odstavka 38. člena. To je v času, ko ZGD-1 sploh še ni veljal, ker se je z razvojem ZGD-1 uvedel pred nekaj leti tudi omenjeni 72.b člen ZGD-1 in razširil obseg možnih prenosov podjetja. V tem primeru gre za prenos dela podjetja - obrata. Ob tem pa se dikcija 1. točke četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2 ni spremenila in je ostala enaka kot leta 2004. Toženka domneva, da je davčni organ izoblikoval stališče, da ker zakonodajalec ni izrecno prilagodil dikcije 1. točke četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2 tudi 72.b členu ZGD-1, v tem primeru ne gre za davčno nevtralen posel. To je materialno pravno zgrešeno. Tudi sam davčni organ pravi, da je lahko davčna nevtralnost zagotovljena v okviru izvedenega posla po 72.b členu ZGD-1, po drugi strani pa to tudi sam zakonodajalec ugotavlja po logiki „legi posteriori derogat legi priori“ v prehodnem 99. členu ZDavP-2F, ki ga tožnik citira. Navaja, da se je zakonodajalec zavedal, da sistemska ureditev glede prenosa dela podjetja podjetnika na podjetnika v skladu z ZGD-1 manjka, zato je le deloma uredil to davčno pravno materio, in sicer v okviru 297.b člena ZDavP-2. Davčni organ bi zato moral izpeljati sklep, da v najslabšem primeru glede implementacije posla po 72.b členu ZGD-1 glede na 1. točko četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2 obstaja delna pravna praznina v delu, ko zakon govori o“prenehanju opravljanja dejavnosti zavezanca“, ki bi jo moral izpolniti z ustavno pravilno razlago. Pri tem bi moral upoštevati namen in zgodovinski razvoj te ureditve ter uporabiti namensko in zgodovinsko razlago. Prenehanje opravljanja dejavnosti zavezanca tožnik tolmači v kontekstu z 72.b člena ZGD-1, 1. točke četrtega odstavka 51. in petega odstavka 51. člena ZDavP-2, ki jih citira, kar pomeni, da gre za prenos obrata, podobno kot to urejata 39. člen in 40. člen Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) in gre po logiki „argumentum a maiore at minus“ za „delno“ prenehanje dejavnosti zavezanca v obsegu obrata, v konkretnem primeru obrata avtoprevozniške dejavnosti. To ne pomeni absolutnega prenehanja obstoja zavezanca, kot napačno razlaga davčni organ. Prenehanje obrata in v zvezi s tem ukinitev (prenehanje) registracije v AJPES v zvezi z opravljanjem dejavnosti s šifro 49.410 Cestni tovorni promet je ugotovil tudi davčni organ, ki ga ni pravilno subsumiral pod 1. točko četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2 v povezavi s petim odstavkom 51. člena ZDoh-2. Tudi ni ovrednotil dejstva, da je hkrati s prenosom tožnik takoj spremenil svojo dejavnost iz šifre 49.410 Cestni tovorni promet v 10.710 Proizvodnja kruha, svežega peciva in slaščic, prej navedeno dejavnost pa zbrisal. Hkrati je spremenil tudi firmo. Z vsem tem je tožnik v skladu z zakonodajo prenehal opravljati avtoprevozniško dejavnost 20. 3. 2015. 10. Davčni organ se je oprl na očitno napačno stališče, po katerem 1. točka četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2 za davčno nevtralnost posla zahteva vedno celotno zaprtje dejavnosti podjetnika prenosnika. Tudi, če bi našli za takšno stališče oporo v veljavni zakonodaji, ostaja odprto vprašanje, kdaj se mora tako zaprtje dejavnosti zgoditi, za kar navaja razloge. Iz 72.b člena ZGD-1 pa izhaja, da prenosnik hkrati s sklenitvijo posla po tem členu obstaja še naprej. Tudi 1. točka četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2 izrecno določa časovnice (najbrž je mišljeno „ne določa“ - op. sodišča), kdaj mora podjetnik v celoti zapreti svojo dejavnost, zato je dopustno, da to naredi glede preostalega obrata, ki ni bil prenesen kadarkoli, najkasneje pa v tekočem davčnem letu po sklenitvi posla. Navaja 99. člen ZDavP-2 v povezavi z 297.b členom ZDavP-2, ki je nastal takoj po času uvedbe določbe 72.b člena ZGD-1. Tožnik je pred izdajo izpodbijane odločbe in v pritožbi poudaril, da ima namen v kratkem v celoti zapreti svoj posel in s tem v celoti tudi svojo dejavnost. Tega dejstva davčni organ ni preveril in bi to moral davčni organ ugotoviti v postopku po 141. členu ZDavP-2. Tožnik je nazadnje na davčno nevtralen in na FURS priglašen način prenehal opravljati v celoti s svojo, tokrat pekovsko dejavnostjo, ko je 13. 7. 2015 prenesel in statusno preoblikoval svoje podjetje v družbo A. d.o.o. Torej je tožnik v tekočem davčnem letu najprej 20. 3. 2015 formalno zaprl pri svojem podjetju obrat v zvezi z avtoprevozniško dejavnostjo, nato pa še 12. 7. 2015 do celote zaprl svoj s.p. Tožnik je imel vseskozi namen v najkrajšem času po izvedbi predmetnega prenosa dela podjetja na sina v celoti zapreti svojo dejavnost kot s.p., saj se je želel tudi upokojiti, vendar na davčno nevtralen način. Drugače, kot da opravi najprej delitev s.p. na dva ločena obrata in enega preda sinu, nato pa prenese skladno s 673. členom ZGD-1 preostali del na njegov d.o.o. v skladu z ZGD-1, ni šlo. Tožnik je imel za takšno postopanje podlago v veljavni zakonodaji, ki jo je davčni organ nedopustno omejil, s čimer je tožniku kršil pravico do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS, v povezavi z njeno gospodarsko in socialno funkcijo iz 67. člena Ustave RS.

