Jedro

Ker je bila v obravnavanem primeru odločba odpravljena in zadeva vrnjena prvostopnemu davčnemu organu v nov postopek, v katerem nova odločba o odmeri dohodnine še ni bila izdana, pogoji za vračilo davka niso izpolnjeni in bodo nastopili šele, če bo v ponovljenem postopku izdana odmerna odločba, s katero bo davek odmerjen v nižjem znesku, kot ga je tožnik plačal po odpravljeni odločbi, takrat, ko bo nova odmerna odločba postala pravnomočna.

Izrek

Revizija se zavrne.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu – ZUS zavrnilo tožnikovo tožbo zoper odločbo tožene stranke z dne 12. 12. 2002, s katero je tožena stranka zavrnila tožnikovo pritožbo zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Postojna z dne 29. 10. 2002. Z navedeno odločbo je organ prve stopnje zavrnil tožnikov zahtevek za vračilo plačane dohodnine in obresti za leto 2000. 2. Sodišče prve stopnje v razlogih izpodbijane sodbe ugotavlja, da je izpodbijana odločba tožene stranke pravilna in zakonita. Upravni organ prve stopnje je tožniku z odločbo z dne 19. 4. 2000 odmeril dohodnino za leto 2000 in mu naložil plačilo razlike med odmerjeno dohodnino in obračunanimi akontacijami v višini 626.857,00 SIT. Odmerna odločna je bila v postopku na drugi stopnji odpravljena, v ponovljenem postopku pa do izdaje izpodbijane odločbe ni bila izdana nova odmerna odločba. Odprava odločbe prvostopenjskega organa in vrnitev v ponovni postopek ne pomeni odprave odločbe v smislu določb prvega odstavka 281. člena Zakona o splošnem upravnem postopku – ZUP. V predmetni zadevi se primarno uporabljajo določbe Zakona o davčnem postopku – ZDavP. Po 95. členu ZDavP je predpostavka za vračilo preplačanega davka pravnomočna odločba, s katero je davčna obveznost odmerjena v znesku, ki je nižji od plačanega davka po prvotni odločbi. Ker odmerni postopek še traja, tožnik nima pravne podlage za zahtevo za vračilo plačane dohodnine.

3. Zoper prvostopenjsko sodbo je tožnik vložil pritožbo, sedaj revizijo, iz vseh pritožbenih razlogov po 72. členu ZUS. Pravno naziranje sodišča, da v obravnavani zadevi ne gre za odpravo iz prvega odstavka 281. člena ZUP, ni pravilno. Ker je bila odločba, na podlagi katere je bil tožnik dolžan plačati davčne obveznosti, odpravljena, so bile odpravljene tudi pravne posledice, ki so na podlagi te odločbe nastale. Zakon drugačne oblike odprave odločbe ne pozna in ne določa drugačne vrste odprave ali posledic v primeru, da je odločba odpravljena na podlagi pritožbe, zaradi katere je zadeva vrnjena organu prve stopnje v ponoven postopek. Takšno stališče je že zavzelo tudi Vrhovno sodišče RS. Izpodbijana odločba tudi nima razlogov o odločilnih dejstvih, saj ne navaja pravne podlage za tolmačenje, da odprava odmerne odločbe nima za posledico odprave posledic, ki so iz nje nastale. Tožnik predlaga, da se izpodbijana sodba spremeni tako, da se v celoti ugodi zahtevku tožene stranke.

4. Tožena stranka na revizijo (prej pritožbo) ni odgovorila.

5. Revizija ni utemeljena.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je v prvem odstavku 107. člena določil, da Vrhovno sodišče v vseh že vloženih zadevah odloča po ZUS-1, v drugem odstavku 107. člena pa, da se zadeve, v katerih je bila vložena pritožba pred uveljavitvijo ZUS-1, obravnavajo kot pritožbe po ZUS-1 v primerih, ko je pravnomočnost sodbe po zakonu pogoj za izvršitev upravnega akta ter v primerih, ko je pritožba izrecno dovoljena na podlagi posebnega zakona. V drugih primerih se vložene pritožbe, ki jih je vložila upravičena oseba in so pravočasne in dovoljene po določbah ZUS, obravnavajo kot pravočasne in dovoljene revizije, prvostopenjske sodbe pa postanejo pravnomočne. Glede na to določbo se v obravnavanem primeru vložena pritožba obravnava kot pravočasna in dovoljena revizija po ZUS-1, prvostopenjska sodba pa je postala pravnomočna dne 1. 1. 2007. 7. Revizija v upravnem sporu je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po določbah prvega odstavka 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena tega zakona ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (2. odstavek 85. člena ZUS-1). Vrhovno sodišče preizkusi izpodbijano sodbo samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden tudi preizkus revizije v obravnavani zadevi.

8. V skladu s petim odstavkom 1. člena ZDavP se ZUP uporablja za vsa vprašanja postopka, razen tistih, ki so v ZDavP drugače urejena. ZDavP v 95. členu ureja vračilo davka, zato se glede tega vprašanja ZUP v obravnavani zadevi ne uporablja. Prvi odstavek 95. člena ZDavP določa, da se davčnemu zavezancu ali komu drugemu, ki je na račun davka, obresti, denarne kazni ali stroškov plačal več, kot je bil dolžan po pravnomočni odločbi, preveč plačani znesek vrne v 30 dneh od vročitve odločbe, če z zakonom ni drugače določeno. Po presoji Vrhovnega sodišča iz navedene določbe ZDavP izhaja, da mora biti odločba, s katero se odmeri višina davka, pravnomočna, da bi lahko upravičenec na tej podlagi uveljavljal pravico do vračila razlike med odmerjenim in plačanim davkom. Ker je bila v obravnavanem primeru odločba odpravljena in zadeva vrnjena prvostopnemu davčnemu organu v nov postopek, v katerem nova odločba o odmeri dohodnine za leto 2000 še ni bila izdana, pogoji za vračilo davka niso izpolnjeni in bodo nastopili šele, če bo v ponovljenem postopku izdana odmerna odločba, s katero bo davek odmerjen v nižjem znesku, kot ga je tožnik plačal po odpravljeni odločbi, takrat, ko bo nova odmerna odločba postala pravnomočna.

9. Tožnik pa ne bi bil upravičen do vračila davka niti na podlagi določb ZUP. ZUP v prvem odstavku 281. člena določa, da če se odločba odpravi ali izreče za nično, se odpravijo tudi pravne posledice, ki so iz nje nastale. Te določbe ni mogoče uporabiti, če je bila odločba odpravljena in zadeva vrnjena upravnemu organu prve stopnje v nov postopek. Pravnomočna odprava odločbe brez vrnitve v ponovni postopek (prvi odstavek 281. člena ZUP) učinkuje drugače, kot njena pravnomočna odprava z vrnitvijo v ponoven postopek (tretji odstavek 251. člena ZUP). V prvem primeru je upravni organ dolžan odvzeto vrniti, saj izterjana oziroma prostovoljno plačana obveznost ne bo ponovno odmerjena. Kadar pa je odmera vrnjena v nov postopek, niso podani pogoji za vračilo obveznosti, ki je bila prisilno izterjana ali prostovoljno izpolnjena. Vrhovno sodišče RS je v zadevah III Ips 49/2005 z dne 13. 6. 2006 in X Ips 583/2006 z dne 26. 3. 2009 že zavzelo enako stališče. 10. Ker niso podani revizijski razlogi, na katere se sklicuje tožnik, niti razlogi, na katere Vrhovno sodišče pazi po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče revizijo na podlagi 92. člena ZUS-1 zavrnilo kot neutemeljeno.