Jedro

O zahtevi za vračilo preveč plačanega davka se odloča v upravnem postopku, v katerem se zahtevano preplačilo bodisi vrne brez odločbe v z zakonom določenem roku, brez ali z zavarovanjem izpolnitve obveznosti, če je potreben poseben postopek za ugotovitev upravičenosti do vračila, sicer pa se šteje, da je zahteva zavrnjena in je zato možno uporabiti pravna sredstva, ki jih ZUP in ZUS-1 predpisujeta v primeru molka organa.

Izrek

I. Pritožba se zavrne in se potrdi izpodbijani sklep.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške pritožbenega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijanim sklepom je sodišče prve stopnje na podlagi 4. točke prvega odstavka 36. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrglo tožbo tožeče stranke, ki jo je vložila zaradi posega v ustavne pravice do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave RS (v nadaljevanju URS). V tožbi je med drugim navedla, da je vložila obračun davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za januar 2013. V njem je izkazala presežek odbitka DDV v znesku 104.290,00 EUR ter v obrazcu označila, da želi vračilo presežka v skladu s 73. členom Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1). Zahtevanega zneska ni prejela v zakonskem roku 21 dni, niti do vložitve tožbe. S tem je poseženo v njeno ustavno pravico iz 33. člena URS, saj so sredstva njena last in jih tožena stranka neutemeljeno in brez pravne podlage zadržuje ter jih ne vrne.

2. V obrazložitvi izpodbijanega sklepa je sodišče prve stopnje navedlo, da vračilo presežka DDV po obračunu DDV izvrši davčni organ neposredno na podlagi določbe drugega odstavka 73. člena ZDDV-1 le na podlagi obračuna DDV. Obrazec DDV-O je zato treba šteti kot odločbo in posebna odločba o vračilu ni potrebna. Zato ima tožeča stranka ob izpolnjevanju pogojev zagotovljeno drugo sodno varstvo v rednem izvršilnem postopku na podlagi določb Zakona o izvršbi in zavarovanju (v nadaljevanju ZIZ), pa tudi Zakon o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) določa subsidiarno uporabo Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), ki v 278. členu določa, da se izvršba odločbe opravi kot upravna ali sodna izvršba.

3. Tožeča stranka je zoper navedeni prvostopenjski sklep vložila pritožbo iz vseh pritožbenih razlogov ter Vrhovnemu sodišču predlagala, da pritožbi ugodi, izpodbijani sklep razveljavi in vrne zadevo sodišču prve stopnje v novo sojenje ter odloči, da so stroški pritožbe nadaljnji stroški postopka. Izpodbijani sklep je pomanjkljivo obrazložen in se ga ne da preizkusiti, kar predstavlja bistveno kršitev določb postopka v upravnem sporu. Napačen je zaključek sodišča prve stopnje, da naj bi bil obračun DDV posebna odločba. Je pa obračun DDV po poteku roka nedvomno izvršilni naslov, vendar le, če iz njega izhaja obveznost plačila davka, ne pa v primeru zahtevanega vračila. Obračuna davka glede vračila ni mogoče šteti za izvršilni naslov oziroma za verodostojno listino po ZIZ. Prav tako je obračun lahko izvršilni naslov za civilno izvršbo le zoper zavezanca in ne zoper državo. Zavezanec tudi ne more sprožiti upravne izvršbe, saj se ta lahko vodi le zoper stranko in ne zoper organ. Pa tudi sicer sklep o izvršbi po ustaljeni upravnosodni praksi ni akt, ki bi ga bilo mogoče izpodbijati v upravnem sporu, torej tudi če bi bila mogoča upravna izvršba, nima zagotovljenega sodnega varstva. Predvsem pa je vložila tožbo zaradi opustitvenega dejanja in ne zoper upravni akt in je zato sklicevanje na 4. točko prvega odstavka 36. člena ZUS-1 popolnoma napačno.

