Jedro

Za zastaranje pravice do izterjave NUSZ se uporabljajo določbe ZDavP, ZDavP-1 in ZDavP-2. Zastaranje pravice do izterjave davka urejata določbi 125. člena in 126. člena ZDavP-2.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava RS (v nadaljevanju davčni, tudi prvostopenjski organ) ugotovila, da je tožnikova obveznost iz naslova nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča (v nadaljevanju NUSZ) za prvo četrtletje 2008, zapadla v plačilo 25. 2. 2008, v višini 1.453,21 EUR glavnice, ki se izterjuje s sklepom o davčni izvršbi DT 4934-12875/2017-1 08-722-02 z dne 20. 9. 2017, pod zaporedno številko 4, absolutno zastarala (točka I izreka). Ugotovila je tudi, da je tožnikova obveznost iz naslova NUSZ za prvo četrtletje 2008 zapadla v plačilo 2. 4. 2008, v višini 4.017,35 EUR glavnice in 36,07 EUR zamudnih obresti, ki se izterjuje s sklepom o davčni izvršbi DT 4934-128752/2017-1 08-722-02 z dne 20. 9. 2017, pod zaporedno številko 5, absolutno zastarala (točka II izreka). Ugotovila je, da tožnikove obveznosti, ki se izterjujejo s sklepom o davčni izvršbi DT 4934-128752/2017-01 08-722-02 z dne 20. 9. 2017, delno pod zaporedno številko 4 in delno pod zaporedno številko 5 ter v celoti pod zaporednimi številkami 6 do 51 še niso relativno in absolutno zastarale, zato se tožnikovemu zahtevku za odpis ne ugodi (točka III izreka). Tožnikovemu zahtevku za povračilo stroškov postopka je delno ugodila v višini 377,99 EUR, ki se vrne na tožnikov bančni račun, ki ga navaja (točka IV izreka). Davčnemu organu posebni stroški niso nastali (točka V izreka).

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožnik 24. 10. 2017 podal vlogo za odpis davčnih obveznosti po sklepu o davčni izvršbi DT 4934-128752/2017-1 08-722-02 z dne 20. 9. 2017 zaradi zastaranja. Davčni organ je vlogo reševal v skladu z določbo 102. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). V nadaljevanju povzema potek postopka in napotke pritožbenega organa po katerih mora prvostopenjski organ v ponovnem postopku tožnikovo vlogo za odpis obravnavati na podlagi 3. točke prvega odstavka 107. člena ZDavP-2 in se opredeliti glede zastaranja tako, da bo iz izreka jasno razvidno, kateremu delu vloge za odpis je davčni organ ugodil in v kateremu delu ne. Med drugim je davčni organ v obrazložitvi izpodbijanega akta navedel, da pravica do izterjave tožnikovih obveznosti, ki se izterjujejo s sklepom o davčni izvršbi DT 4934-128752/2017-01 08-722-02 z dne 20. 9. 2017, delno pod zaporedno številko 4 in delno pod zaporedno številko 5 ter v celoti pod zaporednimi številkami 6 do 51 še ni relativno in absolutno zastarala. Tek zastaralnih rokov je bil pretrgan z izdajo sklepov, ki jih navaja na strani 3 obrazložitve izpodbijane odločbe. Obveznosti, ki se izterjujejo s sklepom z dne 20. 9. 2018 pod zaporednimi številkami 5 do 51 so bile poravnane s plačili 18. 4. 2018, 18. 5. 2018, 18. 6. 2018 in 4. 7. 2018. Glede povračila stroškov postopka davčni organ navaja prvi in tretji odstavek 79. člena ZDavP-2. Tožnik je v postopku zgolj delno uspel, in sicer v višini 5.506,63 EUR (davčna obveznost je v tem delu absolutno zastarala), zato se mu stroški zgolj delno povrnejo. Odmera je razvidna na straneh 3 in 4 obrazložitve izpodbijane odločbe.