11. Davčnemu organu tožnik očita, da je spregledal celotno ustavno pravno prakso, ko gre za pravilno tolmačenje predpisa (navaja odločbe ustavnega sodišča RS Up-320/11, U-I-357/98, U-I-350/98, U-I-46/05, U-I-175/11-12). Presoja davčnega organa temelji na stališču, ki ni skladno z načelom enakosti iz 14. člena in pravico do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS. Tožnik meni, da ni nobene podlage, da bi se davčnopravno različno obravnavali položaji, v katerih gospodarski subjekt prenaša celovito dejavnost na drug gospodarski subjekt od tistih, pri katerih je ta prenos le delen. Po stališču tožnika navedena zakonodaja omogoča upravnopravno in ustavno skladno razlago predpisov, ki narekujejo, da je treba podobne primere smiselno enako obravnavati, ne glede ali gre za prenos celotne dejavnosti ali le za prenos obrata iz s.p. v s.p. oziroma za prenos obrata po ZDDPO-2. Nobenega razumnega razloga, prevladujočega v javnem interesu ni, da se pravne posledice prenosa obrata (dela podjetja), ki ostane v svoji osnovni poslovni funkciji, obravnava drugače, če gre za prenos po 72.a ali 72.b členu ZGD-1 ali kateremkoli drugem členu ZGD-1, ki celovito ureja prenose obratov pravnih oseb (npr. oddelitve obratov iz družbe na drugo družbo). Sodišču predlaga, da izvede ponujene dokaze in da tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponovno odločanje, tožniku pa povrne priglašene stroške, v primeru zamude skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

12. V odgovoru na tožbo toženka navaja, da so navedbe tožnika enake kot v pritožbi zoper odločbo prve stopnje, do katerih se je toženka opredelila v obrazložitvi svoje odločbe. Tožbene navedbe tožnika v celoti prereka in vztraja pri razlogih iz obrazložitev obeh upravnih odločb. Sodišču predlaga, da tožbo zavrne kot neutemeljeno.