4. Pritožba ni utemeljena.

5. Po določbi 4. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1 sodišče zavrže tožbo s sklepom, če ugotovi, da akt, ki se izpodbija s tožbo, ni upravni akt oziroma akt, ki se lahko izpodbija v upravnem sporu.

6. Iz dejanskega stanja, kot ga navaja tožeča stranka in izhaja iz njenih vlog, je razvidno, da je tožeča stranka vložila obračun DDV z dne 28. 2. 2013 za januar 2013, v katerem je izkazala presežek odbitka DDV v višini 104.290,00 EUR, ter na obrazcu DDV-O označila, da želi v skladu s 73. členom ZDDV-1 znesek presežka prejeti in da ne želi prenosa tega zneska v naslednja davčna obdobja. Obveznost vračila izkazuje z natisom knjigovodske kartice z internetne strani e-davki, ki jo vodi davčni organ, ki pa ji zneska ni vrnil. 7. Tožeča stranka opozarja v pritožbi, da s tožbo ni izpodbijala akta, ampak je zahtevala ugotovitev posega v njene ustavne pravice iz 33. člena URS, ker ji tožena stranka ni v roku vrnila zneska 104.290,00 EUR po obračunu za januar 2013 ter odpravo tega posega v njene ustavne pravice tako, da ji tožena stranka navedeni znesek plača v roku 8 dni z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od 22. 3. 2013 dalje do plačila.

8. Po presoji Vrhovnega sodišča je odločitev sodišča prve stopnje sicer pravilna, a na drugi pravni podlagi in iz drugih razlogov, kot so navedeni v izpodbijanem sklepu. O zahtevi za vračilo preveč plačanega davka se namreč odloča v upravnem postopku, v katerem se zahtevano preplačilo bodisi vrne brez odločbe v z zakonom določenem roku, brez ali z zavarovanjem izpolnitve obveznosti, če je potreben poseben postopek za ugotovitev upravičenosti do vračila, sicer pa se šteje, da je zahteva zavrnjena in je zato možno uporabiti pravna sredstva, ki jih ZUP in ZUS-1 predpisujeta v primeru molka organa. V takem primeru pa je sodno varstvo zagotovljeno v „rednem“ upravnem sporu, kar bo pojasnjeno v nadaljevanju obrazložitve.

9. ZDDV-1 v 73. členu (vračilo DDV na podlagi obračuna DDV) določa, da se presežek prenese v naslednje davčno obdobje, če za dano davčno obdobje znesek odbitkov presega znesek dolgovanega DDV (prvi odstavek). Ne glede na prvi odstavek tega člena se davčnemu zavezancu na njegovo zahtevo presežek DDV vrne v 21 dneh po predložitvi obračuna DDV (drugi odstavek). Davčnemu zavezancu, ki presežka DDV ne prejme v roku iz drugega odstavka tega člena, pripadajo zamudne obresti po obrestni meri, določeni z zakonom, ki ureja davčni postopek, od prvega dne po poteku 21 dni od predložitve obračuna DDV (tretji odstavek). Če je davčnemu zavezancu potekel rok za plačilo drugih davkov, se presežek vrne po poplačilu davčnega dolga (četrti odstavek).

10. Po presoji Vrhovnega sodišča iz zgoraj citiranih zakonskih določil izhaja, da mora davčni organ v primeru vložitve (popolne, pravočasne, pravilne in utemeljene) zahteve za vračilo presežka DDV, tega vrniti ali pa zahtevo zavrniti.

11. Da je bil tak tudi namen zakonodajalca, je razvidno tudi iz obrazložitve Zakona o spremembi Zakona o davku na dodano vrednost (ZDDV-1A). V Poročevalcu Državnega zbora je med cilji predlaganega zakona med drugim navedeno izboljšanje likvidnosti slovenskega gospodarstva in kot eden od pomembnih ukrepov v tej smeri tudi skrajšanje roka za vračilo preplačanega DDV.(1)

12. V primeru izvršitve vračila presežka DDV na podlagi obračuna, ko se ta izvrši brez izdaje posebne odločbe, s katero bi se zahtevi za vračilo izrecno ugodilo, gre za neposredno učinkovanje zakona oziroma neposredno oblastveno dejanje uprave(2). Če pa davčni organ ne sledi zahtevku oziroma pride do dvoma v upravičenost tega vračila, je treba šteti obračun DDV oziroma zahtevo za vračilo na obrazcu DDV-O kot vlogo stranke, o kateri je treba, če se denar ne vrne, izdati upravno odločbo(3).