3. Pritožbeni organ je tožnikovo pritožbo zavrnil. Zavrnil je tožnikov pritožbeni ugovor glede napačne uporabe materialnega prava in glede odločbe Ustavnega sodišča RS U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014. Zakon o stavbnih zemljiščih (v nadaljevanju ZSZ) je res glede postopka za odmero in pobiranje NUSZ v določbi 63. člena napotoval na določbe Zakona o davkih občanov (v nadaljevanju ZDO), kot to navaja tožnik. Vendar je relevanten del ZDO prenehal veljati glede na določbo 231. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP). Določbi 266. člena in 257 člena ZDO, ki sta vsebovali določbe o zastaranju, sta prenehali veljati. Tako se glede postopka odmere NUSZ uporabljajo določbe 403 do 406. člena ZDavP, ZDavP-2 pa velja tudi za zastaranje NUSZ. Določbe 403. člena do 406. člena ZDavP so na podlagi 33. člena Zakona o davku na nepremičnine (v nadaljevanju ZDavNep) 1. 1. 2014 prenehale veljati, vendar se po odločbi Ustavnega sodišča RS U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014 uporabljajo do drugačne zakonske ureditve obdavčitve nepremičnin. Zastaranje pravice do izterjave davka urejata določbi 125. člena in 126. člena ZDavP-2, katerih vsebino navaja. Tožnikova razlaga materialnega prava temelji na stališču, da ZDavNep posebnih določb o zastaranju ne vsebuje. V 33. členu ZDavNep je določeno prenehanje veljavnosti nekaterih členov ZDO (prva alineja). Odločba Ustavnega sodišča RS U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014 (3. točka izreka), ki določa, da se do drugačne zakonske ureditve obdavčitve nepremičnin uporabljajo predpisi iz prve do pete alineje 33. člena ZDavNep, po mnenju pritožbenega organa ni relevantna. V nadaljevanju obrazložitve na straneh 3 do 5 pojasni tek zastaralnih rokov in pretrganje zastaranja v konkretnem primeru. Zavrne tudi tožnikov ugovor glede višine povrnitve stroškov postopka, ki bi se po mnenju tožnika morali odmeriti od vrednosti spornega predmeta v višini 78.724,27 EUR.

4. Tožnik izpodbija točki III in IV izreka izpodbijane odločbe zaradi napačne uporabe materialnega prava. Uvodoma povzema potek postopka in ugotovitev prvostopenjskega organa glede zastaranja predmetnih davčnih obveznosti v navedenih točkah izreka izpodbijane odločbe, in sicer, da tožnikove davčne obveznosti iz naslova NUSZ pod št. 6 do 51 sklepa o davčni izvršbi z dne 20. 9. 2017 niso relativno in absolutno zastarale (točka III izreka izpodbijanega akta). Davčni organ je v točki IV izreka izpodbijane odločbe napačno zgolj delno ugodil tožnikovemu zahtevku za povračilo stroškov postopka in to le do višine 377,99 EUR. Pritožbeni organ pa je zavrnil tožnikovo pritožbo zoper točki III in IV izreka izpodbijane odločbe.

5. Za pravilno uporabo materialnega prava v tem postopku je bistven odgovor na vprašanje, kateri predpis v trenutku odločanja o tožnikovem predlogu za odpis davčne obveznosti z dne 24. 10. 2017 se uporablja glede vprašanja zastaranja izterjave davčne obveznosti iz naslova NUSZ. Tožnik meni, da velja glede zastaranja izterjave NUSZ triletni zastaralni rok, kot ga določa 63. člen ZSZ, ki se nanaša na določilo drugega odstavka 86. člena ZDO, upoštevajoč odločbo Ustavnega sodišča RS U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014. Na podlagi 63. člena ZSZ se glede postopka za odmero in pobiranje ter vračanje NUSZ, prisilne izterjave, odpisa zaradi neizterljivosti, zastaranja in plačila obresti NUSZ, ki ga zavezanec ni plačal v predpisanem roku, uporabljajo določbe ZDO. Navedena določba je še danes v veljavi in ni bila razveljavljena ter jo je kot „lex specialis“ potrebno uporabiti tudi za konkretni primer glede vprašanja zastaranja izterjave davka iz naslova NUSZ. Za NUSZ, kot občinski davek, velja poseben režim, ki je urejen drugače kot so urejeni ostali davki. Za NUSZ po mnenju tožnika določbi 125. člena 126. člena ZDavP-2 ne veljata, saj NUSZ ureja poseben zakon, in sicer ZSZ, ki določa trileten zastaralni rok. Če bi imel zakonodajalec ob sprejemu ZDavP namen spremeniti režim zastaranja tudi za NUSZ, bi to nedvomno in jasno storil ter razveljavil določbo 63. člena ZSZ, česar pa ni storil. Po povedanem je izpodbijana odločba materialno napačna.

