Jedro

Sklicevanje tožeče stranke na določbe 44. člena ZDoh-2 ne vzdrži pravne presoje. V konkretnem primeru namreč razmerje, sklenjeno med tožečo stranko in čuvajem B. B. in C. C. za opravljanje omenjene službe nedvomno ni bilo delovno in zato zanj ne velja izvzem povračila stroškov v zvezi z delom iz davčne osnove (dohodka iz delovnega razmerja), ki je določen v 3. točki prvega odstavka 44. člena ZDoh-2 in kot se uveljavlja v tožbi. Pač pa po presoji sodišča ni v zadostni meri ugotovljeno, za kakšno oziroma za katero razmerje po določbah ZDoh-2 gre in kakšna je v posledici obdavčitev. Tako tožena stranka ugotavlja, da organ prve stopnje pri odločanju ni pravilno uporabil določb (38. in 108. člena) ZDoh-2 ter da je napačno tudi njegovo stališče, da je delo čuvajev pridobitne narave in da mora biti kot takšno obdavčeno.

Izrek

I. Tožbi se ugodi. Odločba Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 0610-4612/2016-40 z dne 12. 5. 2017 se odpravi in zadeva vrne organu prve stopnje v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v roku 15 dni od vročitve te sodbe povrniti stroške postopka v znesku 469,70 EUR, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

1. Finančna uprava je v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora pravilnosti obračunavanja in plačevanja davka od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju DDPO) za obdobje od 1. 1. 2015 do 31. 12 2015, davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za obdobje od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2016 ter davkov in prispevkov od dohodkov fizičnih oseb za obdobje od 1. 1. 2015 do 31. 12. 2016, tožeči stranki odmerila in naložila v plačilo DDPO, akontacijo dohodnine od dohodka iz zaposlitve - drugega pogodbenega razmerja, posebni davek na določene prejemke od dohodka iz zaposlitve - drugega pogodbenega razmerja in prispevke ter DDV, vse skupaj s pripadajočimi obrestmi, in sicer v zneskih, v rokih in na račune, ki so navedeni v točkah I, II, III, IV in V izreka izpodbijane odločbe. V VI. točki izreka je odločeno, da se zahtevi tožeče stranka za povračilo stroškov ne ugodi ter da stroški, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ. V VII. točki pa, da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe.

2. Iz obrazložitve odločbe sledi, da tožeča stranka posluje v skladu z določbami Zakona o sladkovodnem ribištvu (v nadaljevanju ZSRib) in da ji je bila za izvajanje ribiškega upravljanja podeljena koncesija za dobo 30 let za vodno območje 64, kjer tečejo reke Idrijca, Kanomljica in Cerknica. V inšpiciranem obdobju je ustvarila prihodke s pridobitno dejavnostjo, to je s prodajo ribolovnih kart, oddajanjem v najem poslovnih prostorov in opravljanjem storitev, ki so povezane z ribogojništvom in upravljanjem rečnih voda, ter z nepridobitno dejavnostjo, to je s članarino.

3. Pri inšpiciranju prihodkov tožeče stranke je bila (med drugim) opravljena kontrola prodaje ribolovnih dovolilnic za leto 2015, in sicer na način navzkrižne kontrole podatkov, ki so bili prejeti od prodajalcev in podatkov v evidenci tožnice ter pri tem ugotovljeno, da so prihodki od prodaje ribolovnih dovolilnic, izračunani v postopku nadzora, za 8.795,07 EUR višji od knjiženih prihodkov in da se za ta znesek povečajo izkazani, davčno priznani prihodki (v višini 102.412,87 EUR), tako da znašajo po ugotovitvah inšpekcije 111.2017,94 EUR. V zvezi z odhodki so bili (med drugim) inšpicirani stroški ribiške čuvajske službe ter pri tem z ozirom na okoliščine konkretnega primera ugotovljeno, da vsa izplačila potnih stroškov in kilometrin čuvajem predstavljajo po določbi 38. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) dohodek iz drugega pogodbenega razmerja in se v skladu z določbo 3. točke četrtega odstavka 108. člena ZDoh-2 vštejejo v davčno osnovo. Ribiškim čuvajem se v posledici obračunajo davki in prispevki od dohodka na podlagi drugega pogodbenega razmerja, tožeči stranki pa se pri izračunu davčne osnove za DDPO upoštevajo stroški (iz naslova kilometrine in povračila stroškov za prehrano), povečani za obračunane dajatve. Izračun davčne osnove je razviden iz tabele na 23. strani izpodbijane odločbe. Osnova za davek znaša 497,31 EUR, obračunani DDPO po stopnji 17% pa 84,54 EUR.

