Jedro

Pravica do odbitka DDV nastane v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV. Davčni zavezanec sme odbiti vstopni DDV ne prej kot v davčnem obdobju, v katerem je prejel račune za njemu opravljen promet blaga in storitev. V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV na podlagi računov, katere so izdali neplačujoči gospodarski subjekti. Tožnik pa nima verodostojne poslovne dokumentacije, iz katere bi bilo razvidno, da so bile zaračunane storitve in nabava resnično opravljene s strani izdajateljev računov. Očita se mu, da je vedel oz. bi moral vedeti, da sodeluje pri goljufivih transakcijah, katerih namen je pridobitev davčnih ugodnosti. Zato mu odbitek vstopnega DDV iz tega naslova ne gre.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Ljubljana tožniku odmeril davek na dodano vrednost (DDV) v skupnem znesku 61.684,39 EUR za davčno obdobje od 1. 10. 2005 do 31. 12. 2007 (I. točka izreka). Iz II. in III. točke izreka izhaja, da je bila tožnikova zahteva za povrnitev stroškov postopka zavrnjena, pritožba pa ne zadrži izvršitve odločbe. Iz obrazložitve je razvidno, da je bil pri tožniku opravljen davčni inšpekcijski nadzor (DIN) ter o ugotovitvah sestavljen zapisnik dne 28. 2. 2009, na katerega je tožnik podal pripombe, ki jih je prvostopenjski organ zavrnil iz razlogov, ki so navedeni v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Tožnik je v letih 2005, 2006 in 2007 posloval z družbama A. d.o.o. in B. d.o.o.. V letu 2005 je tožnik z družbo A. d.o.o. sklenil dve pogodbi in ponudbo za sodelovanje o možnosti oglaševanja na nakupovalnih vozičkih v sistemu Advanced Advertise System (ASS), v letu 2006 in 2007 pa je sklenil po eno pogodbo. Z družbo B. d.o.o. pa je v letu 2006 sklenil eno pogodbo, v letu 2007 pa dve pogodbi.

