Jedro

Upravni organ ne na zahtevo stranke ne po uradni dolžnosti v obstoječe potrdilo ne more posegati na način, da bi ga razveljavil ali odpravil. Morebitne neskladnosti z javno evidenco pri že izdanem potrdilu se lahko popravijo zgolj na zahtevo stranke, organ pa bo praviloma izdal novo listino z drugačno (z javno evidenco skladno) vsebino. Ob tem pa stranka v postopku izdaje potrdila ne more izpodbijati resničnosti oziroma pravilnosti podatkov v javni evidenci. Vpis dejstev v uradno evidenco oziroma odprava morebitnih napak v njej je namreč mogoča samo na podlagi posebnega ugotovitvenega postopka, izvedenega na zahtevo zainteresirane stranke.

Poseganje v že izdano javno listino na način, da bi jo organ sam, torej brez zahteve stranke, spremenil, razveljavil ali popravil, v zakonu ni predpisano.

Toženi stranki ni mogoče odreči pravice, da v upravnem sporu dokazuje neresničnost vsebine javne listine, tako tiste, ki jo je izdal drug pristojen organ, kot tiste, ki jo je izdala sama oziroma njen organ.

Na seji je nadzor sodišča nad pravilnostjo dokazne ocene upravnega (davčnega) organa omejen izključno na preizkus procesnih kršitev v zvezi z obrazložitvijo izpodbijane odločbe (njen obstoj, razumljivost, konsistentnost, logičnost, nearbitrarnost ipd.), vsebinska presoja pravilnosti ugotovljenega dejanskega stanja in vpogled v dokaze v upravnem spisu pa zahteva izvedbo glavne obravnave, ki je na splošno namenjena zagotavljanju pravice strank do izjavljanja in enakega obravnavanja (22. člen Ustave).

Izrek

I. Reviziji se ugodi. Sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije, Oddelka v Celju, IV U 112/2019-13 z dne 14. 5. 2020, se razveljavi in se zadeva vrne temu sodišču v novo sojenje.

II. Odločitev o stroških postopka se pridrži za končno odločitev.

Obrazložitev

1. Upravno sodišče Republike Slovenije je z izpodbijano sodbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožničino tožbo zoper sklep Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 4934-132371/2018-1 16 z dne 20. 9. 2018, s katerim je bilo odločeno, da se zoper tožnico opravi davčna izvršba zneska 33.026,17 EUR z rubežem denarnih prejemkov. Obveznosti, ki so predmet izvršbe, izvirajo iz obdobja od 1. 8. 2002 do 29. 6. 2009, ko je tožnica poslovala kot samostojna podjetnica posameznica. Kasneje se je statusno preoblikovala v družbo z omejeno odgovornostjo, s prenosom podjetja pa so na novoustanovljeno družbo prešle vse pravice in obveznosti v zvezi s podjetjem. Ker družba ni izpolnila prevzetih (davčnih) obveznosti, zanje odgovarja tožnica z vsem svojim premoženjem (672. člen Zakona o gospodarskih družbah, v nadaljevanju ZGD-1). Glede potrdila o plačanih davkih z dne 17. 7. 2009, ki ga je tožnica predložila med postopkom, je davčni organ pojasnil, da pri izdaji potrdila zaradi načina vodenja evidenc ni bilo upoštevano stanje dolga, evidentiranega na knjigovodski kartici samostojne podjetnice. Davčni organ druge stopnje je pritožbo zavrnil z odločbo, št. DT-499-29-807/2018-2 z dne 27. 2. 2019. 2. Iz obrazložitve izpodbijane sodbe izhaja, da je Upravno sodišče svojo odločitev oprlo na določbi 667. člena ZGD-1 in 48. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ki urejata prenos obveznosti na univerzalnega pravnega naslednika, in določbo 672. člena ZGD-1, po kateri podjetnik z vsem svojim premoženjem odgovarja za obveznosti, ki so nastale podjetniku v zvezi s podjetjem pred vpisom prenosa podjetja v register, če družba kot primarni dolžnik ne izpolni obveznosti. Zavrnilo je tožbeni ugovor, da tožnica dolga ni dolžna plačati, ker davčni organ v svojih evidencah ni vzpostavil pravilnega stanja dolga oziroma ni preknjižil obveznosti pravnega prednika (samostojne podjetnice) na pravnega naslednika (gospodarsko družbo). Takšna obveznost namreč izrecno iz določb Zakona o davčni službi niti Zakona o finančni upravi v zvezi z Zakonom o računovodstvu ne izhaja. Ne glede na navedeno pa je bila tožnica s sporno obveznostjo seznanjena najkasneje ob vročitvi poziva z dne 22. 5. 2013, s katerim je davčni organ družbo A. A., d. o. o., pozval k plačilu. Na drugačno stališče ne more vplivati predloženo potrdilo o plačanih davčnih obveznostih z dne 17. 7. 2009. Potrdilo ni upravni akt, je listina in dokazno sredstvo za dokazovanje določenih dejstev, ki izhajajo iz uradne evidence, ki pa jo je mogoče, če je obremenjena z napako, popraviti.