6. Ustavno sodišče RS je v odločbi U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014 razveljavilo Zakon o množičnem vrednotenju nepremičnin in sprejelo odločitev, da se za vprašanje obdavčenja nepremičnin v Sloveniji do sprejema drugačne zakonske ureditve uporabljajo predpisi iz prve do pete alineje 33. člena ZdavNep, in sicer: 1. Zakon o davkih občanov (ZDO), 2. šesto poglavje Zakona o stavbnih zemljiščih (ZSZ), 3. Zakon o graditvi objektov, 4. Zakon o gozdovih, 5. Zakon o davčnem postopku (tč. 1 in tč. 3 izreka citirane odločbe Ustavnega sodišča RS). Besedna zveza: „vprašanje obdavčenja nepremičnin“ pa zajema vrsto dejanj: odmera, pobiranje, izterjava, odpis in zastaranje davkov. Po povedanem je potrebno za konkretni primer uporabiti 63. člen ZSZ v povezavi z drugim odstavkom 86. člena ZDO. Določba 63. člena ZSZ, ki ves čas velja, pa napotuje na uporabo določil ZDO. ZDO v drugem odstavku 86. člena določa, da pravica do izterjave davka in pravica do izterjave obresti in stroškov prisilne izterjave zastara v treh letih po poteku roka, v katerem bi jih bilo potrebno izterjati. Noben drug predpis iz prve do pete alineje 33. člena ZDavNep ne vsebuje specialne ureditve glede vprašanja izterjave, odpisa in zastaranja davčnih obveznosti iz naslova NUSZ. Tudi ZDavP-2 posebej ne ureja vprašanja izterjave, odpisa in zastaranja davčnih obveznosti iz naslova NUSZ. Določbe od 403 do 406. člena ZDavP-2 ne urejajo vprašanja izterjave, odpisa in zastaranja davčnih obveznosti iz naslova NUSZ. Vsebino ustavne odločbe z dne 21. 3. 2014 toženka napačno razlaga in navaja, da za konkreten primer ni relevantna. Ustavno sodišče RS je z odločbo z dne 21. 3. 2014 izrecno zapovedalo in reguliralo režim obdavčenja nepremičnin po razveljavitvi Zakona o množičnem vrednotenju nepremičnin in odločilo, da se uporabljajo predpisi iz prve do pete alineje 33. člena ZDavNep. Specialni zakon razveljavlja splošni zakon (lex specialis derogat lex generalis). To načelo je treba uporabiti v konkretnem primeru. Ureditev zastaranja in odpisa davčnih obveznosti iz naslova NUSZ je specialno urejena v določbah ZSZ in ZDO. Ob upoštevanju ustavne odločbe z dne 21. 3. 2014 je tako edini pravilni zaključek, da se za izterjavo davčnih obveznosti iz naslova NUSZ upošteva triletni zastaralni rok in ne petletni, kot to razlaga davčni organ. Toženka bi morala predmetni vlogi tožnika za odpis davčnih obveznosti v celoti ugoditi.