2. Dne 20. 5. 2005 je tožnik z družbo A. d.o.o. sklenil ”Pogodbo o kreativi in pripravi za izvedbo interaktivne podatkovne zbirke in interaktivnega spletnega portala podjetja C. d.o.o.“. K pogodbi sta bili priloženi ponudba z dne 24. 5. 2005 in predračun z dne 29. 8. 2005. Iz predložene dokumentacije je davčni organ ugotovil, da naj bi šlo za tri projekte in sicer za projekt kreative in priprave interaktivnih podatkov zbirk in spletnega portala, kot to izhaja iz predračuna z dne 29. 8. 2005; za projekt priprave spletnih strani in projekt ... Davčnemu organu nista bila predložena pogodba za projekt ..., niti predračun z dne 6. 6. 2005, na katerega se družba A. d.o.o. sklicuje v izdanih računih. Vsebine storitev iz računov davčni organ ni mogel ugotoviti, saj v njih ni bilo nobenega opisa storitev, kot to zahteva 34. člen Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV), prav tako ni bila mogoče nedvoumna identifikacija poslovnega dogodka. Družba A. d.o.o. je tožniku izstavila račune, v katerih se je sklicevala na predračun z dne 6. 6. 2005, ki davčnemu organu ni bil predložen, tako da s sklicevanjem na posamezne točke v izdanih računih, davčni organ ni mogel ugotoviti vsebine opravljene storitve. Davčni organ ni prepoznal verodostojnosti priloženih listin, prav tako pa je sumil, da izdani računi ne temeljijo na resničnih transakcijah, ker promet blaga oz. storitev sploh ni bil opravljen s strani izdajatelja teh računov. To potrjujejo tudi ugotovitve v opravljenem DIN pri družbi A. d.o.o. V DIN je bilo ugotovljeno, da družbe A. d.o.o. na registriranem naslovu ni bilo mogoče najti, da na tem naslovu družba ni nikoli opravljala dejavnosti, da ni imela nobenih kadrovskih, materialnih in drugih pogojev za opravljanje dejavnosti. Ugotovljeno je bilo, da je bil od 12. 12. 2006 pri družbi A. d.o.o. zaposlen D.D. in da se je 1. 2. 2007 v družbi zaposlil še direktor (E.E.). Nadalje je bilo ugotovljeno, da v času sklenitve pogodb s tožnikom v letu 2005 in 2006 družba A. d.o.o. ni razpolagala z nikakršnimi sredstvi, dejansko zaposlenimi in potrebnim znanjem, prav tako ne obstajajo nobeni dokazi o najemu potrebnih sredstev za opravljanje kakršnih koli del, o najemu delovne sile oz. o nabavi predmetnih storitev. Na podlagi uradno pridobljenih podatkov transakcijskega računa je bilo nesporno ugotovljeno, da je družba A. d.o.o. odlivala sredstva ”navideznemu dobavitelju“ družbi F. d.o.o., pri čemer je družba F. d.o.o. ”predstavljala podizvajalca zaračunanih storitev oz. dobav blaga“ v računih izdanih s strani družbe A. d.o.o. Direktor tožnika G.G. je davčnemu organu pojasnil, da se je E.E. nekajkrat oglasil na sedežu, da je zaračunane storitve opravil E.E. v skladu s pogodbami, zato je bilo tudi plačilo opravljeno v skladu s pogodbenimi določili. Davčni organ je v DIN ugotovil, da na podlagi navedenih računov izdanih s strani družbe A. d.o.o. tožniku in računov izdanih s strani družbe F. d.o.o. družbi A. d.o.o. storitev, zaračunanih v računih tožniku ni opravila družba A. d.o.o. sama, ampak so bili kot dokaz o opravljanju storitev davčnemu organu predloženi računi prejeti s strani družbe F. d.o.o.. Ugotovljeno je bilo, da gre za identično vsebino vseh računov. Praviloma je bil račun izdan družbi A. d.o.o. naslednji dan in nato prefakturiran na tožnika, datum opravljene storitve je praviloma isti kot datum računa, se pa računi nesporno razlikujejo v vrednostih, ki so praviloma za 10 odstotkov višje, kot v računih prejetih od družbe F. d.o.o. Davčni organ je telefonsko kontaktiral tudi z odgovorno osebo družbe F. d.o.o., direktorjem H.H., ki je povedal, da je družba F. d.o.o. izbrisana iz sodnega registra ter da ne razpolaga z nobeno dokumentacijo. V zvezi z opravljanjem storitev za tožnika, pa ni podal nobenih pojasnil. Iz uradnih evidenc je razvidno, da je družba F. d.o.o. neplačujoči gospodarski subjekt, ne oddaja DDV-O ter posledično ne plačuje na izdanih računih obračunanega DDV, zato ji je bila 30. 11. 2007 odvzeta identifikacijska številka za DDV. Davčni organ je pridobil tudi podatke o prometu denarnih sredstev na TRR družbe F. d.o.o., iz katerih je nesporno ugotovil, da so bili prilivi denarnih sredstev opravljeni zgolj s strani družbe A. d.o.o., odlive denarnih sredstev pa so predstavljala nakazila sredstev v tujino. Prav tako je davčni organ podvomil v verodostojnost računov, ki jih je izdala družba F. d.o.o. Direktor družbe se je izogibal sodelovanju z davčnim organom in to opravičeval z dejstvom, da ne razpolaga več z nobeno dokumentacijo, ker se mu je računalnik ”sesul“; da je vsa dela opravljal sam, pri čemer mu je občasno pomagal fant iz Srbije, katerega imena ne ve; da ni bilo zaposlenih; da ni bilo mogoče ugotoviti kje se je dejavnost družbe opravljala; da družba ni razpolagala z nikakršnimi osnovnimi sredstvi. Na podlagi navedenega je davčni organ zaključil, da je bila poslovna aktivnost družbe F. d.o.o. omejena zgolj na poslovanje s transakcijskim računom in v ta namen zgolj navidezno opravljanje dejavnosti, katerega izključni namen je bila izvedba utaje DDV po principu odbitka vstopnega DDV, ki je bil na izdanih računih zaračunan, vendar ne plačan s strani t.i. neplačujočega gospodarskega subjekta.