4. Od povečanih prihodkov (iz naslova prodaje predtiskanih dovolilnic) in od stroškov (storitev) za predtiskane dovolilnice, dane v promocijske namene, pa se nato v skladu z določbami Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) in Pravilnika o izvajanju zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju PZDDV-1) obračuna še DDV po stopnji 22%, in sicer za davčno obdobje od 1. 1. do 31. 12. 2015 od davčne osnove 11.514,88 EUR (8.795,07 + 2.719,81 EUR) v znesku 2.533,27 EUR in za davčno obdobje od 1.1. do 31. 12 2016 od osnove 5.571,59 EUR (1.377,05 + 4.194,54 EUR) v znesku 1.225,75 EUR ter obračunajo pripadajoče obresti.

5. Pripombe tožeče stranke na zapisnik je davčni organ iz razlogov, navedenih na straneh od 37 do 43 izpodbijane odločbe, obrazloženo zavrnil. 6. Ministrstvo za finance je kot davčni organ druge stopnje z odločbo št. DT-499-14-42/2017-2 z dne 29. 4. 2019 pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnilo kot neutemeljeno. V svojih razlogih najprej zavrne pritožbene očitke o kršitvah pravil postopka. Kot nebistven za odločitev šteje ugovor, po katerem se je inšpekcijski nadzor odvijal pretežno v prostorih davčnega organa, zaslišanje predsednika društva A. A., predlagano v tej zvezi, pa šteje za nepotrebno. Poudari še, da je imela tožeča stranka ves čas postopka možnost sodelovanja in izjave glede dejstev in dokazov ter da tudi v tem pogledu ni podana kršitev pravil postopka.

7. Ugovore, ki se nanašajo na ugotovitve organa prve stopnje v zvezi s prodajo ribolovnih dovolilnic, oceni kot neutemeljene. V svojih razlogih povzame razloge prve stopnje ter jih dodatno pojasni. Pripominja, da je na podlagi ugotovljenih dejstev prvostopenjski organ utemeljeno sklepal, da so bile tiste dovolilnice, ki niso bile vrnjene, v resnici prodane, in da tožeča stranka v poslovnih knjigah ni verodostojno izkazala vseh prihodkov v tej zvezi. Ko namreč nastane dvom v resničnost poslovnih dogodkov, ki jih zavezanec dokazuje s knjigovodskimi listinami, je na zavezancu, da dokaže, da so se poslovni dogodki, ki naj bi jih listine izkazovale, tudi dejansko zgodili. Zato je organ prve stopnje od tožeče stranke utemeljeno zahteval, da za svoje trditve, da so bile tudi ostale dovolilnice, ki jih predsednik društva A. A. ni vrnil, podarjene v promocijske namene, predloži verodostojne dokaze. Kot dokaz je tožeča stranka predložila etalone predtiskanih dovolilnic, ki jih je imel predsednik, iz le-teh pa ni bilo mogoče ugotoviti, za katere vrste dovolilnic gre, saj na njih ni bilo označbe vrste in vrednosti, temveč so bile zgolj oštevilčene, pri čemer se njihove številke niso ujemale s številkami, ki so bile navedene v evidenci predtiskanih dovolilnic, in je zato organ prve stopnje po presoji pritožbenega organa utemeljeno zaključil, da tožeča stranka za svoje trditve ni predložila verodostojnih dokazov.

8. V zvezi s pritožbenim ugovorom, ki se nanaša na obveznost dokumentiranja, se pritožbeni organ sklicuje na določbe 31. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), 26. člena Zakona o društvih (v nadaljevanju ZDru-1) ter na določbe SRS 33, na podlagi katerih je tožeča stranka dolžna voditi poslovne knjige in evidence in po katerih mora biti vodenje poslovnih knjig in sestavljanje letnega poročila v skladu z računovodskim standardom za društva. Ker iz poslovnih knjig ni bilo mogoče razbrati podatkov o dejanski prodaji predtiskanih ribolovnih dovolilnic, je organ prve stopnje ugotavljal dejansko stanje, in sicer z navzkrižno kontrolo podatkov o prejetih in vrnjenih ribolovnih dovolilnicah. Razlika med prejetimi in prodanimi dovolilnicami ter podarjenimi dovolilnicami se je pojavila le pri A. A. in ta je ostala nepojasnjena. Zato je davčni organ opravil izračun prihodkov, ta pa temelji na podatkih tožeče stranke in je zato po presoji pritožbenega organa stanje v zadevi pravilno ugotovljeno in tudi ustrezno obrazloženo.