13. Tožba ni utemeljena.

14. V obravnavani zadevi je sporno ali tožnik izpolnjuje pogoje po 4. točki 51. člena ZDoh-2 za posebno (nevtralno) davčno obravnavo ob prenehanju opravljanja dejavnosti zavezanca. Sporno je predvsem vprašanje ali je za davčno nevtralnost transakcije prenosa dela podjetja na novega zasebnika potrebno prenehanje opravljanja dejavnosti davčnega zavezanca v celoti, torej prenehanje opravljanja dejavnosti tožnika (starega zasebnika) z izbrisom tožnika iz ustreznega registra ali pa je nevtralna davčna obravnava po 51. členu ZDoh-2 dopustna tudi v primeru, če je stari zasebnik (tožnik) na novega zasebnika (sina) prenesel le del podjetja, na delu podjetja pa sam še naprej opravlja dejavnost kot s.p. 15. Davčne posledice prenehanja opravljanja dejavnosti so določene v 51. členu ZDoh-2, ki nosi naziv „Prenehanje opravljanja dejavnosti“. V prvem odstavku je med drugim določeno, da se kot odtujitev sredstev, razen denarnih sredstev ter določenih nepremičnin in opreme), pri ugotavljanju davčne osnove šteje tudi prenehanje opravljanja dejavnosti, nadaljevanje opravljanja dejavnosti s prevzetimi sredstvi pa kot pridobitev teh sredstev (drugi odstavek)1. V četrtem odstavku 51. člena ZDoh-2 je določena možnost drugačne obravnave in predstavlja izjemo od zgoraj navedenega splošnega pravila, po katerem zavezanec lahko zahteva, ne glede na prvi do tretji odstavek 51. člena ZDoh-2, da se za odtujitev oziroma pridobitev sredstev pri ugotavljanju davčne osnove ne šteje: 1. prenehanje opravljanja dejavnosti zavezanca s prenosom podjetja ali dela podjetja zavezanca na drugo fizično osebo zaradi smrti, trajne nezmožnosti za delo ali upokojitve v skladu z veljavnimi predpisi, zakonca, otroka, posvojenca ali pastorka (novega zasebnika) in so izpolnjeni v nadaljevanju te točke določeni pogoji, kot so navedeni v točkah od a) do c).2 2. prenehanje opravljanja dejavnosti zavezanca, ki se izvede v skladu z določbami Zakona o gospodarskih družbah o statusnem preoblikovanju podjetnika in so izpolnjeni pogoji, ki so navedeni točkah a) do d)3. 16. Iz devetega odstavka 51. člena ZDoh-2 izhaja, da se davčna obravnava iz četrtega odstavka tega člena prizna, če je priglašena pri davčnem organu in so izpolnjeni pogoji po tem členu. Postopek uveljavljanja posebne (nevtralne) davčne obravnave ureja 303. člen ZDavP-2, ki v prvem odstavku določa, da oseba, ki želi v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino, pri ugotavljanju davčne osnove uveljavljati davčno obravnavo, ki se lahko upošteva pri prenehanju opravljanja dejavnosti, če dejavnost nadaljuje druga oseba ali pri statusnem preoblikovanju podjetnika in so izpolnjeni pogoji, določeni z zakonom, ki ureja dohodnino, mora takšno davčno obravnavo priglasiti davčnemu organu4. To pomeni, da se glede na navedene zakonske določbe davčna obravnava iz četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2 prizna, če je priglašena davčnemu organu na način ter v rokih, kot je določeno v 303. členu ZDavP-2 in so izpolnjeni pogoji po 51. členu ZDoh-2. V obravnavanem primeru je bil postopek voden skladno z določbami 303. člena ZDavP-2. Razlogi tožnika, da bi moral biti postopek voden po 141. členu ZDavP-2 pa niso utemeljeni, kar bo pojasnjeno v nadaljevanju.

17. Člen 51. člen ZDoh-2 vsebuje tudi določbo, s katero so določeni dodatni pogoji za priznavanje davčno nevtralnega prenosa za primere, ko se prenaša samo del podjetja in je opredeljeno, kaj se lahko šteje za del podjetja. Po petem odstavku 51. člena ZDoh-2 se za del podjetja po tem členu šteje celota sredstev in obveznosti, ki je s poslovno organizacijskega vidika sposobna samostojno poslovati. V okviru dela podjetja, ki se prenaša, se lahko prenašajo samo obveznosti in davčne ugodnosti pridobljene v zvezi s četrtim odstavkom tega člena, ki se lahko pripišejo temu delu podjetja5. To pa pomeni, da kadar navedeni pogoj ni izpolnjen, davčno nevtralen prenos ni možen, ker se s tem ne dosega namena, zaradi katerega se zagotavlja obravnavana davčna ugodnost6. Da pa gre glede neprenesenega dela podjetja v tem primeru (ko se prenaša le del podjetja, v obliki kot je navedean v petem odstavku navedenega člena, ko se torej ne prenaša celotno podjetje na novega zasebnika) za odtujitev sredstev, pa izhaja tudi iz pojasnjevalne določbe šestega odstavka 51. člena ZDoh-2. Po šestem odstavku 51. člena ZDoh-2 se sredstva in obveznosti, ki v primeru delnega prenosa podjetja v skladu s četrtim odstavkom tega člena, niso prenesena, obravnavajo v skladu s prvim odstavkom tega člena.7 To pa pomeni, da gre pod pojmom prenehanja opravljanja dejavnosti po ZDoh-2 lahko samo za celoto oz. gre za celotno obravnavo vseh sredstev in obveznosti samostojnega podjetnika, tudi v primeru, če prenese (le) del podjetja oz. dejavnosti (saj mora biti drugi del podjetja oziroma del dejavnosti, ki ga stari zasebnik ne prenese na novega zasebnika v tem primeru delnega prenosa po šestem odstavku obdavčen). Tako je tudi po presoji sodišča temeljni pogoj za posebno davčno obravnavo transakcij po navedeni določbi lahko le popolno prenehanje opravljanja dejavnosti, tako da se v končni fazi samostojni podjetnik izbriše iz ustreznega registra (oziroma da preneha opravljati dejavnost v celoti, bodisi da jo delno prenese na novega podjetnika in v preostalem delu v gospodinjstvo oziroma da jo v celoti prenese na prevzemnika). To pa je stvar odločitve vsakega posameznika. Kolikor bi vzdržalo stališče toženke, da je nevtralna davčna obravnava po 51. členu ZDoh-2 dopustna tudi v primeru nadaljevanja opravljanja dejavnosti podjetnika na drugem delu podjetja, bi takšna pojasnjevalna zakonska določba ne bila potrebna. Glede na povedano to pomeni, da je po ZDoh-2 mogoč (tudi) delni prenos podjetja na novega zasebnika (če ta del ustreza opisu iz petega odstavka), če se zavezanec tako odloči, vendar pa ima pravico do posebne davčne obravnave po četrtem odstavku 51. člena ZDoh-2 le v primeru, da zavezanec (stari zasebnik) tudi v celoti preneha opravljati dejavnost in so izpolnjeni tudi drugi pogoji po navedeni določbi 51. člena ZDoh-2. Po povedanem po presoji sodišča razlaga navedene določbe četrtega odstavka 51. člena ZDoh-2, kot jo ponudi tožnik, da je posebna davčna obravnava dopustna tudi v primeru, če stari zasebnik na novega zasebnika prenese le del podjetja in na delu podjetja, ki ga ne prenese še naprej opravlja dejavnost, po ZDoh-2 ni mogoča. Kolikor bi zakonodajalec imel takšen namen, da se ob prenosu dela podjetja dejavnost zavezanca opravlja še naprej, bi to tudi navedel. V tem primeru pa bi bila pojasnjevalna določba šestega odstavka 51. člena ZDoH-2, da se v primeru delnega prenosa podjetja, nepreneseni del obdavči kot odtujitev sredstev po prvem odstavku 51. člena ZDoh-28 nepotrebna.