3. Dne 26. 9. 2005 je tožnik z družbo A. d.o.o. sklenil ”Pogodbo o sodelovanju na AAS platformah na nakupovalnih vozičkih“. K pogodbi je bil priložen dopis z dne 23. 9. 2005. Družba A. d.o.o. je tožniku dne 5. 12. 2005 izstavila račun št. 0018-12/05, v katerem je zaračunala: ”Predmet poslovanja – Oglaševanje na AAS oglasnih mestih v I. in J.“. Na podlagi opravljenega DIN pri družbi A. d.o.o. je bilo ugotovljeno, da je le-ta izstavila predmetni račun tožniku na podlagi prejetega računa s strani družbe F. d.o.o. Na obeh računih je naveden identičen predmet poslovanja, le znesek je višji. Davčni organ je pri družbi I. d.d. in družbi J. d.o.o. pridobil podatke v zvezi z navedenim oglaševanjem. Družba I. d.d. je pojasnila, da v letu 2005 ni poslovala z nobenim podjetjem, ki bi vršil tovrstno reklamiranje. Družba J. d.o.o. pa je pojasnila, da je imela podpisano pogodbo z družbo K. d.o.o. za reklamiranje na nakupovalnih vozičkih. Iz navedenega sledi, da oglaševanje na obešankah AAS v centrih I. in J. ni bilo opravljeno in da je izdan račun neverodostojna listina, v katerem zaračunane storitve oglaševanja nimajo podlage v dejansko opravljenem poslovnem dogodku ter je poslovni dogodek v računu prikazan zgolj kot fiktivni posel. 4. V letu 2006 je tožnik z družbo A. d.o.o. dne 7. 4. 2006 sklenil ”Pogodbo o prevajanju, pripravi za izvedbo, programiranju, izvedbi in testiranju za novo generacijo spletnih strani ter o kreativni zasnovi, pripravi za tisk, izdelavi filmov in nadzoru tiska za projekt ... Tudi v tem primeru so izstavljene listine zgolj fiktivne in nimajo podlage v resnično opravljenih poslovnih dogodkih. Po navedenih računih izhaja, da naj bi družba A. d.o.o. opravljala storitve v obdobju od 9. 6. 2006 do 11. 8. 2006. Med prejetimi računi pa družba A. d.o.o. izkazuje, da naj bi navedene predmetne storitve opravila družba F. d.o.o., ki je storitve tudi zaračunavala. Iz računov je razvidno, da naj bi bile storitve opravljene istega dne kot je bil tudi izdan račun. Tožnik je med svojimi računi še evidentiral račun z dne 23. 10. 2006 izdan s strani družbe A. d.o.o. V zvezi s tem poslom je tožnik predložil le ponudbo za kreativno zasnovo prodajno-pospeševalnega kataloga z dne 5. 6. 2006. Tudi v tem primeru družba A. d.o.o. v svojih poslovnih knjigah izkazuje, da naj bi navedene storitve opravila družba F. d.o.o. Kot dokaz, da so bile storitve opravljene, je bil davčnemu organu predložen prodajni katalog ..., predtiskani dopisi in kuverte ..., vizitke, mape itd., s pojasnilom direktorja tožnika, da je te storitve opravil E.E. Da trditev ni resnična je davčni organ dokazal na podlagi računov izdanih s strani drugih dobaviteljev predmetnega blaga, iz katerih je bilo brez dvoma ugotoviti, da so ti dobavitelji te storitve tudi dejansko opravili. In sicer je dobavitelj L. s.p za tožnika izdelal novoletne čestitke, pripravil in tiskal vizitke, dopisnega papirja, kuvert – amerikanka, kuvert A4 formata, map; dobavitelj M. d.o.o. je za tožnika izdelala vabila in kuverte z logotipom; dobavitelj N. d.o.o. je za tožnika izdelal prodajni katalog ... ter oblikoval in pripravil predmetni katalog za tisk; dobavitelj O. d.o.o. je za tožnika opravil tiskanje katalogov ... Na podlagi navedenega je davčni organ zaključil, da storitve niso opravile ne družba F. d.o.o. za A. d.o.o. in ne B. d.o.o., temveč zgoraj navedeni dobavitelji. Je pa bilo v postopku DIN ugotovljeno, da je tožnik še enkrat uveljavljal to pravico tudi na podlagi računov, ki ne temeljijo na resničnih transakcijah in promet blaga in storitev ni bil opravljen s strani izdajatelja takega računa, zato tožnik ni imel pravice uveljavljati odbitka vstopnega DDV.