3. Vrhovno sodišče je na tožničin predlog s sklepom X DoR 235/2020 z dne 14. 10. 2020 dopustilo revizijo glede pomembnega pravnega vprašanja, ali lahko organ, ki je izdal javno listino (tožena stranka), v postopku pred upravnim sodiščem izpodbija vsebino lastne listine (potrdila), čeprav je pred tem sam organ ni spremenil, odpravil, popravil ali nadomestil z novo listino.

4. Tožnica (v nadaljevanju revidentka) je v skladu z navedenim sklepom zoper sodbo Upravnega sodišča vložila revizijo, v kateri uveljavlja revizijska razloga bistvene kršitve pravil postopka v upravnem sporu in zmotne uporabe materialnega prava (1. in 2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1). Vrhovnemu sodišču predlaga, naj reviziji ugodi in izpodbijano sodbo razveljavi ter zadevo vrne Upravnemu sodišču v ponovno odločanje. Zahteva tudi povrnitev stroškov postopka.

5. Tožena stranka v odgovoru na revizijo poudarja, da ob statusnem preoblikovanju revidentke ni prišlo do napake pri evidentiranju obveznosti, niti davčna organa v postopku tega nista trdila. Davčni organ je namreč v času izdaje spornega potrdila v skladu s tedaj veljavnim Pravilnikom o obliki in načinu vodenja knjigovodskih evidenc v Davčni upravi Republike Slovenije vodil knjigovodsko evidenco po posameznih zavezancih, ločeno za fizične in pravne osebe. Potrdilo z dne 17. 7. 2009 torej potrjuje zgolj to, da davčni zavezanec A. A., d. o. o., na dan izdaje potrdila nima neporavnanih zapadlih obveznosti, ki bi izhajale iz predloženih obračunov oziroma izdanih odločb, ne pa, da nima neporavnanih obveznosti, ki so nanj prešle na podlagi samega zakona, tj. tudi v skladu s 672. členom ZGD-1. Obveznosti samostojne podjetnice B. B., s. p., ki so prešle na družbo, torej sploh niso predmet navedenega potrdila.

**K I. točki izreka**

6. Revizija je utemeljena.

7. Revizijsko sodišče v primeru dopuščene revizije preizkusi izpodbijano sodbo samo v tistem delu in glede tistih konkretnih pravnih vprašanj, glede katerih je bila revizija dopuščena (371. člen Zakona o pravdnem postopku, v nadaljevanju ZPP). Za presojo utemeljenosti revizije so zato relevantne dejanske ugotovitve davčnih organov in Upravnega sodišča, na katere je Vrhovno sodišče vezano (drugi odstavek 370. člena ZPP), in ki so povezane s pravnim vprašanjem, glede katerega je bila revizija dopuščena.