18. Po presoji sodišča je materialno pravo pravilno uporabljeno. Razlaga, kot jo podajata oba davčna organa, je skladna z namenom zakonodajalca, kot izhaja iz Poročevalca DZ 101 z dne 21. 9. 2006. Namen zakonodajalca je nesporno nevtralna davčna obravnava prenosa opravljanja dejavnosti oziroma podjetja na druge osebe in s tem spodbujanja oziroma ohranjanje nadaljevanja dejavnosti in delovnih mest pri prenehanju opravljanja dejavnosti davčnega zavezanca.

19. V obravnavani zadevi dejansko stanje ni sporno, sporna je pravna razlaga v postopku ugotovljenih dejstev. Tožnik je pri davčnem organu 30. 3. 2015 vložil priglasitev davčne obravnave ob prenehanju opravljanja dejavnosti in nadaljevanju po drugi osebi. Tožnik je v postopku priglasitve davčne obravnave navajal delno prenehanje opravljanja dejavnosti Prevozi stvari A.A. s.p., naslov ... in nadaljevanje po drugi osebi B. vzdrževanje in popravila motornih vozil B.B. s.p., naslov ... V zadevi ni sporno, da tožnik ni prenehal opravljati dejavnosti v celoti, čeprav navaja, da je bil to njegov namen, in ki ga je kasneje tudi izpeljal s statusnim preoblikovanjem samostojnega podjetnika v d.o.o., kar pa ni predmet tega postopka in ne more vplivati na transakcije, ki so predmet tega postopka. Relevantno za ta postopek je, da je iz registra davčnih zavezancev razvidna le sprememba dejavnosti fizične osebe 20. 3. 2015 in sicer je bila šifra dejavnosti 49.410 Cestni tovorni promet spremenjena v šifro 10.710 Proizvodnja kruha, svežega peciva in slaščic in sprememba naziva Prevozi stvari A.A. s.p. v Proizvodnja svežega peciva A.A. s.p. in da je tožnik v času odločanja še vedno registriran za opravljanje dejavnosti kot samostojni podjetnik. Sledenje je razvidno tudi iz Sklepa o vpisu spremembe podatkov in prenos dela podjetja v Poslovni register Slovenije z dne 23. 3. 2015. Tožnikovi razlogi, da je na podlagi navedenih dokumentov razvidno, da je skladno z zakonodajo prenehal opravljati avtoprevozniško dejavnost in da mu gre zato posebna davčna obravnava po 51. členu ZDoh-2, pa po že povedanem ni pravilno.

