Jedro

Iz plačilnih list (D5), ki jih je davčni organ pridobil po pozivu tožnikovemu delodajalcu (D4), se nakazuje, da je tožnik leta 2019 vsaj delno delo za svojega delodajalca opravljal v tujini. Iz plačilnih list za delo, opravljeno v mesecih junij, maj, april, marec in november 2019 namreč izhaja, da je tožnik opravljal redno delo in da je prejel povračilo za prevoz na delo. Nasprotno pa iz plačilnih list za delo, opravljeno v mesecih oktober, september, avgust in julij 2019 izhaja obračun za ure v tujini ter obračun za prevoz v tujino.

Iz teh listin ni mogoče z gotovostjo presoditi, ali je tožnik na te mesece delo opravljal izven Slovenije, prav tako iz plačilne liste za mesec avgust ne izhaja dodaten podatek o obračunu za prevoz v tujino. Zato je za sprejem odločitve v tej zadevi treba izvršiti še nadaljnji dokazni postopek, da bo pravnorelevantno dejansko stanje popolno in pravilno ugotovljeno.

Izrek

I.Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 4297-27472/2021-2 z dne 15. 10. 2021 se odpravi in se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

II.Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 469,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

1.Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski davčni organ zavrnil tožnikov zahtevek za vračilo davka od drugih dohodkov na podlagi določb mednarodne pogodbe o izogibanju dvojnega obdavčevanja dohodka za leto 2019, prejetih od izplačevalca A., d.o.o. (1. točka izreka), pri čemer stranka trpi svoje stroške postopka, organu pa posebni stroški niso nastali (2. točka izreka).

2.Iz obrazložitve izhaja, da je tožnik po tretjem odstavku 262. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) zahteval vračilo 2.312,67 EUR od doseženih dohodkov iz delovnega razmerja pri izplačevalcu, družbi A. Po 15. členu Sporazuma med Republiko Slovenijo in Bosno in Hercegovino se plače obdavčijo samo v državi rezidentstva (v konkretnem primeru torej BiH), razen če se zaposlitev izvaja v drugi pogodbenici (torej v Sloveniji), smiselno enako velja pri delni zaposlitvi v Sloveniji. Tožnik je k svojemu zahtevku namreč priložil potrdilo, da je bil v letu 2019 rezident Republike Srbske, uradni podatki davčnega organa pa kažejo, da tedaj ni bil rezident Slovenije. Ni pa tožnik svoji vlogi priložil dokazov o kraju opravljanja dela izven Slovenije. Zato ga je davčni organ po 76. členu ZDavP-2 in 140. členu Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) pozval, naj predloži dokazila o kraju oziroma državi, kjer je leta 2019 opravljal delo, npr. aneks k pogodbi o zaposlitvi, sklep o napotitvi na opravljanje dela izven Slovenije, evidence delodajalca, plačilne liste ali druga dokazila. Tožnikov pooblaščenec je nekaj dni kasneje po elektronski pošti napisal, naj davčni organ odločbo izda čim prej na podlagi podatkov, s katerimi razpolaga, o tem, da je tožnik bil v tujini, pa naj preveri promet na njegovem računu. Davčni organ je zato pisal še tožnikovemu delodajalcu in ga pozval k predložitvi dokazil o tem, da je bil tožnik napoten na delo v tujino, vendar je delodajalec za tožnika predložil le plačilne liste, iz katerih pa ni razviden čas opravljanje dela izven Slovenije. Predlogu za preverjanje prometa na tožnikovem računu davčni organ ni sledil, saj iz nakazil na njegov račun ne izhajajo čas in kraj napotitve na delo v tujino. Glede na to, da gre za predlagalni postopek, bi moral tožnik predložiti dokaze, na katere opira svoj zahtevek, po 76. členu ZDavP-2 je namreč na zavezancu, da dokaže znižanje svojih obveznosti. Predložene plačilne liste torej ne omogočajo ugotovitve, za kdaj in v kakšnem znesku je tožnik prejel plačilo za delo v tujini, posledično pa tudi ne do vračila kolikšnega odtegljaja bi bil upravičen tožnik. Delo v tujini tako ni izkazano in se tožnikova vloga kot neutemeljena zavrne.

3.Drugostopenjski davčni organ je tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnil.