5. V letu 2007 je tožnik dne 30. 4. 2007 sklenil z družbo A. d.o.o. ”Pogodbo o izvedbi idejne zasnove in izdelave projekta ...“. V zvezi z navedenimi storitvami davčnemu organu ni bilo predloženih elaboratov, ki so navedeni v 2. členu pogodbe, prav tako v postopku ni bilo predloženih nobenih dokazov o opravljanju kakršnih koli aktivnosti s strani družbe A. d.o.o. Davčni organ je v DIN ugotovil, da družba A. d.o.o. navedenih storitev ni opravila, niti jih niso opravili drugi podizvajalci, zato promet dejansko ni bil opravljen in posledično ni obstajala zakonska podlaga za obdavčenje, kot tudi ne za odbitek vstopnega DDV.

6. Z družbo B. d.o.o. je tožnik dne 22. 11. 2006 sklenil ”Pogodbo o organizaciji in izvedbi dogodka, ki se bo odvijal 12. decembra 2006 v prostorih P.“. K pogodbi je bila priložena stroškovna razdelitev projekta ... V računu, ki ga je izdala B. d.o.o. tožniku, se sklicuje na pogodbo z dne 9. 10. 2006, ki pa davčnemu organu ni bila predložena, zato iz vsebine računov ni mogoča nedvoumna identifikacija poslovnega dogodka. Med družbami B. d.o.o., A. d.o.o. in F. d.o.o. je v letu 2006 potekalo intenzivno sodelovanje v smislu izdajanja – prejemanja računov. Med navedenimi družbami je šlo za t.i. ”verižno poslovanje“ brez vsake ekonomske logike, saj je račune najprej izdala družba F. d.o.o. družbi A. d.o.o., ta naprej družbi B. d.o.o. ta pa zadnjemu v ”verižnih poslih“ tožniku, ter uveljavljale vstopni DDV na podlagi transakcije, pri kateri izstopni DDV ni (nikoli) plačan. Tako so poslovno povezane družbe, ki so račune le prefakturirale na podlagi prejetih računih, ki so izkazovali zgolj navidezne posle (pri čemer je vsaka naslednja družba v verigi teh transakcij priračunala dodatno vrednost v višini 10 %) hkrati uveljavljale vstopni DDV in izstopni DDV na podlagi navideznih poslov.

7. V letu 2007 je tožnik z družbo B. d.o.o. dne 16. 8. 2007 sklenil ”Pogodbo o organizaciji in izvedbi promocijsko-reklamne predstavitve, ki se bo odvijal 5. 12. 2007 v prostorih hotela P.“. K pogodbi je bila predložena stroškovna razdelitev projekta ... V DIN so bila ugotovljena neskladja med izdanimi računi s strani družbe B. d.o.o. in Pogodbo sklenjeno dne 16. 8. 2007, zato je davčni organ zaprosil za podatke, informacije in dokumentacijo v zvezi z organizacijo in izvedbo dveh dogodkov v P. Iz pridobljenih podatkov je davčni organ ugotovil, da je bil naročnik navedenih storitev tožnik in zanjo direktor G.G., ki se je tudi dogovarjal za celotno ponudbo in izvedbo dogodka, opravljenega dne 12. 12. 2007. Davčni organ je ugotovil, da se je direktor G.G. ”spustil“ v nedopusten posel, v smislu, da je račun za prvotno zaračunane storitve s strani R. zavrnil, z obrazložitvijo, da naj se izda družbi B. d.o.o., ki z R. ni bila v nobenem pravnem poslu, pri čemer je ugotovil, da je v tem poslu šlo le za korist povezano z DDV in sicer, da je družba B. d.o.o., ki je v računu tožniku zaračunala del fiktivnih storitev, ki jih ni opravila in del storitev, ki jih je prefakturirala v 10 x višjem znesku, s takim ravnanjem tožniku omogočila pridobitev koristi na podlagi zaračunanega DDV. Računi niso temeljili na resničnih transakcijah, tožnik pa je uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV (v 10 x večjem znesku).