20. Tudi razlogi tožnika, da je opravil prenos dela podjetja, ki predstavlja celovit obrat avtoprevozniške dejavnosti, skladno z določbami ZGD-2, pri čemer izpostavlja določbo 72.b člena (v povezavi z 72a. členom ZGD-1), ki je razširila obseg možnih prenosov podjetja (prenos dela podjetja na podjetnika prevzemnika), na drugačno odločitev glede davčnih učinkov ne vplivajo, saj je za davčno obravnavo relevanten davčni predpis. Tudi očitki, da davčni organ ni opravil pravne ocene 72.b. člena ZGD-1 glede neprenehanja opravljanja dejavnosti pravnega prednika (tožnika), niso utemeljeni, saj sta davčni organ in toženka pojasnila, da je v zadevi relevantna okoliščin, da tožnik na ta način ni prenehal z opravljanjem svoje dejavnosti v celoti, zato sodišče ocenjuje, da ne gre za pomanjkljivost obrazložitve. V obravnavani zadevi dejanska ugotovitev, da tožnik ni prenehal opravljati svojo dejavnosti kot s.p. ( torej v celoti), kar je po četrtem odstavku 51. členu ZDoh-2, ob izpolnjevanju tudi drugih tam navedenih pogojev, pomeni neizpolnjevanje zakonskega pogoja po ZDoh-2 za posebno davčno obravnavo. Tožniku pa se ne očita, da ne bi veljavno opravil prenosa dela podjetja, skladno z 72.b. členom v povezavi z 72.a členom ZGD-1. Slednje pa je v zadevi tudi irelevantno, saj tožnik na tak način prenosa dela podjetja tudi po ZGD-1 ni prenehal opravljati dejavnosti, zato posledično tudi ne more uveljavljati davčnih učinkov takega prenosa. Tožniku namreč ne gre očitek, da ni veljavno opravil prenosa dela podjetja po ZGD-1, temveč se mu očita, da ni prenehal opravljati dejavnosti (v celoti). Pri prenehanju opravljanja dejavnosti bi bil tožnik namreč izbrisan iz Poslovnega registra Slovenije, ki ga vodi Agencija RS za javnopravne evidence in storitve (AJPES)9. Tega pa tožnik ne zatrjuje, temveč pojasnjuje, da je šlo za veljaven prenos dela podjetja po 72.b členu v povezavi z 72.a členom ZGD-1, ki tak prenos dopušča brez prenehanja opravljanja dejavnosti starega zasebnika. Ker v takem primeru prenosa dela podjetja podjetnika, podjetnik, ki prenaša del podjetja na prevzemnika, ne preneha opravljati dejavnosti, kar je po ZDoh-2 osnovni pogoj za posebno davčno obravnavo, sodišče meni, da je odločitev davčnega organa, da v tem primeru (ker ni prenehanja opravljanja dejavnosti zavezanca) ne gre za davčno nevtralni prenos po ZDoh-2. Zato takšen prenos na davčnem področju ne more ustvarjati učinkov v smislu posebne obravnave, saj ZDoh-2 tega ne dopušča. Tako v primeru, kot je obravnavani, tožnik na podlagi prenosa dela podjetja po 72.b členu ZGD-1, ko se določbe glede prenehanja opravljanja dejavnosti (kot po 71.a. členu ZGD-1) ne uporabljajo, podjetnik prenosnik, v danem primeru tožnik, ne more uveljavljati posebne obravnave, saj za to z davčnega vidika ni pravne podlage.

21. Sodišče očitkov glede kršitve pravil postopka ni našlo. Po devetem odstavku ZDoh-2 se davčna obravnava iz četrtega odstavka tega člena prizna, če je priglašena pri davčnemu organu in so izpolnjeni pogoji po tem členu. Priglasitev prenehanja opravljanja dejavnosti in nadaljevanja dejavnosti po drugi osebij je le predpogoj za to, da se sploh lahko uveljavlja obravnavo iz četrtega odstavka 51. člena ZDoH-2. Ne pomeni pa, da se na podlagi petega odstavka 303. člena ZDavP-2 izdano potrdilo davčnega organa tolmači kot potrdilo, da tožnik izpolnjuje tudi vsebinske pogoje za takšno obravnavo iz 51. člena ZDoh-2. Prvi formalni predpogoj, da je bila davčna obravnava priglašena, na način in po postopku, kot je določeno v 303. členu ZDavP-2, je v obravnavani zadevi izpolnjen in izhaja iz upravnih spisov, kar niti ni sporno. Glede na navedeno, kot izhaja tudi iz obrazložitve izpodbijane odločbe, je davčni organ skladno s petim odstavkom 303. člena ZDavP-2 izdal potrdilo, da se na podlagi vloge tožnika 30. 3. 2015 tožnik v davčnih evidencah označi kot zavezanec, ki je priglasil posebno davčno obravnavo. Iz slednjega pa tudi izhaja, da se bo posebna davčna obravnava tožniku priznala le ob izpolnjevanju pogojev, določenih z ZDoh-2 in ZDavP-2. Izpodbijana odločitev pa predstavlja meritorno odločitev po tožnikovi vlogi, ki je bila izdana ob izpolnjenih predpostavkah, da je tožnik pravočasno in na način, kot je predpisan po 303. členu ZDavP-2, priglasil posebno davčno obravnavo obi prenehanju opravljanja dejavnosti zavezanca. Razlogi tožnika, da je davčni organ pomešal dva postopka, tako niso pravilni. Ker v zadevi ne gre za davčni inšpekcijski postopek, tudi ni podlage za odločanje po 141. členu ZDavP-2, kot meni tožnik. V zadevi je davčni organ odločil na podlagi podatkov, ki jih je predložil sam tožnik in na podlagi uradnih evidenc, in je imel dovolj podatkov za odločitev, zato po presoji sodišča poseben ugotovitveni postopek in izdaja zapisnika, kot meni tožnik, ni potreben. Po ZUP, ki se v davčnem postopku subsidiarno uporablja (tretji odstavek 2. člena ZDavP-2) se v primerih, kot je obravnavani, izda odločba v skrajšanem ugotovitvenem postopku. Zato ne gre za kršitev načela zaslišanja stranke, kršitev sodelovalne pravice in dolžnosti davčnega zavezanca, kot meni tožnik.