9. Se pa organ druge stopnje strinja s tožečo stranko, da so bili dokazni predlogi v tej zvezi zavrnjeni z napačnimi razlogi in zato navede svoje razloge. Dokazni predlog za zaslišanje prič in zakonitega zastopnika tožeče stranke tako zavrne kot nesubstanciran, saj ugotavlja, da tožeča stranka ne v pripombah in tudi v pritožbi ni navedla, katere pravnorelevantne okoliščine naj bi se z zaslišanji ugotavljale, oziroma kaj naj bi priče relevantnega izjavile. Na očitek, ki se nanaša na izjavo referentke, ki jo je le-ta dala računovodkinji tožeče stranke, pa po presoji pritožbenega organa pravilno odgovori že organ prve stopnje ter dodatno pojasni, da v konkretnem primeru ni šlo za navodilo, ki zavezuje.

10. Strinja pa se pritožbeni organ tudi z odločitvijo, ki se tiče odhodkov, to je glede dodatnega obračuna davkov in prispevkov od stroškov ribiško čuvajske službe. Kot omenjene stroške je imela tožeča stranka v poslovnih knjigah izkazane kilometrine in dnevnice, pri čemer sta ribiško čuvajsko službo opravljala B. B. kot vodja čuvaj in C. C. kot čuvaj na podlagi sporazuma o izvajanju čuvajske službe, iz katerega izhaja, da imata čuvaja pravico do povračila materialnih stroškov, povezanih z opravljanjem te službe. Glede na povedano pritožbeni organ ugotavlja, da sta ribiška čuvaja naloge opravljala na podlagi t.i. drugega pogodbenega razmerja in se zato povračila stroškov obravnavajo na podlagi 38. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) in ne na podlagi določb 105. oziroma 108. člena ZDoh-2, kot izhaja iz izpodbijane odločbe in je zato pravno nepomembno tudi vprašanje, ali je bilo delo čuvajev opravljeno v zvezi s pridobitno ali nepridobitno dejavnostjo, ki se obravnava v izpodbijani odločbi. Davčna osnova za dohodek iz drugega pogodbenega razmerja pa je skladno s četrtim odstavkom 41. člena ZDoh-2 prejeti dohodek, zmanjšan za obvezne prispevke za socialno varnost, ki jih je na podlagi posebnih predpisov dolžan plačati delojemalec in za normirane stroške v višini 10% od doseženega dohodka. Pri čemer se povračila stroškov v predpisani višini na vštevajo le v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja, ne pa tudi v davčno osnovo dohodka iz drugega pogodbenega razmerja. Davčna osnova iz drugega pogodbenega razmerja je torej prejeti dohodek, vključno z morebitnimi povračili stroškov in bonitetami, kar pomeni, da se povračila stroškov v davčno osnovo dohodka vštevajo v celotnem znesku. V zvezi s sklicevanjem tožeče stranke na določbe Uredbe pa pritožbeni organ pojasni, da se to zmanjšanje ne upošteva pri odmeri akontacije dohodnine v tem postopku, ampak ga fizična oseba, ki prejme dohodek oziroma povračila stroškov, lahko uveljavlja v ugovoru zoper informativni izračun dohodnine. Predlog za zaslišanje inšpektorice v tej zvezi pritožbeni organ kot nesubstanciran zavrne. Sklepno ugotavlja, da se je organ prve stopnje v tem delu odločbe sicer napačno skliceval na določbo 108. člena ZDoh-2, da pa odločitev oziroma odmera pravilno temelji na določbi 38. člena ZDoh-2 in se zato pritožba v tem delu zavrne kot neutemeljena. Ugotavlja še, da je pravilno odločeno tudi o stroških postopka.

11. Tožeča stranka se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povračilo stroškov postopka. Toži zaradi bistvene kršitve pravil postopka, zaradi napačne uporabe materialnega prava in zaradi nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja.