8. Davčni organ ugotavlja, da gre v vseh primerih za goljufive transakcije, tožnik ni izkazal, da so bile zaračunane dobave blaga in storitev zanj dejansko opravljene s strani navedenih družb, zato mu odbitek vstopnega DDV ne gre. Sklicuje se na 40. člen ZDDV ter a) točko prvega odstavka 63. člena ZDDV-1 in na 6. Direktivo Sveta 77/388/EGS ter sodbo SEU (C-439/04 in C-440/04 - združeni zadevi). Tožniku očita, da je moral vedeti, da sodeluje pri transakcijah, ki so bile del utaje DDV. Pripombe tožnika na zapisnik zavrne kot neutemeljene. Podlaga za obračun obresti je 95. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), izrek o stroških pa temelji na drugem odstavku 79. člena ZDavP-2. 9. Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopenjskega organa strinja. Predvsem ugotavlja, da so obravnavani računi omenjenih družb vsebinsko pomanjkljivi, saj ne vsebujejo zadostnih podatkov o vrsti in obsegu zaračunanih storitev. Zgolj sklicevanje na točke predračuna ali navedbe (oglaševanje na ASS oglasnih mestih v I. in J.; kreativna zasnova prodajno – pospeševalnega kataloga; priprava za tisk prodajno pospeševalnega kataloga itd.) za opredelitev storitev na računih ne zadoščajo. Iz spornih računov tako ni mogoče jasno in nedvoumno razbrati katere storitve se tožniku zaračunavajo in v kakšnem obsegu. Zato je pritožbeni organ tožnikovo navedbo, da organ prve stopnje računom ni oporekal verodostojnosti, zavrnil kot neutemeljeno. Prav tako je pritožbeni organ zavrnil tožnikov ugovor, da davčni organ ni zbral dokazov o tem, da zaračunane storitve niso bile opravljene. Transakcije storitev med izdajateljema spornih računov in tožnikom bi moral dokazati tožnik. Pritožbeni organ je navedel, da so tudi neutemeljene tožnikove navedbe, da njegova dolžnost ni preverjati, ali ponudnik razpolaga s poslovnimi prostori, sredstvi, opremo in delavci ter ali opravlja dejavnost na registriranem poslovnem naslovu. Poslovanje brez preverjanja domnevnih ponudnikov storitev, še zlasti, če gre za intelektualne storitve, ni v skladu z običajno poslovno prakso in močno odstopa od skrbnosti dobrega gospodarstvenika. Enako velja za poslovanje brez sestavljanja ustreznih poslovnih listin. V skladu z razlago, ki izhaja iz sodbe Sodišča Evropskih skupnosti (sedaj SEU) C-439/04 in C-440/04 – združeni zadevi z dne 6. 7. 2006, pa davčni zavezanec, ki je vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri davčni goljufiji, niti v primeru, če je prišlo do obdavčljivega prometa ni upravičen do odbitka vstopnega DDV. V zvezi s tožnikovo trditvijo, da je bil ves čas v stiku z E.E. je pritožbeni organ pojasnil, da o njuni komunikaciji, ki naj bi potekala pretežno po telefonu ali pa osebno v poslovnih prostorih tožnika, ni predložil nobenih pisnih dokazil. Kot neutemeljen ugovor tožnika, da se davčni organ v predložene izdelke in predstavljene projekte ni poglobil, je pritožbeni organ zavrnil, ker le-ti ne izkazujejo poslovnega razmerja med tožnikom in omenjenima družbama. V zvezi z oglaševanjem na ASS oglasnih mestih v I. in J. se tožnik sklicuje na zaupanje do E.E., ter na fotografije in risbe oglasnih plošč. Tudi za te tožnikove trditve pritožbeni organ ugotavlja, da jih tožnik ni izkazal. 