Jedro

Davčno olajšavo iz 21. člena ZDDPO (1990) so lahko glede na 64. člen ZDDPO (1993) prenašali le tisti davčni zavezanci, ki so to pravico pridobili do uveljavitve ZDDPO (1993), to je do 15.1.1994. Po načelu zakonitosti se pri obdavčitvi uporabi zakon, ki je veljal v obdobju, na katerega se nanaša davčna obveznost oziroma ko nastane davčna obveznost, če zakon ne določa drugače.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi 4. točke prvega odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu - ZUS (Ur. l. RS, št. 50/97, 70/2000, 92/2005 – odločba US in 45/2006 – odločba US) in odločbe Ustavnega sodišča U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Ur. l. RS, št. 109/2004) delno ugodilo tožbi tožeče stranke v delu, ki se nanaša na zamudne obresti (2. in 3. točka izreka prvostopne odločbe), v tem delu odpravilo odločbo tožene stranke in ji vrnilo zadevo v ponovni postopek, v preostalem delu pa je na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS zavrnilo tožbo tožeče stranke zoper odločbo tožene stranke z dne 28. 5. 2003, s katero je bila kot neutemeljena zavrnjena pritožba tožeče stranke zoper odločbo Davčnega urada Maribor z dne 29. 10. 2001. S prvostopno odločbo je bilo tožeči stranki naloženo, da mora plačati: razliko davka od dobička pravnih oseb za leto 1999 v znesku 42.296.619,00 SIT (točka I.1. izreka); zamudne obresti, obračunane od 1.5.2000 do 28. 9. 2001 v znesku 16.894.939,10 SIT (točka I.2. izreka), in zamudne obresti za čas od 29. 9. 2001, ki jih mora obračunati sama (točka I.3. izreka).

2. V obrazložitvi zavrnilnega dela sodbe sodišče prve stopnje pritrjuje stališču in razlogom upravnih organov, tožbene navedbe pa zavrne kot neutemeljene.

3. Tožeča stranka izpodbija sodbo sodišča prve stopnje v zavrnilnem delu zaradi kršitev določb postopka v upravnem sporu, zmotne oziroma nepopolne ugotovitve dejanskega stanja in zmotne uporabe materialnega prava. Predlaga, da Vrhovno sodišče reviziji ugodi, izpodbijani del sodbe sodišča prve stopnje spremeni tako, da tožbi ugodi in odpravi upravna akta prve in druge stopnje; podrejeno pa predlaga, da Vrhovno sodišče reviziji ugodi, izpodbijano sodbo sodišča prve stopnje v zavrnilnem delu razveljavi in vrne zadevo sodišču prve stopnje v novo sojenje. Zahteva še povračilo stroškov revizijskega postopka.

4. Tožena stranka na revizijo (prej pritožbo) ni odgovorila.

5. Revizija ni utemeljena.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je kot izredno pravno sredstvo v upravnem sporu uvedel revizijo. Po določbi prvega odstavka 107. člena ZUS-1 Vrhovno sodišče odloča o pravnih sredstvih zoper izdane odločbe sodišča prve stopnje po določbah ZUS-1, če s posebnim zakonom ni drugače določeno. Na podlagi drugega odstavka 107. člena ZUS-1 se do 1. 1. 2007 vložene pritožbe, če ne izpolnjujejo pogojev za pritožbo po tej določbi, štejejo za revizije. Ker je bila pritožba tožeče stranke zoper sodbo sodišča prve stopnje vložena pred 1. 1. 2007 in ne izpolnjuje pogojev za pritožbo po drugem odstavku 107. člena ZUS-1, se obravnava kot revizija. Sodba sodišča prve stopnje je v skladu z določbo drugega odstavka 107. člena ZUS-1 postala pravnomočna dne 1. 1. 2007. 7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po določilu prvega odstavka 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je bil izveden sodni preizkus revizije v obravnavani zadevi.

8. Ker zmotna in nepopolna ugotovitev dejanskega stanja ni predmet revizijskega postopka, se Vrhovno sodišče ne opredeljuje do tovrstnih revizijskih navedb. Vrhovno sodišče se prav tako ne opredeljuje do navedb, ki se nanašajo na vprašanje obstoja procesnih predpostavk za izvedbo inšpekcijskega postopka, saj to ni predmet revizije, ker gre za postopek izdaje upravnega akta.