12. Uvodoma izpostavlja, da iz izpodbijane odločbe na več mestih izhaja, da je davčni organ pri izračunavanju davčnih obveznosti zgolj sklepal na določeno dejansko stanje in da se torej o resničnem dejanskem stanju ni prepričal, kar je nedopustno in nepravilno, odločbe pa se v tem delu sploh ne da preizkusiti, kar je bistvena kršitev pravil postopka. Omenjeni razlog ni bil predmet presoje s strani organa druge stopnje, kar je nadaljnja kršitev pravice tožeče stranke do pravnega sredstva. Nadalje tožeča stranka ugovarja argumentaciji, ki se nanaša na način vodenja postopka nadzora, t.j. skoraj izključno v prostorih FURS, kar šteje za bistveno, saj je s tem prišlo do kršitve 137. člena ZDavP-2. Pri tem zanika, da bi bilo v tej zvezi s predsednikom društva karkoli dogovorjeno in poudarja, da tožeča stranka razpolaga s primernimi prostori, v katerih bi se lahko opravil nadzor in da bi to lahko potrdil tudi predsednik društva, če bi bil (pa neupravičeno ni bil) zaslišan. Tožeči stranki bi namreč moralo biti z ozirom na naravo in težo posledic nadzora omogočeno, da ves čas nadzora aktivno sodeluje v postopku, zlasti pa bi morala biti odločitev sprejeta s stopnjo gotovosti in ne na podlagi zgolj sklepanja o obstoju določenih dejstev, kot je bilo storjeno v konkretnem primeru.

13. Glede prodaje ribolovnih dovolilnic tožeča stranka navaja, da je v izpodbijani odločbi pravilno ugotovljena večina podatkov o prodanih ribolovnih dovolilnicah, da pa je nepravilna ugotovitev, ki se nanaša na prodajo dovolilnic po predsedniku A. A. Vztraja pri stališču, da se je nepravilno in neutemeljeno, zgolj na podlagi sklepanja, razlika med dovolilnicami, ki jih je A. A. prejel v letu 2015 za prodajo in tistimi, ki so bile vrnjene ob koncu leta, t.j. v višini 59 kom. oziroma 66 kom., upoštevala kot da gre za prodane dovolilnice in so se nato iz tega razloga povečali prihodki od prodaje. A. A. je namreč že v postopku nadzora pojasnil, da v letu 2015 ni prodajal predtiskanih ribolovnih dovolilnic, temveč da je razpolagal zgolj z določenimi dovolilnicami, na katerih je bil odtisnjen žig, da je vrednost dovolilnice o,00 EUR, te pa je uporabljal kot promocijske dovolilnice na sejmih po Evropi, nekaj pa tudi v domovini. Za določene dovolilnice, ki so bile dane v promocijske namene in ki jih navaja, je bilo pri pregledu njihovih etalonov že v postopku nadzora nesporno ugotovljeno, da jih je podaril v promocijske namene. Poleg tega so bili predloženi še ostali etaloni od prodanih dovolilnic, za katere je tožeča stranka ravno tako pojasnila, da so bile podarjene na različnih dogodkih, na njih pa je bil odtisnjen tudi žig z vrednostjo 0,00 EUR in jih zato ni bilo mogoče prodati, temveč so bile tudi te dovolilnice lahko zgolj podarjene. Tega davčni organ ni upošteval, zaključil je le, da ni bilo mogoče ugotoviti, na katere vrste dovolilnic se etaloni nanašajo, ker na njih ni označene vrednosti in vrste dovolilnic in kar naj bi po stališču davčnega organa pomenilo, da so bile te dovolilnice prodane. Zgolj s sklepanjem pa je nato davčni organ ugotovil, da so bili in za koliko so bili prihodki od prodaje predtiskanih dovolilnic za leto 2015 višji od knjiženih prihodkov, kar pa je po navedbah v tožbi nepravilno in v nasprotju z vsemi procesnimi postulati. Iz istih razlogov je nepravilno obračunan in naložen v plačilo tudi DDV. Tožeča stranka vztraja, da ostaja dejansko stanje glede prodaje in doseženega prihodka iz naslova prodaje dovolilnic v celoti napačno in nepravilno ugotovljeno, zlasti pa ostaja nepravilno ugotovljeno stanje in pravo število podarjenih dovolilnic. Poudarja, da je knjigovodkinja D. D. iz knjigovodskega servisa E. v tej zvezi opravila poizvedbe pri Finančni upravi in da je ravnala po danih navodilih, t.j. ožigosala vse za promocijo namenjene dovolilnice z žigom „vrednost 0“ ter skladno z napotki ni vodila še vezane knjige računov. Zato se davčni organ ne more sklicevati na nepravilno vodene vezane knjige računov, saj je tožeča stranka ravnala skladno z navodili in zato je v tej zvezi izključena vsakršna protipravnost njenega ravnanja. Tožeča stranka navaja oziroma pojasnjuje še način izpolnjevanja podatkov na dovolilnicah oziroma etalonih, ki ni vedno dosledno, kljub temu pa to ter neobstoj vezane knjige računov še ne pomeni, da niso bile podarjene, oziroma da so bile prodane, kot samovoljno zaključi davčni organ v izpodbijani odločbi. Nadalje tožeča stranka pojasnjuje še razlike v podatkih poslovnih knjig, ki so minimalne in ki izhajajo iz načina blagajniškega poslovanja (pobiranja gotovine in polaganje gotovine na TRR tožeče stranke) ter ugovarja razlogom, iz katerih davčna organa nista upoštevala njenih predlogov za zaslišanje zakonitega zastopnika in predlaganih prič, ki bi lahko vsi potrdili, da so bile sporne dovolilnice dejansko podarjene ob najrazličnejših priložnostih, zlasti na muharskih sejmih.