10. V tožbi tožnik navaja, da je obrazložitev izpodbijane odločbe napačna in materialno pravno neutemeljena. Predpisi ne določajo, da bi moral račun vsebovati konkretnejše opredelitve vsebine zaračunanih storitev, prav tako ni nikjer navedeno, da bi računi morali imeti priloge, ki bi opravljene storitve specificirale. Tožnik dodaja, da je pri izdanih računih šlo za več storitev, ki jih na računu niti ne bi bilo mogoče opisati, pa tudi to ni potrebno, saj so bile modalitete naročila predhodno opredeljene že v pogodbah. ZDavP-2 davčnemu organu nalaga, da ugotovi vsa dejstva, ki so pomembna za sprejem zakonite in pravilne odločitve, pri čemer je dolžan z enako skrbnostjo ugotoviti tudi tista dejstva, ki so v korist zavezanca. Prav tako bi moral davčni organ upoštevati pravilo o dokaznem bremenu, ki določa, da mora davčni organ dokazati dejstva, na podlagi katerih davčna obveznost nastane ali ne nastane oziroma se poveča ali zmanjša. Ugotovitve davčnega organa pa ne dajejo podlage, da je davčni organ z gotovostjo in z dokaznim standardom materialne resnice ugotovil, da je šlo za fiktivne račune. Davčni organ tako ni izpolnil svojega dokaznega bremena. Dalje navaja, da so poslovna razmerja podvržena hitremu postopanju, zato ponavadi tudi pogodbe niso sklenjene v pisni obliki, temveč zgolj ustno ali celo konkludentno. Napačno je sklepanje davčnega organa, da zaradi odsotnosti teh listin obravnavane storitve v resnici niso bile opravljene. Takšno tolmačenje je neutemeljeno in prestrogo. Tožnik dalje navaja, da preverjanje ponudnikov, še zlasti ko gre za intelektualne storitve, ni v skladu z običajno poslovno prakso in močno odstopa od skrbnosti dobrega gospodarstvenika. Tožnik poslovnega subjekta ni dolžan preverjati in dejstvo, da tega ne stori, ne more imeti posledic na davčnem področju. Za presojo vprašanja ali je davčni zavezanec upravičen do odbitka vstopnega DDV namreč ne zadostuje zgolj zaključek, da je davčni zavezanec posloval z neplačujočim gospodarskim subjektom, temveč je potrebno predhodno ugotoviti, ali se je davčni zavezanec tega zavedal oz. ali se je zavedal statusa svojega poslovnega partnerja oz. če se tega ni zavedal, ali so obstajale okoliščine, na podlagi katerih bi bilo mogoče zaključiti, da bi se tega moral in mogel zavedati. Tožnik predlaga, da se tožbi ugodi in postopek ustavi, podredno pa da se obe odločbi odpravita ter zadeva vrne organu prve stopnje v ponoven postopek, toženi stranki pa naloži povrnitev stroškov postopka, v primeru zamude z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