9. V obravnavani zadevi je sporno, ali je tožeča stranka glede na določbo 64. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb iz leta 1993 - ZDDPO/93 upravičena pri obračunu davka od dobička pravnih oseb za leto 1999, koristiti davčno olajšavo za pričetek poslovanja na demografsko ogroženem območju po drugem odstavku 21. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb iz leta 1990 – ZDDPO/90. 10. Iz ugotovljenega dejanskega stanja izhaja, da je tožeča stranka prvič uveljavljala sporno davčno olajšavo leta 1996 v obračunu davka od dobička pravnih oseb za 1995, ko je tudi prvič po pričetku poslovanja (v register je bila vpisana 19. 1. 1993) izkazala dobiček. Ob uveljavitvi ZDDPO/93 (15. 1. 1994) torej sporne davčne olajšave tožeča stranka ni uveljavljala, saj takrat (še) ni izpolnjevala pogoja iz tretjega odstavka 21. člena ZDDPO/90, ki določa, da se davčna olajšava iz drugega odstavka tega člena prične uveljavljati s poslovnim letom, za katero je davčni zavezanec izkazal dobiček.

11. Ker torej tožeča stranka ob uveljavitvi ZDDPO/93 brez dvoma ni izpolnjevala vseh pogojev za uveljavljanje sporne davčne olajšave, po presoji Vrhovnega sodišča glede na prehodno določbo 64. člena ZDDPO/93 te olajšave ne more uveljavljati v obravnavanem letu 1999. Takšno stališče temelji na ustaljeni upravnosodni praksi Vrhovnega sodišča (npr. sodba I Up 836/2001 z dne 5. 4. 2005).

12. Po presoji Vrhovnega sodišča na odločitev v obravnavani zadevi ne vplivajo revizijske navedbe, da je družba B.B. AG iz Avstrije v tožečo stranko vlagala lastna sredstva zgolj zato, ker naj bi ta imela pravico do sporne davčne olajšave. Razlogi, zaradi katerih se je tuja pravna oseba odločila za vlaganje v tožečo stranko, namreč ne morejo vplivati na odločitve davčnih organov in sodišč. Vrhovno sodišče se ne opredeljuje do revizijskih navedb glede oblike obrazca za obračun davka od dobička pravnih oseb, saj ti niso podlaga za odločitev v obravnavani zadevi, prav tako pa so obrazci del podzakonskih predpisov, na katere sodišča po 125. členu Ustave niso vezana.

13. Neutemeljena pa je po presoji Vrhovnega sodišča tudi revizijska navedba, da je sodišče prve stopnje določbo 64. člena ZDDPO/93 razlagalo zgolj gramatikalno. Namen zakonodajalca je bila uveljavitev večletnega prenosa (preteklih) izgub, s čimer je davčna olajšava za začetek poslovanja izgubila svoj namen in je bila nezdružljiva z novo rešitvijo. Pri tem pa je bilo omogočeno davčnim zavezancem, ki še niso (v celoti) izkoristili davčne olajšave za začetek poslovanja, da tudi po uveljavitvi ZDDPO/93 lahko do izteka olajšave izkoristijo davčno olajšavo po ZDDPO/90 (Predlog ZDDPO/93 v Poročevalcu Državnega zbora, št. 36/93 z dne 5. 11. 1993, str. 53, točka 5, odstavek 3 in str. 59, točka 5, alineja 4). Namen zakonodajalca, kot izhaja iz obrazložitve predloga ZDDPO/90, je torej omogočiti davčnim zavezancem, ki ob uveljavitvi ZDDPO/93 že koristijo davčno olajšavo, pa je še niso izkoristili, da jo uveljavijo do konca.