22. Izpodbijana odločba vsebuje vse potrebne sestavine po 214. členu ZUP, izrek izpodbijane odločbe pravilen in zakonit, obrazložitev pa tudi vsebuje navedbo vseh relevantnih okoliščin, ki so vplivale na odločitev. V zadevi ne gre za odločanje o pravni materiji, za katero davčni organ nima zakonskega pooblastila, kot zmotno meni tožnik. Dokazna ocena predloženih dokazov je po presoji sodišča pravilna. Izpodbijano odločitev se da preizkusiti, zato sodišče očitke glede bistvenih kršitev pravil postopka kot neutemeljene zavrača. Kot pavšalne pa sodišče zavrača tožnikove očitke glede ničnosti po 6. točki prvega odstavka 297. člena ZUP. Toženka je pojasnila in odgovorila na vse relevantne pritožbene navedbe in se sodišče sodišče se z njenimi razlogi strinja. Kolikor so tožbeni razlogi enaki pritožbenim, jih sodišče iz istih razlogov kot toženka zavrača (drugi odstavek 71. člena ZUS-1).

23. Tožnikovi razlogi, da gre za neustavno razlago 51. člena ZDoh-2 po presoji sodišča niso utemeljeni. Materialno pravo je pravilno uporabljeno. Razlaga 51. člena ZDoh-2, kot jo podajata oba davčna organa, je po presoji sodišča skladna z jezikovno, namensko in zgodovinsko razlago10. Tožnik ni izkazal, da je povsem prenehal opravljati dejavnosti, to pa je osnovni zakonski pogoj za posebno (nevtralno) davčno obravnavo transakcije prenosa dela podjetja na novega prevzemnika. Kolikor bi zakonodajalec želel, da je pogoj za priznanje posebne davčne obravnave tudi pri delnem prenehanju opravljanja dejavnosti, bi to po presoji sodišča tudi zapisal, saj gre za davčne ugodnosti, katerih ni mogoče široko razlagati. Tako kot navaja toženka, je zagotovitev davčno nevtralnega prenosa davčni ugodnost v obliki odloga davka, saj v tem primeru davčna obveznost ne nastane pri osebi, ki preneha opravljati dejavnost, temveč šele osebi, ki prevzame nadaljevanje opravljanja dejavnosti, in sicer ko odsvoji na ta način pridobljena sredstva iz uporabe v okviru svojega podjetja. Namen takšnega ukrepa pa je kot že rečeno, odstraniti vpliv, ki bi ga lahko imel davek pri ravnanju posameznika oz. pri odločitvah v zvezi s prenehanjem opravljanja dejavnosti in spodbuditi posameznika, da se odloči za prenos podjetja na druge subjekte ob svojem prenehanju opravljanja dejavnosti.

24. Razlogi tožnika, da ZDoh-2 ni sistemsko usklajen z ZGD-1, pri čemer se sklicuje na 99. člen ZDavP-2F, ki glede predlaganja davčnega obračuna pri prenosu dela podjetja podjetnika na podjetnika v skladu z zakonom, ki ureja gospodarske družbe smiselno napotuje na uporabo 297.b člena ZDavP-2, na drugačno odločitev glede posebne davčne obravnave pri prenehanju opravljanja dejavnosti ne morejo imeti vpliva, kakor tudi ne razlogi tožnika, da je odprto vprašanje, kdaj se mora zaprtje dejavnosti zgoditi (slednje po presoji sodišča ne drži, saj ima ZDavP-2 določbe glede davčnega obračuna in rokov pri prenehanju opravljanja dejavnosti). Sklicevanje na sodbo Upravnega sodišča RS IU 580/2016, kjer je šlo za prenehanje dejavnosti samostojnega poklica zaradi statusnega preoblikovanja zavezanca, ni primerljivo za obravnavani primer, saj je treba okoliščine razlagati v povezavi z okoliščinami konkretnega primera. Razlogi tožnika, da je imel „namen v kratkem zapreti v celoti svoj preostali obrat in s tem tudi svojo dejavnost“, ne vplivajo na odločitev, saj se zakonitost izpodbijane odločitve presoja glede na okoliščine v času njene izdaje. Očitki tožnika glede kršitve pravice do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS v povezavi z njeno gospodarsko in socialno funkcijo iz 67. člena Ustave RS niso utemeljeni. Tožnik se je sam odločil, na kakšen način bo prenehal opravljati dejavnost in očitki, da mu z davčnega vidika to ni bilo omogočeno, ne držijo. Po presoji sodišča ne gre za kršitev ustavnega načela enakosti pred zakonom, kot meni tožnik, saj to načelo zakonodajalcu ne preprečuje, da v mejah svoje pristojnosti določa kriterije, po katerih bo podobna dejanska stanja med seboj razlikoval in na njih vezal pravne posledice.