14. Glede stroškov ribiško čuvajske službe za leti 2015 in 2016 pa tožeča stranka navaja, da davčni organ pravilno ugotavlja, da so čuvaji B. B. in C. C. ter v letu 2016 dodatno še F. F. opravljali čuvajsko službo na podlagi sklenjenih sporazumov za omenjeni leti. Iz predložene dokumentacije je tudi razvidno, koliko znašajo stroški čuvajske službe za vsakega od čuvajev. Napačni so narejeni zaključki. Ni namreč upoštevano, da se po določbah ZDoh-2 v davčno osnovo ne vštevajo prejemki, namenjeni pokritju dokumentiranih stroškov prevoza, nočitve in dnevnice, in sicer do do višine, ki je določena v predpisu Vlade iz 44. člena ZDoh-2. Tega davčni organ ni upošteval niti se do tega ni opredelil, čeprav je ureditev logična in v skladu s smislom ureditve v ZDoh-2, po kateri se materialni stroški, povezani z opravljanjem dela, ne vštevajo v davčno osnovo. Napačno je tudi stališče, da je delo čuvajev pridobitne narave in da mora biti kot takšno obdavčeno. Kot se obširno navaja v nadaljevanju tožbe, gre namreč za naloge, ki jih čuvaji opravljajo na področjih, ki jih tožeča stranka izvaja in jih je dolžna izvajati v javnem interesu in nepridobitno. Svojega dela čuvaji zato ne zaračunavajo, tožena stranka pa jim povrne zgolj materialne stroške, kar je navedeno tudi v sklenjenih sporazumih. Iz vsega navedenega sledi, da je zaradi nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja prišlo do nepravilne uporabe materialnega prava in je zato izpodbijana odločitev tudi v tem delu v celoti napačna. Napačen pa je zato tudi izračun zamudnih obresti in nepravilno zavrnjen zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka.

15. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe ter vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo zvrne.

16. Tožeča stranka v pripravljalni vlogi toženi stranki očita, da je njen odgovor pavšalen in brez razlogov. V nadaljevanju sodišču posreduje še vlogo, ki jo je dala v postopku o prekršku ZSV 36/2018 in ki se nanaša na zadevo, ki je predmet tega postopka. Predlaga, da jo sodišče šteje za trditveno podlago v tem postopku. Naknadno predloži sodišču še pravnomočno sodbo Okrajnega sodišča v Novi Gorici, ki je v omenjeni prekrškovni zadevi zahtevi za sodno varstvo ugodilo in postopek zoper tožečo stranko in odgovorno osebo A. A. ustavilo, ker ni dokazano, da sta storila očitane prekrške.

17. Na naroku za glavno obravnavo stranki vztrajata pri svojih navedbah in pri predlogih. Sodišče je na naroku vpogledalo listine, ki so v upravnih in sodnem spisu ter zaslišalo A. A., zakonitega zastopnika tožeče stranke in pričo G. G., medtem ko je predlog za zaslišanje ostalih predlaganih prič (H. H. in D. D.) kot nepotrebnega za odločanje zavrnilo.