4.Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijano odločbo in sodišču predlaga, naj jo odpravi in tožniku v zadevi vračila ugodi oz., podredno, naj izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovni postopek, zahteva pa tudi povračilo stroškov upravnega postopka in spora. Citira 262. člen ZDavP-2 in 14. člen Konvencije med Republiko Slovenijo in Bosno in Hercegovino o izogibanju dvojnega obdavčevanja in preprečevanja davčnih utaj v zvezi z davki od dohodka in premoženja (v nadaljevanju Konvencija). Tožniku k vlogi ni bilo treba priložiti listinskih dokazil o kraju opravljanja dela izven Slovenije, kot se navaja v izpodbijani odločbi, saj je ta podatek razviden iz uradnih evidenc ZZZS, kar je treba upoštevati skladno s 66. členom ZUP, ki je hierarhično višji od ZDavP-2. Toženka bi si torej podatek o kraju opravljanja dela lahko pridobila po uradni dolžnosti od ZZZS, saj je moral delodajalec v vlogi za izdajo potrdila A1 priložiti kopijo pogodbe o zaposlitvi ter pogodbo o izvajanju storitev oz. akt o napotitvi. Samo zaradi očitka, da iz plačilnih list ne izhaja, kdaj je tožnik delal v tujini, pa davčni organ zahtevka ne more zavrniti, saj niti ne nasprotuje temu, da je bil tožnik leta 2019 napoten na delo v tujino, prav tako pa ni navedel nobenega dokaza, da bi tožnik delo sploh opravljal v Sloveniji, in je zavrnil pregled plačilnega prometa na tožnikovem računu, ki bi lahko dokazal, kje se je tožnik nahajal leta 2019. Poleg tega so iz plačilnih list jasno razvidne ure za delo v tujini v letu 2019: december 2018 96 ur (Nemčija), februar 104 ure (Nemčija), marec 64 ur (Nemčija), julij 184 ur, avgust 176 ur, september 168 ur, oktober 184 ur. Leta 2019 sta bili izdani dve A1 potrdili, kot izhaja iz preglednice v tožbi (str. 5), tožnik pa je imel v času napotitve šifro zavarovalne podlage 002, delodajalec pa je Finančni upravi predložil REK obrazce s šifro 1091, kar se oboje nanaša na osebe, poslane na delo v tujino. Tožnik predloži potrdilo o izplačilu obdavčljivih dohodkov tožniku (A4), potrdilo o rezidentstvu (A5), plačilne liste (A6). Sklicuje se na Zakon o delovnih razmerjih glede opravljanja dela v tujini in plačilnih listah ter načela ZDavP-2 in 39. člen cit. zakona. Meni, da celo javni uslužbenci ne morejo dokazati, kateri del dohodka je namenjen za plačilo dela v tujini in kateri za delo v Sloveniji, zato je davčni organ pretiraval z dokaznim bremenom, ki ga je naložil tožniku. Tožnik je navedel vsa dejstva in predlagal dokaze, s katerimi se dokazujejo, davčni organ pa bi moral uporabiti določbe o obveznosti dajanja podatkov. Tožnik se sklicuje tudi na Zakon o čezmejnem izvajanju storitev ter meni, da bi moral davčni organ sprejeti fikcijo v zvezi s potrdili A1, da je bila napotitev v primeru izdanega potrdila A1, opravljena v skladu s tem potrdilom, kajti organ, pristojen za izdajo, razveljavitev ali odpravo tega potrdila, je ZZZS. Tako ni jasno, zakaj davčni organ zavezance poziva k dopolnitvam zahtevkov za vračilo davka, saj bi si moral podatke pridobiti sam, v zvezi s čimer se sklicuje na 66. člen ZUP in kot dokaz predloži odgovor vlade na poslansko vprašanje (A7).

5.Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih obeh upravnih odločb. Sodišču predlaga, naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

6.Na naroku je sodišče vpogledalo v upravni spis, zlasti v zahtevek za vračilo (v sodnem spisu v fotokopiji pod D1), zahtevo za dopolnitev (v sodnem spisu pod D2), odgovor tožnikovega pooblaščenca (v sodnem spisu pod D3), poziv za predložitev dokazil (v sodnem spisu pod D4), odgovor tožnikovega delodajalca s plačilnimi listami (D5). Vpogledalo je tudi v potrdilo o izplačilu obdavčljivih dohodkov tožniku (A4), potrdilo o rezidentstvu (A5), plačilne liste (A6) in odgovor vlade na poslansko vprašanje (A7).

7.Tožba je utemeljena.

8.Med strankama je spor, ali je tožnik leta 2019 delo za svojega delodajalca opravljal izven Slovenije. Po presoji sodišča je, ker iz tožnikovega zahtevka (D1) ni izhajalo, da bi tožnik za izplačevalca A. ne delal v Sloveniji, davčni organ glede na določilo iz tretjega odstavka 76. člena ZDavP-2, ki določa, da mora, če ZDavP-2 ali zakon o obdavčenju ne določa drugače, zavezanec za davek dokazati svoje trditve, na podlagi katerih se davčna obveznost zmanjša, tožnika upravičeno z zahtevo (D2) pozval k predložitvi dokazil o tem, da je tožnik delo opravljal izven Slovenije, pri čemer je davčni organ celo onkraj materialnega procesnega vodstva tožniku še primeroma navedel, kateri bi bili za to primerni dokazi. A je tožnikov pooblaščenec kljub temu odgovoril le (el. sporočilo D3), naj davčni organ čim prej odloči na podlagi podatkov, s katerimi razpolaga, ter da naj preveri tožnikov plačilni račun. Tudi po presoji sodišča je predlog, naj davčni organ pridobi podatke o prometu na tožnikovem bančnem računu, neprimeren, saj bi se iz teh podatkov lahko videlo kvečjemu denimo kdaj in kje so se vršili dvigi s tožnikovega računa, kar ni dokaz tega, da je za svojega delodajalca tožnik delo opravljal v tujini.