25. S tem je sodišče odgovorilo na tiste tožbene ugovore, ki so bili po njegovi presoji bistveni za odločitev. Odgovor na ostale tožbene ugovore pa je razviden iz konteksta celotne obrazložitve predmetne sodbe. Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče pa tudi ni našlo očitanih kršitev Ustave RS in EKČP, kakor tudi ne kršitev, na katere pazi po uradni dolžnosti, je sodišče tožbo na podlagi 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

26. Sodišče je odločalo na nejavni seji, saj dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo upravnega akta, med strankam niso sporno (prvi odstavek 59. člena ZUS-1). Po presoji sodišča so bili vsi relevantni dokazi izvedeni in pravilno presojeni že v postopku izdaje izpodbijane odločbe (59. člen v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1). Toženka sicer predlaga, da sodišče izvede dokaze, ki pa jih posebej ne navede, zato je njen predlog v celoti nesubstanciran in ga sodišče iz tega razloga zavrača. 27. Izrek o stroških temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem sodišče, če tožbo zavrne odloči, da trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

1 Iz Predloga ZDoh-2 (Poročevalec DZ 101/2006) izhaja, da je v prvem odstavku 51. člena ZDOH-2 določeno splošno pravilo, da se za odtujitev sredstev in obveznosti šteje tudi prenehanje opravljanja dejavnosti in da v ta okvir štejejo vsa prenehanja ne glede na vzrok prenehanja in ne glede na to ali prenehanje temelji na volji podjetnika (upokojitev, drugi razlogi) ali ne (smrt, stečaj, prepoved opravljanja dejavnosti) ter ne glede na to ali se dejavnost nadaljuje prek druge osebe ali ne. 2 a) novi zasebnik nadaljuje z opravljanjem dejavnosti v Sloveniji, b) novi zasebnik mora ovrednotiti prevzeta sredstva in obveznosti, amortizirati prevzeta sredstva in izračunavati dobičke in izgube v zvezi s prejetimi sredstvi in obveznostmi z upoštevanjem vrednosti na dan prenehanja opravljanja dejavnosti zavezanca, po kateri se bi izhajalo pri izračunu davčne osnove pri zavezancu, ki je prenehal z opravljanjem dejavnosti, oziroma na način, kot če do prenehanja opravljanja dejavnosti ne bi prišlo, c) novi zasebnik prevzame rezervacije, ki jih je oblikoval zavezanec, ki je prenehal z opravljanjem dejavnosti, ki se lahko pripišejo podjetju, ki se prenaša, in pogoje v zvezi s temi rezervacijami, kot bi veljali za zavezanca, ki je prenehal z opravljanjem dejavnosti, kot če do prenehanja opravljanja dejavnosti ne bi prišlo. 3 a) nova pravna oseba oziroma prevzemna pravna oseba je rezident, b) nova pravna oseba oziroma prevzemna pravna oseba mora ovrednotiti prevzeta sredstva in obveznosti, amortizirati prevzeta sredstva in izračunavati dobičke in izgube v zvezi s prejetimi sredstvi in obveznostmi z upoštevanjem vrednosti na zadnji dan obdobja, za katero se izračunava akontacija dohodnine od dohodka iz dejavnosti pri statusnem preoblikovanju podjetnika, po kateri se bi izhajalo pri izračunu davčne osnove pri zavezancu, ki bo prenehal z opravljanjem dejavnosti, oziroma na način, kot če do prenehanja opravljanja dejavnosti ne bi prišlo c) nova pravna oseba oziroma prevzemna pravna oseba prevzame rezervacije, ki jih je oblikoval zavezanec, ki bo prenehal z opravljanjem dejavnosti, ki se lahko pripišejo podjetju oziroma delu podjetja, ki se prenaša, in pogoje v zvezi s temi rezervacijami, kot bi veljali za zavezanca, ki bo prenehal z opravljanjem dejavnosti, kot če do prenehanja opravljanja dejavnosti ne bi prišlo, d) fizična oseba se zaveže, da bo svoj delež v pravni osebi, pridobljen s statusnim preoblikovanjem, obdržala najmanj 36 mesecev in ga nominalno ne bo zmanjšala. 