18. Tožba je utemeljena.

19. Sodišče se strinja s toženko, da je tožbeni ugovor o tem, kje (v katerih prostorih) in na kakšen način se je vodil postopek nadzora, nebistven za odločitev ter da zaslišanje predsednika društva A. A. v tej zvezi ni potrebno. Strinja se tudi z razlogi, s katerimi toženka enak pritožbeni očitek zavrne in se zato na podlagi pooblastila iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) sklicuje na njene razloge.

20. K tožbenim očitkom o tem, da izpodbijana odločitev temelji na zgolj sklepanju in ne na ugotovitvah oziroma na gotovosti o obstoju določenih dejstev, pa se sodišče sklicuje na pomen, ki ga ima omenjeni pojem (sklepati) po SSKJ: „na osnovi znanih podatkov prihajati z razmišljanjem, logičnim sklepanjem in povezovanjem do mogočih, verjetnih dejstev: sklep: je končna misel, ugotovitev kakega sklepanja, razmišljanja; iz premis, trditev izpeljati sklep. Kar oboje se prilega konkretni situaciji, ko predpisanih evidenc in s tem podlaga za odločitev tožeča stranka (neprerekano) ne zagotavlja in se je moral davčni organ poslužiti dejstev in okoliščin, ki jih je imel na razpolago ter na podlagi zbranih podatkov in z njihovim povezovanjem narediti verjeten oziroma prepričljiv sklep o tem, kakšno je stanje v resnici.