7. Pritožbeni organ je navedel, da je ZDO od 1. 1. 1997 dalje nadomestil ZDavP in posledično odločba Ustavnega sodišča RS U-I-313/13 z dne 21. 3. 2014 za konkretni primer ni relevantna. Tožnik s tem v zvezi opozarja, da določba 63. člena ZSZ še vedno velja in specialno ureja izterjavo, zastaranje in odpis NUSZ in to drugače kot ZDavP-2. Ustavno sodišča RS je v zvezi s prehodnim obdobjem od razveljavitve ZDavNep podalo pojasnilo v 90 točki. Navedlo je, da je pravna izvedba NUSZ sporna, kar izhaja že iz odločbe Ustavnega sodišča RS U-I-39/97 z dne 16. 12. 1999. Iz razloga ukinitve tega finančnega vira občin bi bilo ogroženo izvajanje ustavnih nalog občin, zato je Ustavno sodišče RS preko ZDO vzpostavilo lasten finančni vir, da bi ti prihodki občin ostali neokrnjeni. V opombi 28 v citirani ustavni odločbi se je Ustavno sodišča RS izrecno sklicevalo na ZDO. Tako je napačno stališče tožnika, da naj ZDO ne bi več veljal. Z odločbo Ustavnega sodišča RS z dne 21. 3. 2014 je bila uporaba ZDO ponovno vpeljana v pravni red Slovenije, čeprav le začasno, do nove zakonske ureditve. Drugačno stališče pomeni nespoštovanje ustavnih odločb. 8. Sklepno tožnik sodišču predlaga, da točki III in IV izreka izpodbijane odločbe odpravi in ugotovi, da so tožnikove davčne obveznosti iz naslova NUSZ, navedene pod št. 6 do 51 sklepa o davčni izvršbi DT 4934-128752/2017 z dne 20. 9. 2017, zastarale, zato se tožnikovemu zahtevku za odpis teh obveznosti v celoti ugodi. Toženki se naloži, da je tožniku dolžna povrniti stroške tega upravnega spora skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od izvršljivosti odločbe o stroških dalje do plačila.

9. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev odločb prvostopenjskega in pritožbenega organa. Sodišču predlaga, da tožbo zavrne.

10. Tožba ni utemeljena.

11. Po mnenju sodišča sta točki III in IV izreka izpodbijane odločbe pravilni in zakoniti. Sodišče se strinja z razlogi prvostopenjskega organa, potrjenimi z odločitvijo pritožbenega organa, in jih v izogib ponavljanju posebej ne navaja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih navedb pa še dodaja:

12. Sodišče ugotavlja, da med strankama ni sporno ugotovljeno dejansko stanje, ki izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe, sporna je razlaga prava, in sicer kateri zakon se uporablja v konkretnem primeru glede vprašanja zastaranja pravice do izterjave davčnih obveznosti iz naslova NUSZ. Po mnenju davčnega organa je relevanten predpis ZDavP-2, in sicer določbi 125. člena in 126. člena ZDavP-2. Po mnenju tožnika pa sta relevantni določbi 63. člena ZSZ in drugi odstavek 86. člena ZDO, ob upoštevanju odločbe Ustavnega sodišča RS U-I-313/13 z dne 21. 3. 2014 (točka III izreka izpodbijane odločbe). Sporna pa je tudi zavrnitev dela tožnikovega zahtevka za povrnitev stroškov postopka (točka IV izreka izpodbijane odločbe).

13. Sodišče se strinja z razlago prava kot sta jo podala prvostopenjski in pritožbeni organ. Tudi po presoji sodišča je v konkretnem primeru glede vprašanja absolutnega in relativnega zastaranja pravice do izterjave davka iz naslova NUSZ potrebno upoštevati določni 125. člena in 126. člena tedaj veljavnega ZDavP oz. ZDavP-1 oz. ZDavP-2. Že pritožbeni organ je tožniku pravilno pojasnil, da ni pravilna razlaga prava, kot jo navaja tožnik, in sicer, da naj bi za zastaranje pravice do izterjave davčnih obveznosti iz naslova NUSZ veljal triletni zastaralni roka na podlagi določbe 63. člen ZSZ, ki napotuje na uporabo ZDO, ta pa v drugem odstavku določbe 266. člena določa, da pravica do izterjave davka in pravica do izterjave obresti ter stroškov prisilne izterjave zastara v treh letih po preteku leta, v katerem bi jih bilo treba izterjati.