4 Člen 303 ZDavP-2 še določa: Priglasitev se opravi na obrazcu, ki ga predpiše minister, pristojen za finance. Sestavni del obrazca je tudi izjava o izpolnjevanju pogojev, določenih z zakonom, ki ureja dohodnino. Del priglasitve je tudi izjava o izpolnjevanju pogojev, določenih z zakonom, ki ureja dohodnino (drugi odstavek). Oseba, ki preneha opravljati dejavnost, in novi zasebnik v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino oziroma nova pravna oseba ali prevzemna pravna oseba v skladu z zakonom, ki ureja gospodarske družbe, opravita priglasitev hkrati na isti vlogi, ki jo podpišeta oba. Kadar oseba preneha opravljati dejavnost zaradi smrti, priglasitev opravi novi zasebnik oziroma pravna oseba, v katero so vložena sredstva (tretji odstavek). Priglasitev se mora opraviti najpozneje do roka za predložitev davčnega obračuna davčnega zavezanca, ki je prenehal z opravljanjem dejavnosti. Priglasitev se opravi pri davčnem organu, kjer je davčni zavezanec, ki preneha z opravljanjem dejavnosti, vpisan v davčni register (četrti odstavek). Davčni organ na podlagi priglasitve osebo, ki priglasi davčno obravnavo v skladu s tem členom zakona, v davčnih evidencah označi kot davčnega zavezanca, ki je priglasil posebno obravnavo, in mu o tem izda potrdilo (peti odstavek). Osebe, ki so priglasile davčno obravnavo v skladu s tem členom, morajo v davčnem obračunu posebej izkazati učinke na davčno osnovo, ki so posledica upoštevanja priglašene davčne obravnave( šesti odstavek). 5 Iz Poročevalca DZ 101/2006 izhaja, da so s petim odstavkom določeni dodatni pogoji za priznavanje davčno nevtralnega prenosa za primere, ko se prenaša samo del podjetja in je opredeljeno, kaj se lahko šteje za del podjetja, in sicer se lahko šteje samo celota sredstev in obveznosti, ki je s poslovno-organizacijskega vidika sposobno tvoriti samostojno poslovanje. 6 Glej komentar k 51. členu iz Poročevalca DZ 101/2006. 7 Glede šestega odstavka 51. člena ZDoh-2 izhaja iz Poročevalca DZ, da je pojasnjevalne narave in pove, da za sredstva in obveznosti, ki niso prenesene v okviru dela podjetja, za prenos katerega se uveljavlja davčna obravnava prenosa, nevtralna obravnava ne velja. 8 Iz Poročevalca DZ k predlogu ZDoh-2 med drugim izhaja, da je namen takšne obravnave nevtralna davčna obravnava prenosa opravljanja dejavnosti oziroma podjetja na druge osebe in s tem spodbujanja oziroma ohranjanje nadaljevanja dejavnosti in delovnih mest. Nadalje je navedeno, da bo navedena posebna obravnava dopustna ob izpolnjevanju določenih pogojev in sicer pri: 1. prenehanju opravljanja dejavnosti s prenosom podjetja na drugo fizično osebo (novi zasebnik) ter 2. prenehanju opravljanja dejavnosti, ki se izvede v skladu z določili Zakona o gospodarskih družbah o statusnem preoblikovanju podjetnika. 9 Po sedmem odstavku 72.a člena ZGD-1 AJPES hkrati vpiše podjetnika prevzemnika v Poslovni register Slovenije, če še ni vpisan, in po uradni dolžnosti izbriše iz njega podjetnika. Z vpisom prenosa podjetja v Poslovni register Slovenije podjetnik preneha opravljati dejavnost, podjetje podjetnika pa v skladu s pogodbo o prenosu podjetja preide na podjetnika prevzemnika. 10 Iz Poročevalca DZ št. 2 z dne 8. 1. 2004 ( stran 72) izhaja, da je namen posebne obravnave po četrtem odstavku 39. člena ZDoh-1 nevtralna davčna obravnava prenosa opravljanja dejavnosti na druge osebe in s tem spodbujanje in ohranjanje nadaljevanja dejavnosti in delovnih mest in s tem spodbujanje za začetek opravljanja dejavnosti in nastajanja novih delovnih mest, ki je dopustna ob izpolnjevanju določenih pogojev, in sicer pri - prenehanju opravljanja dejavnosti, če dejavnost nadaljuje druga fizična oseba (novi zasebnik) ter - prenehanju opravljanja dejavnosti, če se sredstva vložijo v pravno osebo.