14. Glede na navedeno po presoji Vrhovnega sodišča niso utemeljene revizijske navedbe o kršitvah določb Ustave. Z razlago 64. člena ZDDPO/93 sodišče prve stopnje ni poseglo v pridobljene pravice, kajti tožeča stranka ob uveljavitvi zakona (15. 1. 1994) ni pridobila pravice do uveljavljanja sporne davčne olajšave, saj ni izpolnjevala vseh pogojev iz 21. člena ZDDPO/90 (ni izkazovala dobička iz poslovanja). Vrhovno sodišče pa meni, da v tem primeru tudi ne gre za poseg v pričakovane pravice, kar se presoja po načelu zaupanja v pravo, ki je kot element pravne varnosti eno od načel pravne države iz 2. člena Ustave. Davčni zavezanci namreč ne morejo pričakovati, da se zakoni s področja obdavčitve ne bodo spreminjali. Skladno z načelom zakonitosti v upravnem pravu (6. člen Zakona o splošnem upravnem postopku – ZUP) se pri obdavčitvi uporabi zakon, ki je veljal v obdobju, na katerega se nanaša davčna obveznost oziroma ko nastane davčna obveznost, razen če zakon določa drugače. Izjeme pa je že po splošnih pravnih načelih treba razlagati restriktivno. Razlaga sodišča prve stopnje po presoji Vrhovnega sodišča torej ne posega v načelo pravne države. Smiselno enako izhaja tudi iz sodne prakse Ustavnega sodišča (npr. sklep U-I-125/05 z dne 8. 12. 2005).

15. Po presoji Vrhovnega sodišča ne gre niti za kršitev načela, da je Slovenija pravna država (2. člen Ustave), saj odločitev davčnih organov in sodišča temelji na veljavnem zakonu. Prav tako ni utemeljena revizijska navedba, da je bilo z obravnavano obdavčitvijo neustavno poseženo v lastninsko pravico tožeče stranke (33. člen Ustave). Davki vedno posežejo v premoženje pravnih subjektov, vendar to ne pomeni, da je vsak tak poseg neustaven, saj so davki glavni vir financiranja delovanja države in zadovoljevanja skupnih potreb (smiselno enako tudi Ustavno sodišče v odločbi U-I-91/98 z dne 16. 7. 1999). Tožeča stranka pa v reviziji ne konkretizira, za kakšen neustaven poseg naj bi šlo v obravnavani zadevi, ampak zgolj navede, da je do posega prišlo, ker ji je bil odmerjen davek od dobička pravnih oseb.

16. Na odločitev v obravnavani zadevi ne vplivajo niti strokovna mnenja zasebnih in državnih institucij. Vrhovno sodišče je namreč najvišje sodišče v državi (prvi odstavek 127. člena Ustave) in zato ni vezano na mnenja, ki jih glede pravnih vprašanj zavzamejo hierarhično nižji organi ali celo zasebniki. Na odločitev v zadevah, ki niso bile predmet presoje pred Vrhovnim sodiščem, pa Vrhovno sodišče ne more vplivati. Kot je bilo že navedeno, pa je upravnosodna praksa Vrhovnega sodišča glede tega vprašanja ustaljena.

17. Po presoji Vrhovnega sodišča niso utemeljene revizijske navedbe, da se sodišče prve stopnje ni opredelilo do tožbenih navedb, povezanih z enotnostjo pravice do davčne olajšave. Sodišče prve stopnje je v drugem odstavku na str. 5 sodbe tožeči stranki pravilno pojasnilo, da s predložitvijo davčnih obračunov, zoper katere davčni organi niso sprožili postopkov, ampak so jih upoštevali, tožeča stranka ni pridobila pravice do koriščenja olajšave v letu 1999. Zaradi tega niso utemeljene revizijske navedbe o tem, da se sodišče prve stopnje ne bi opredelilo do tožbenih navedb, prav tako pa niso utemeljene njene navedbe, da bi bilo stališče sodišča prve stopnje napačno.

18. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče vloženo revizijo tožeče stranke zavrnilo kot neutemeljeno na podlagi 92. člena ZUS-1, saj je ugotovilo, da niso podani razlogi, zaradi katerih je bila revizija vložena, in tudi ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti (86. člen ZUS-1).

19. Ker tožeča stranka v revizijskem postopku ni uspela, na podlagi prvega odstavka 165. člena in prvega odstavka 154. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.