8. Predmet v tem upravnem sporu izpodbijanega sklepa o izvršbi so (davčne in druge denarne nedavčne) obveznosti, ki so nastale v času poslovanja revidentke kot samostojne podjetnice, pri čemer je del teh obveznosti (prispevki za socialno varnost in dohodnina) po določbi osmega odstavka 48. člena ZDavP-21 ob njenem prenehanju prešel na revidentko osebno, drugi del obveznosti v znesku 15.605,19 EUR pa je v skladu s prvim odstavkom 48. člena ZDavP-2 prešel na družbo A. A., d. o. o., kot univerzalnega pravnega naslednika. V zvezi s temi obveznostmi je revidentka v pritožbenem postopku predložila potrdilo davčnega organa z dne 17. 7. 2009, s katerim je dokazovala, da obveznosti ne obstojijo (več), saj naj bi iz potrdila izhajalo, da družba na dan izdaje potrdila ni imela neporavnanih zapadlih davčnih obveznosti. Tožena stranka je temu nasprotovala in zatrjevala, da je bilo potrdilo izdano zgolj na podlagi stanja, evidentiranega na knjigovodski kartici družbe, ni pa bil upoštevan dolg na knjigovodski kartici samostojne podjetnice.

**Odgovor na revizijsko vprašanje**

9. Potrdilo o poravnanih davčnih obveznostih iz knjigovodske evidence je javna listina, ki jo davčni organ izda na podlagi 179. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP).2 Upravni organ potrdila o dejstvih iz javne evidence izdaja na (ustno) zahtevo stranke (četrti odstavek 179. člena ZUP). Slednja lahko zahteva tudi spremembo potrdila oziroma izdajo novega, če na podlagi dokazov, s katerimi razpolaga, zatrjuje, da potrdilo ni v skladu s podatki iz javne evidence. V takem primeru mora organ v roku 15 dni izdati spremenjeno potrdilo oziroma drugo listino oziroma odločbo, s katero zavrne zahtevek za spremembo oziroma za novo potrdilo oziroma drugo listino (četrti odstavek 180. a člena ZUP).

10. Iz povzetih zakonskih določb je razvidno, da ima stranka pravico zahtevati izdajo potrdila in spremembo že izdanega potrdila. ZUP pa ne pozna instituta razveljavitve oziroma odprave potrdila.3 Upravni organ torej ne na zahtevo stranke ne po uradni dolžnosti v obstoječe potrdilo ne more posegati na način, da bi ga razveljavil ali odpravil. Morebitne neskladnosti z javno evidenco pri že izdanem potrdilu se lahko popravijo zgolj na zahtevo stranke, organ pa bo praviloma izdal novo listino z drugačno (z javno evidenco skladno) vsebino. Ob tem pa stranka v postopku izdaje potrdila ne more izpodbijati resničnosti oziroma pravilnosti podatkov v javni evidenci. Vpis dejstev v uradno evidenco oziroma odprava morebitnih napak v njej je namreč mogoča samo na podlagi posebnega ugotovitvenega postopka, izvedenega na zahtevo zainteresirane stranke.4

11. Glede na navedeno poseganje v že izdano javno listino na način, da bi jo organ sam, torej brez zahteve stranke, spremenil, razveljavil ali popravil, v zakonu ni predpisano.

12. Za javne listine tako v upravnem kot v sodnem postopku velja zakonska domneva, da listina dokazuje tisto, kar se v njej potrjuje ali določa (tretji odstavek 179. člena ZUP in prvi odstavek 224. člena ZPP). Dokazno pravilo o resničnosti vsebine listine pa ni absolutno, ampak preneha veljati, ko nasprotna stranka izpodbija dejstva iz javne listine oziroma dokazuje, da je sama listina nepravilno sestavljena (četrti odstavek 224. člena ZPP). V takem primeru mora sodišče v skladu z metodološkimi napotki iz 8. člena ZPP5 prosto oceniti vse dokaze, torej tako predloženo javno listino kot nasprotne dokaze.

13. Dokazno pravilo iz 224. člena ZPP v skladu z določbo prvega odstavka 22. člena ZUS-1 velja tudi v upravnem sporu. Ker v upravnem sporu na pasivni strani nastopa država, samoupravna lokalna skupnosti ali druga pravna oseba, ki je izdala izpodbijani upravni akt (peti odstavek 17. člena ZUS-1), lahko pride do situacije kot v obravnavani zadevi, ko je v postopku predloženo javno listino (potrdilo) izdal organ tožene stranke, tj. isti organ, ki je izdal tudi upravni akt, ki je predmet presoje v tem upravnem sporu in ki po mnenju revidentke nasprotuje vsebini javne listine. Zato se zastavlja vprašanje, ali tožena stranka v upravnem sporu lahko nasprotuje vsebini javne listine, ki jo je izdala sama ali po svojem organu.