11. Tožba ni utemeljena.

12. Po mnenju sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Sodišče se z razlogi prvostopenjskega organa, potrjenimi z odločitvijo tožene stranke strinja, in jih v izogib ponavljanju posebej ne navaja (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1). Glede tožbenih navedb pa še dodaja:

13. V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV na podlagi računov, za katere prvostopenjski organ ugotavlja, da so jih izdali neplačujoči gospodarski subjekti oz. „missing trader“ družbe, tožniku pa očita, da nima verodostojne poslovne dokumentacije, iz katere bi bilo razvidno, da so bile zaračunane storitve in nabava resnično opravljeni s strani izdajateljev računov ter iz objektivnih okoliščin zaključuje, da je tožnik vedel oz. bi moral vedeti, da sodeluje pri goljufivih transakcijah, katerih namen je pridobitev davčnih ugodnosti. Zato mu odbitek vstopnega DDV iz tega naslova ne gre, kar je skladno s prakso SEU, na katero se pravilno sklicujeta tudi davčna organa v zadevi Axel Kittel (C-439/04 in C 440/04 – združeni zadevi).

14. Pravica do odbitka DDV nastane v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV. Davčni zavezanec sme odbiti vstopni DDV ne prej kot v davčnem obdobju, v katerem je prejel račune za njemu opravljen promet blaga in storitev (40. člen ZDDV oz. 62. člen ZDDV-1). Relevantna okoliščina v obravnavani zadevi je po mnenju sodišča v ugotovitvi, da tožeča stranka ni izkazala, da je šlo za njej opravljene storitve in dobave, zato tudi ni nastala pravica do odbitka. Tudi iz prakse SEU, npr. v zadevi Genius Holding BV (C-342/87) izhaja, da mora biti na računu zaračunana dejanska transakcija, da je DDV resnično dolg do države oz. da nastane pravica do odbitka vstopnega DDV. Zgolj zato, ker je DDV na računu naveden, ne da bi bila zaračunana resnična transakcija, pomeni, da DDV ni resnično dolg do države oz. da ne nastane pravica do odbitka vstopnega DDV, tako kot v obravnavanem primeru. Davčni organ je podrobno pojasnil, kako je prišel do ugotovitev, da tožnik z listinskimi dokazi ni uspel dokazati, da so izdajatelji računov resnično opravil zaračunane dobave in storitve. V postopku se je izkazalo, da iz predložene dokumentacije in pojasnil in vseh zbranih dokazov ni mogoče ugotoviti, da bi družbi A. d.o.o. in B. d.o.o. tožniku dejansko opravili zaračunane storitve in pri tem ni bilo mogoče ugotoviti dejanskih poslov družb, saj ti z ničemer nista dokazali verodostojnosti poslovnih dogodkov, ki sta jih izkazovali na izdanih računih tožniku, prav tako verodostojnosti poslovnih dogodkov v smislu dokazovanja, kdo je predmetne storitve, opisane v pogodbah oz. zaračunane na računih, v resnici opravil, niso bili izpolnjeni pogoji za odbitek vstopnega DDV določeni v 62. členu in 63. členu ZZDV-1, zato zavezancu za davek v skladu z določili tretjega odstavka 74. člena ZDavP-2, ki predpisuje, da navidezni posli ne vplivajo na obdavčenje in je davčni učinek pri teh poslih tak, kot da jih sploh ne bi bilo, ni priznana pravica do odbitka DDV v inšpiciranem davčnem obdobju. Sodišče se strinja z ugotovitvami davčnega organa in tožene stranke, da na podlagi tožnikove dokumentacije ni mogoče ugotoviti, da so bile storitve in dobave opravljene prav s strani izdajateljev računov. To pa je relevantna okoliščina, saj lahko storitve in dobavo opravijo tudi subjekti, ki niso davčni zavezanci in tožnik je tisti, ki jo mora dokazati, zato mora v svojem knjigovodstvu zagotoviti podrobne podatke, ki omogočajo pravilno in obračunavanje davka (85. člen ZDDV-1, 31. člen ZdavP-2).

15. Po mnenju sodišča je podan tudi subjektivni element na strani tožnika, saj gre za neobičajno poslovno prakso, kljub zatrjevanju tožnika, da je ravnal skladno s poslovnimi običaji. Navedeno izhaja iz objektivnih okoliščin, ki jih je davčni organ podrobno opisal in se z njimi strinja tudi sodišče. Tožnik ni predhodno preveril poslovanje družb, navedeno pa po mnenju sodišča pomeni, da ni ravnal s potrebno skrbnostjo, ki se pričakuje od poslovnih subjektov oz. dobrega gospodarstvenika. Zatrjevanje tožnika, da so storitve opravljene in blago dobavljeno, na drugačno odločitev glede pravice do odbitka vstopnega DDV ne more vplivati, saj je relevantna okoliščina v ugotovitvi od koga je opravljen promet storitev oz. dobava, tega pa tožnik z listinskimi dokazi ni uspel dokazati. Pravilno je tudi sklepanje prvostopenjskega davčnega organa, da izdajatelji računov niso imeli realnih možnosti oz. potencialov za opravljanje zaračunanih storitev in dobav ter da tožniku niso mogli opraviti zaračunanih storitev, niti ne obstojajo za to dokazi ne na strani izdajateljev računov ne na strani tožnika. Sodišče ne vidi razloga, da ne bi sledilo ugotovitvam davčnega organa, da gre za navidezne posle, tožnik pa drugega tudi ni dokazal. Po 3. odstavku 74. člena ZDavP-2 pa navidezni pravni posli ne vplivajo na obdavčenje.