13. V postopku vračila davčni organ sicer uporablja določbe 129. člena ZDavP-2 (nadzor obračunov davka pri davčnem organu) in če ob preverjanju zahtevka za vračilo ugotovi pomanjkljivosti oziroma nepravilnosti, je dolžan zavezanca pozvati k njihovi odpravi ter voditi postopek v skladu z določbami 129. člena ZDavP-2. 14. Če davčni organ presežka DDV na podlagi (popolne) zahteve v roku 21 dni ne vrne (ali ne pozove zavezanca na dopolnitev ali ne izda zavrnilne odločbe ali ne zahteva zavarovanja), se šteje, da je bila zahteva za vračilo davka zavrnjena. Zato ima zavezanec na voljo pravna sredstva, ki mu jih daje ZUP (ki se v skladu z 2. členom ZDavP-2 subsidiarno uporablja za določena vprašanja postopka) v primeru molka organa. Enako velja tudi v primeru, če je v zvezi z zahtevo za vračilo davka začet davčni inšpekcijski postopek, saj je to drugi samostojen postopek, v katerem se o vračilu davka ne odloča, temveč se ugotavlja, ali je bil davek pravilno obračunan in plačan, in se zavezancu, če se ugotovi, da temu ni tako, naloži plačilo premalo plačanega davka.

15. Po presoji Vrhovnega sodišča glede na obrazloženo niso utemeljeni ugovori tožeče stranke, da nima sodnega varstva v primeru nevračila zahtevanega presežka DDV. Tožeča stranka je imela možnost po izteku 21 dni od vložitve obračuna (in zahteve za vračilo) vložiti pravno sredstvo zaradi molka organa prve stopnje (kot da bi bila njena zahteva zavrnjena, četrti odstavek 222. člena ZUP) ter nato vložiti tožbo v upravnem sporu.

16. Tožeča stranka bi torej lahko uveljavljala vračilo preplačila DDV oziroma izdajo (zavrnilnega) akta s pritožbo zaradi molka upravnega organa na podlagi 255. člena ZUP oziroma s tožbo na podlagi 28. člena ZUS-1, zoper dokončni akt, s katerim bi upravni organ odločil o njeni pritožbi, pa ima sodno varstvo v „rednem“ upravnem sporu. Zavrženje tožbe, ki je bila vložena zaradi kršitve človekovih pravic in temeljnih svoboščin (tožba po 4. členu oziroma drugem odstavku 33. člena ZUS-1), je po presoji Vrhovnega sodišča pravilno, ker za tovrstno tožbo niso izpolnjeni pogoji iz 4. člena ZUS-1. 17. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče pritožbo zavrnilo kot neutemeljeno, saj niso podani razlogi, zaradi katerih je bila vložena, in tudi ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, in potrdilo sklep sodišča prve stopnje (76. člen v zvezi s prvim odstavkom 82. člena ZUS-1).

18. Ker tožeča stranka s pritožbo ni uspela, v skladu s prvim odstavkom 154. člena in prvim odstavkom 165. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi z 22. členom ZUS-1 sama trpi svoje stroške pritožbenega postopka.

Op. št. (1): Poročevalec Državnega zbora št. 6/2009, 16. 1. 2009. Op. št. (2): Kerševan, E.: Uprava in sodni nadzor, Pravna fakulteta, Ljubljana 2004, str. 235 in nasl. Op. št. (3): Kerševan, E.: Izdajanje upravnih odločb kot vidik uresničevanja človekovih pravic, Pravna praksa, št. 12, 28. 3. 2013.