9.Vendar pa se iz plačilnih list (D5), ki jih je davčni organ pridobil po pozivu tožnikovemu delodajalcu (D4), po presoji sodišča nakazuje, da je tožnik leta 2019 vsaj delno delo za svojega delodajalca opravljal v tujini. Iz plačilnih list za delo, opravljeno v mesecih junij, maj, april, marec in november 2019 namreč izhaja, da je tožnik opravljal redno delo in da je prejel povračilo za prevoz na delo. Nasprotno pa iz plačilnih list za delo, opravljeno v mesecih oktober, september, avgust in julij 2019 izhaja obračun za

ure v tujini

ter obračun za

prevoz v tujino

(enako velja tudi za plačilo za delo v mesecu decembru 2019, ki pa je bilo izplačano v letu 2020, zato ne sodi v ta upravni spor, ki se nanaša na leto 2019). Iz teh štirih plačilnih list tudi izhaja, da je bila tožniku obračunana akontacija dohodnine v skupnem znesku 2.312,67 EUR (oz. 518,09 EUR za oktober, 450,09 EUR za september, 645,66 EUR za avgust in 698,83 EUR za julij), kar je točno toliko, kot je tožnik uveljavljal s svojih zahtevkom za vračilo (D1). So pa te plačilne liste iz upravnega spisa (v sodnem spisu pod D5) sicer drugačne od tistih, ki jih je tožbi priložil tožnik (A6), saj se slednje nanašajo na obdobje leta 2020, zato za ta upravni spor niso relevantne in se sodišče pri svoji presoji opira na podatke upravnega spisa. Glede na tožbene navedbe, da se pod šifro 1091 obračunava plače in nadomestila za delavce, napotene na delo v tujino, se tudi iz dokumenta potrdilo o izplačilu obdavčljivih dohodkov tožniku (A4) ponuja enak sklep za mesece julij - oktober 2019, saj je pri teh mesecih navedena šifra

1091

(pri ostalih mesecih pri izplačevalcu A. pa ne). Kot izhaja iz zadnje strani tega potrdila, pa je bilo to potrdilo s strani Finančnega urada Ptuj tožniku izdano ravno za namene uveljavljanja ugodnosti po Konvenciji, pri čemer je bilo izdano 23. 6. 2021, tj. pred datumom izdaje izpodbijane odločbe, in torej vsebuje informacije, za katere je prvostopenjski davčni organ moral vedeti.

10.Kljub zgoraj navedenemu pa obračun za ure v tujini, ki izhaja iz plačilnih list za delo, opravljeno v mesecih oktober, september, avgust in julij 2019, vsebuje pri tej rubriki vrednost "0,00". Zato po presoji sodišča iz teh listin ni mogoče z gotovostjo presoditi, ali je tožnik na te mesece delo opravljal izven Slovenije, prav tako iz plačilne liste za mesec avgust ne izhaja dodaten podatek o obračunu za prevoz v tujino. Zato je po presoji sodišča za sprejem odločitve v tej zadevi treba izvršiti še nadaljnji dokazni postopek, da bo pravnorelevantno dejansko stanje popolno in pravilno ugotovljeno.

11.Tako je sodišče tožbi ugodilo na podlagi 2. alinee prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), saj na podlagi dejanskega stanja, ki je bilo ugotovljeno v postopku za izdajo upravnega akta, ni mogoče rešiti spora, ker so bili pridobljeni dokazi zmotno presojeni in ker so v bistvenih točkah dejstva nepopolno ugotovljena, pravo dejansko stanje pa je treba ugotoviti v upravnem postopku. Tožnik je sicer predlagal izdajo sodbe v sporu polne jurisdikcije, vendar sodišče na to ni vezano

1

Prim. Mira Dobravec Jalen et al., Zakon o upravnem sporu s komentarjem, Lexpera, GV Založba, 2019, str. 269.

12.Odločitev o tožnikovih stroških temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1 in četrtem odstavku 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). Ker je tožnika v postopku (sprva) zastopal odvetnik, zadeva pa je bila rešena po opravljeni glavni obravnavi, se mu prizna 385,00 EUR stroškov ter davek na dodano vrednost 22 %. Kar zahteva tožnik več ali drugače (povrnitev stroškov upravnega postopka) se zavrne.