14. Kot to pravilno navaja tožnik, ZSZ vsebuje določbo 63. člena, ki se glasi: „Glede postopka za odmero in pobiranje ter vračanje nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, prisilne izterjave, odpisa neizterljivosti, zastaranja in plačil obresti od nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, ki ga zavezanec ni plačal v predpisanem roku se uporabljajo določbe zakona o davkih občanov.“ Navedena določba, ki je še vedno v veljavi, kot to pravilno navaja tožnik, napotuje na uporabo ZDO, vendar zgolj veljavnih določb ZDO v relevantnem obdobju, ne pa tudi določb, ki so bile razveljavljene. Pri razlagi prava je treba upoštevati element časovne veljavnosti zakonov, ki je razvidna iz prehodnih in končnih določb posameznega zakona. Uporablja se zakon, ki velja ob izdaji upravnega akta. Zakon o davčnem postopku (ZDavP), ki se je pričel uporabljati s 1. 1. 1997, je v prehodnih in končnih določbah vseboval tudi določbo 231. člena, ki v točki 1 določa, da z dnem začetka uporabe tega zakona (torej 1. 1. 1997) prenehajo veljati: „1. 154. člen, 160. člen, 166. člen, 171. člen, 184 do 193 člen, členi 195 do 268, 274. člen, 276. člen in 277. člen zakona o davkih občanov.“ Glede na navedeno prehodno in končno določbo sta 1. 1. 1997 prenehali veljati tudi določbi 266. člen in 267. člena ZDO. Torej je s 1. 1. 1997 prenehala veljati določba drugega odstavka 266. člena ZDO (86. člen - razveljavitev 266. člena), ki se glasi: „Pravica do izterjave davka in pravica do izterjave obresti ter stroškov prisilne izterjave zastara v treh letih po preteku leta, v katerem bi jih bilo treba izterjati.“ Po povedanem navedena določba ne velja več, kot je to tožniku pravilno pojasnil tudi že pritožbeni organ v obrazložitvi svoje odločbe. Vprašanje izdaje odločbe o NUSZ, podlage za odmero NUSZ, plačila v obrokih ter vprašanje spremembe zavezanca za plačilo NUSZ urejajo določbe 403 člena do 406. člena ZDavP-2. Te določbe so na podlagi pete alineje 33. člena ZDavNep s 1. 1. 2014 prenehale veljati, vendar se po odločbi Ustavnega sodišča RS U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014 še uporabljajo do drugačne zakonske ureditve obdavčitve nepremičnin. V prvi alineji 33. člena ZDavNep je določeno prenehanje veljavnosti nekaterih členov ZDO, in sicer: preneha veljati „29. člen, 30. člen, 156. do 159. člen, 161. do 164. člen, 193.a člen, 269 člen in 270. člen Zakona o davkih občanov“. Med navedenimi določbami ni našteta določba 266. člena ZDO, ki ureja zastaranje pravice do izterjave davka, kar je logično, ker v času sprejema in uveljavitve ZdavNep več ni bila v veljavi. Tako zanjo ne velja točka 1 izreka (o razveljavitvi ZDavNep) v zvezi s točko 3 izreka odločbe Ustavnega sodišča RS U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014, po kateri se do drugačne zakonske ureditve obdavčitve nepremičnin še naprej uporabljajo predpisi iz prve do pete alineje 33. člena Zakona o davku na nepremičnine. Iz 4. točke izreka cit. sodbe Ustavnega sodišča RS pa izhaja, da: „na podlagi predpisov iz prejšnje točke pristojni organi za leto 2014 odmerijo NUSZ in pristojbino za vzdrževanje cest od 1. 4. 2014 dalje v celotni višini“. Kot je bilo že predhodno povedano, ob upoštevanju elementa časovne veljavnosti posameznih določb zakona, glede na prehodne in končne določbe ZDavP, je določba 266. člena ZDO, ki je določala, da pravica do izterjave davka zastara v treh letih po preteku leta, v katerem bi jih bilo treba izterjati, prenehala veljati že 1. 1. 1997 (z uveljavitvijo ZDavP), ZDavNep pa je bil objavljen 9. 12. 2013 z veljavnostjo 1. 1. 2014 (34. člen ZDavNep), citirana odločba Ustavnega sodišča RS pa je bila objavljena 21. 3. 2014. Glede na predhodno navedeno tudi po presoji sodišča odločba Ustavnega sodišča RS U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014 na veljavnost določbe 266. člena ZDO (86. člen - razveljavitev 266. člena) in s tem na dolžino zastaralnega rok za izterjavo davka, nima vpliva. Navedeno je tožniku pravilno pojasnil že pritožbeni organ.