16. Sicer pa tudi po mnenju sodišča ni dvoma, da so izdajatelji računov neplačujoči gospodarski subjekti oz. „missing trader“ družbe v smislu Uredbe Komisije (ES) št. 1925/2004, ki na računih izkazanega in dolgovanega DDV niso plačali. Iz razkritih podatkov o navzkrižnih kontrolah pri družbah F. d.o.o., A. d.o.o. in B. d.o.o. pa je razvidno, da niso imele zaposlenih delavcev, evidentiranih podizvajalcev, poslovnih prostorov, premoženja in opreme ter ni nobenih dokazil glede izvedbe konkretnih storitev in dobav. Razlogi za zavrnitev pravice do odbitka vstopnega DDV niso zgolj v dejstvu, da je tožnik sodeloval z navedenimi družbami, ampak v okoliščini, da ni izkazal, da so zaračunane storitve oz. dobave zanj tudi resnično ti subjekti opravili, saj tožnik ni priložil verodostojnih dokumentov, ki bi to izkazovali. Tožnik pa je tisti, ki mora dokazati, da so bile storitve njemu opravljene s strani subjektov, ki so mu izdali račune, saj tožnik na podlagi teh računov uveljavlja davčne ugodnosti. Dokazno breme trditev v davčnem postopku je na strani davčnega zavezanca (1. odstavek 76. člena ZDavP-2), zato nima prav tožnik ko navaja, da davčni organ želi nanj prevaliti breme dokazov. Če ta zakon ali drug zakon o obdavčenju ne določa drugače, dokazuje zavezanec za davek svoje trditve v davčnem postopku praviloma s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi v skladu s tem zakonom ali zakonom o obdavčenju, lahko pa predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi (77. člen ZDavP-2).

17. Sporno v zadevi je ali so storitve opravljene s strani izdajateljev računov, česar tudi po mnenju sodišča tožniku ni uspelo verodostojno dokazati. Zato tožniku utemeljeno ni priznan odbitek vstopnega DDV, saj po navedenih računih niso izpolnjeni pogoji iz 40. člena ZDDV oz. 63. člena in 67. člena ZDDV-1, saj ni izkazan njemu opravljen promet blaga oz. storitev. Ob takem stanju stvari tudi ne gre za kršitev načela nevtralnosti DDV in načela legitimnih pričakovanj posameznika, ampak za neizpolnjevanje zakonskih pogojev za pridobitev pravice do odbitka DDV, kar je skladno tudi z evropsko sodno prakso. Temeljna podlaga za uporabo pravnih virov EU v Republiki Sloveniji pa je v tretjem odstavku 3.a člena Ustave RS, po katerem se pravni akti in odločitve, sprejete v okviru Evropske skupnosti v Sloveniji uporabljajo neposredno. SEU s svojimi sodbami razlaga predpise in so zavezujoče za vse, ki ta predpis uporabljajo oz. se na njega sklicujejo, tako za sodišča kot tudi za upravne organe držav članic.

18. Sodišče tudi ni našlo kršitev pravil postopka ter kršitev načela zakonitosti. Tožnik je v postopku sodeloval, bil je seznanjen z vsemi relevantnimi okoliščinami, imel je možnost predložiti vso listinsko dokumentacijo (138. člen ZDavP-2). Prvostopenjski organ je v zapisniku navedel vse relevantne okoliščine, ki se nanašajo na izdajatelje računov in dejstva, ki jih je pri navedenih osebah ugotovil. Relevantne okoliščine so v obravnavani zadevi v zadostni meri razjasnjene. Tožnik tudi v tožbi ni navedel ničesar, kar bi lahko vplivalo na drugačno odločitev.

19. Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, sodišče pa tudi ni našlo očitanih kršitev Ustave Republike Slovenije, je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

20. Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1.