21. Glede ribolovnih dovolilnic tožeča stranka v tožbi ne ugovarja, vsaj ne konkretno, večini podatkov oziroma ugotovitev inšpekcije o njihovi prodaji. Sporna ostaja po navedbah v tožbi prodaja tistih predtiskanih dovolilnic, s katerimi je v letu 2015 razpolagal predsednik društva A. A. Pri tem ni sporno število prejetih (124) ter število vrnjenih dovolilnic (50 oziroma 33). Spora tudi ni o tem, da je A. A. kot predsednik društva 49 dovolilnic (od skupaj prejetih) podaril oziroma uporabil v promocijske namene. Spor je o ostalih dovolilnicah, ki na koncu leta niso bile vrnjene in za katere tožeča stranka trdi, da so bile uporabljene za promocijo, medtem ko davčni organ nasprotno sklepa, da jih je šteti za prodane in da bi torej morali biti upoštevani tudi prihodki in obračunan DDV iz tega naslova. V pogledu teh, nevrnjenih dovolilnic pa iz izpodbijane odločbe kot neprerekana sledi ugotovitev, da z ustrezno evidenco o dovolilnicah, podarjenih v promocijske namene, tožeča stranka ne razpolaga. Zato je organ prve stopnje od tožeče stranke utemeljeno zahteval, da svoje trditve o uporabi dovolilnic v promocijske namen, dokaže. Kot dokaz je tožeča stranka predložila etalone predtiskanih dovolilnic, glede katerih se v izpodbijani odločbi (neprerekano) ugotavlja, da iz njih ni razvidno, za katero vrsto dovolilnic gre, poleg tega ni označena njihova vrednost in da so samo oštevilčeni, njihove številke pa se ne ujemajo s številkami v evidenci predtiskanih dovolilnic, kar vse tudi po presoji sodišča, enako kot sklene davčni organ, ne omogoča, da bi se ugotovila brezplačna uporaba teh - spornih dovolilnic. Prav tako ima prav davčni organ, ko navaja, da zgolj zatrjevanje njihove uporabe za promocijo ni dovolj. Nima pa prav, ko kot neustrezen dokaz zavrne predlagana zaslišanja prič in zakonitega zastopnika A. A., saj z ozirom na določbe 77. člena ZDavP-2, na katere se pravilno sklicuje že tožena stranka, nelistinski dokazi niso izključeni. Vendar pa omenjenih predlogov za zaslišanja po presoji sodišča tudi ni šteti za nesubstancirane, kot navaja tožena stranka v svojih razlogih. V okviru dokaznih predlogov sicer res ni navedenih konkretnih okoliščin, o katerih naj bi zaslišani izpovedali, je pa razlog za njihovo zaslišanje po presoji sodišča v zadostni meri razviden iz siceršnje vsebine navedb, oziroma iz konteksta ugovorov, v katerega se predlogi umeščajo. To pa pomeni, da za neizvedbo dokazov po presoji sodišča ni bilo utemeljenih razlogov in da zato dejansko stanje v pogledu uporabe omenjenih predtiskanih dovolilnic lahko ni bilo popolnoma in pravilno ugotovljeno, kar je bistvena pomanjkljivost izpodbijane odločitve. Dvom v pravilnost zaključka davčnih organov, da so bile prav vse nevrnjene dovolilnice dejansko prodane, vzbujata tudi izpovedbi A. A. in G. G., ki sta jih dala na naroku pred sodiščem, iz katerih (zlasti iz izpovedbe blagajnika) sicer res sledi, da je tudi A. A. (lahko) prodajal dovolilnice, obenem pa sledi tudi, da je vsaj del dovolilnic prejel kot promocijske ter da le-teh, označenih s ceno 0, ob koncu obdobja ni vračal. 22. Ne dovolj pojasnjena pa po presoji sodišča ostaja tudi obdavčitev stroškov ribiško čuvajske službe. Sklicevanje tožeče stranke na določbe 44. člena ZDoh-2 sicer ne vzdrži pravne presoje. V konkretnem primeru namreč razmerje, sklenjeno med tožečo stranko in čuvajem B. B. in C. C. za opravljanje omenjene službe nedvomno ni bilo delovno in zato zanj ne velja izvzem povračila stroškov v zvezi z delom iz davčne osnove (dohodka iz delovnega razmerja), ki je določen v 3. točki prvega odstavka 44. člena ZDoh-2 in kot se uveljavlja v tožbi. Pač pa po presoji sodišča ni v zadostni meri ugotovljeno, za kakšno oziroma za katero razmerje po določbah ZDoh-2 gre in kakšna je v posledici obdavčitev. Tako tožena stranka ugotavlja, da organ prve stopnje pri odločanju ni pravilno uporabil določb (38. in 108. člena) ZDoh-2 ter da je napačno tudi njegovo stališče, da je delo čuvajev pridobitne narave in da mora biti kot takšno obdavčeno. Obenem pa sama odloči enako, le da ob drugačni upoštevani dejanski in pravni podlagi (tj. na podlagi 38. in 41. člena ZDoh-2). Pri tem pa tožeči stranki ne omogoči, da se o njenih (drugačnih) razlogih izjavi pred izdajo odločbe, kar je bistvena pomanjkljivost postopka. Ne zadosti pojasnjena namreč ostaja po presoji sodišča, kljub navedbam tožene stranke na naroku, pravna narava sklenjenega sporazuma, ki ga toženka upošteva kot (drugo) pogodbeno razmerje iz 2. točke tretjega odstavka 35. člena ZDoh-2, pri tem pa se ne opredeli do zatrjevanja tožeče stranke, da čuvaja za opravljanje čuvajske službe nista prejemala plačila in s tem do obstoja plačila za opravljeno delo sploh, ki v sporazumu dejansko ni izrecno predvideno, opredeljeno in upoštevano pa tudi ni v okviru (bruto) dohodka in v obračunu dajatev (pri določitvi davčne osnove), ki ga je opravil davčni organ in kakršen sledi iz izpodbijane odločbe.

23. Ker je sodišče omenjene pomanjkljivosti pri postopanju davčnih organov sodišče štelo za bistvene, saj vplivajo na pravilnost in zakonitost izpodbijane odločbe, je tožbi na podlagi 2. in 3. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 ugodilo, izpodbijano odločbo odpravilo in zadevo vrnilo davčnemu organu prve stopnje, da v ponovnem postopku, ob upoštevanju izpovedi že zaslišanih oseb in morebitnih zaslišanj, opravljenih v ponovnem postopku, ponovno ugotovi ključne dejanske okoliščine in jih presodi ter na ta način ugotovi pravo dejansko stanje in pravilno uporabi materialne predpise.

24. Odločitev o stroških postopka temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1 in na četrtem odstavku 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov v upravnem sporu. Ker je bila tožeča stranka v postopku zastopana po odvetniški družbi, zadeva pa je bila rešena na glavni obravnavi, se tožeči stranki prizna 385,00 EUR stroškov ter pripadajoči znesek davka na dodano vrednost.