15. Tudi po mnenju sodišča se za zastaranje pravice do izterjave NUSZ uporabljajo določbe ZDavP, ZDavP-1 in ZDavP-2. Zastaranje pravice do izterjave davka urejata določbi 125. člena in 126. člena ZDavP-2. Na podlagi tretjega odstavka 125. člena ZDavP-2 pravica do izterjave davka zastara v petih letih od dneva, ko bi ga bilo treba plačati. V primeru naknadno ugotovljene obveznosti v davčnem nadzoru, teče relativni rok zastaranja pravice do izterjave davka od dneva izvršljivosti odmerne odločbe. Na podlagi drugega odstavka 126. člena ZDavP-2 tek zastaranja pravice do izterjave davka pretrga vsako uradno dejanje davčnega organa z namenom davčne izvršbe in o katerem je bil dolžnik obveščen. Na podlagi šestega odstavka 126. člena ZDavP-2 pa pravica do izterjave preneha, ko poteče deset let od dneva, ko je zastaranje prvič pričelo teči, razen če je bilo zastaranje pravice do izterjave zadržano. Vsebinsko enake določbe sta vsebovala tudi ZDavP in ZDavP-1. 16. Po povedanem je davčni organ pravilno uporabil materialno pravo in tudi pravilno upošteval element časovne veljavnosti zakonov, ki izhaja iz prehodnih in končnih določb zakona. Pravilno je tudi stališče pritožbenega organa glede odločbe Ustavnega sodišča RS U-I-313/13-86 z dne 21. 3. 2014. 17. Tožnik v tožbi izpodbija tudi odločitev davčnega organa v IV točki izreka izpodbijane odločbe, s katerim je davčni organ tožnikovemu zahtevku za vračilo stroškov postopka le delno ugodil in sicer zgolj v višini 377,99 EUR. Tožnik v tožbi glede višine povrnjenih stroškov postopka v ničemer ne navaja razlogov, zato sodišče tožbe v tem delu ni moglo presoditi.

18. Sodišče je odločalo brez glavne obravnave, ker relevantno dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo izpodbijanega upravnega akta, med tožnikom in toženko ni sporno, kot to določa prvi odstavek 59. člena ZUS-1. Sporna je razlaga prava in sicer, kateri zakon se v obravnavani zadevi uporablja glede zastaranja pravice do izterjave davčne obveznosti iz naslova NUSZ. Svoja stališča glede razlage prava je tožnik navajal v pritožbi in se je do njih opredelil že pritožbeni organ. Enaka stališča je tožnik nato uveljavljal tudi v tožbi in se je do njih opredelilo sodišče v obrazložitvi te sodbe.

19. Po povedanem sta točki III in IV izreka izpodbijane odločbe pravilni in zakoniti, tožbeni ugovori o napačni uporabi materialnega prava pa neutemeljeni. Po presoji sodišča je bilo materialno pravo pravilno uporabljeno, sodišče pa tudi ni našlo kršitev, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

20. Izrek o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.