14. Po presoji Vrhovnega sodišča je odgovor na navedeno vprašanje pritrdilen. Omejitev pravice do izpodbijanja vsebine oziroma dejstev iz javne listine ni določena ne v ZUS-1 niti v ZPP. Zato mora biti tako tožeči kot toženi stranki zagotovljena enakopravna možnost predstavitve argumentov in dokazov v upravnem sporu. Izenačitev procesnih možnosti tožeče in tožene stranke zahteva tudi samo bistvo sodnega postopka. V upravnem sporu se namreč organ in stranka prvič srečata v procesno enakopravnem razmerju,6 zato je obema treba zagotoviti možnost navajanja dejanskih7 (in pravnih) naziranj, da neodvisno sodišče lahko presodi pravilnost dejanskih ugotovitev v izpodbijanem upravnem aktu oziroma sámo ugotovi pravno odločilna dejstva in na tej podlagi odloči v sporu. Nenazadnje tudi v primeru napak oziroma neskladnosti z javno evidenco stranka ne bo vedno zahtevala spremembe oziroma izdaje novega potrdila (na primer, ker je napaka v potrdilu njej v korist). Zato toženi stranki tudi iz tega razloga ni mogoče odreči pravice, da v upravnem sporu dokazuje neresničnost vsebine javne listine, tako tiste, ki jo je izdal drug pristojen organ, kot tiste, ki jo je izdala sama oziroma njen organ.

**Presoja v konkretnem primeru**

15. Revizija Upravnemu sodišču očita kršitev pravila o dokazni moči javne listine iz 224. člena ZPP in s tem odstop od sodne prakse glede dokazovanja. V zvezi s potrdilom davčnega organa z dne 17. 7. 2009 revidentka trdi, da ga tožena stranka ni nikoli spremenila, razveljavila ali odpravila, čeprav bi to morala in mogla storiti, če je ugotovila, da njegova vsebina ni resnična. Namesto tega je zoper revidentko začela postopek prisilne izterjave dolga, tudi dolga, ki glede na potrdilo na dan 17. 7. 2009 ni več obstajal. Sodišče pa je sledilo predvidevanju tožene stranke, katere evidence je upoštevala pri izdaji potrdila, čeprav so te trditve nekonkretizirane in dokazno nepodprte. Prav tako sodišče ni navedlo pravne podlage za svoje stališče, da je mogoče potrdilo popraviti, niti ni pojasnilo, kakšne napake je mogoče na tak način sanirati.

16. Neutemeljena je revizijska navedba, da bi morala tožena stranka sama spremeniti oziroma razveljaviti sporno potrdilo, preden je začela postopek izvršbe. Glede na razloge iz 10. točke obrazložitve tega sklepa tožena stranka po presoji Vrhovnega sodišča ni imela pravne podlage za postopanje po uradni dolžnosti, revidentka pa tudi ne trdi, da bi sama zahtevala spremembo potrdila v skladu s četrtim odstavkom 180. a člena ZUP.

17. Glede vsebine potrdila se je Upravno sodišče na podlagi pooblastila iz 71. člena ZUS-1 sklicevalo na razloge iz drugostopenjskega davčnega organa, ki je v svoji odločbi pojasnil, da je bilo potrdilo izdano zgolj na podlagi stanja, evidentiranega na knjigovodski kartici družbe, zaradi ločeno vodenih knjigovodskih kartic pa pri njegovi izdaji ni bilo upoštevano stanje dolga, evidentiranega na knjigovodski kartici pravne prednice, tj. samostojne podjetnice posameznice. Očitno je bila torej v postopku sporna vsebina potrdila z dne 17. 7. 2009, torej na katere obveznosti se nanaša (zgolj na obveznosti, ki izhajajo iz davčnih obračunov družbe A. A., d. o. o., in izdanih odločb tej družbi ali tudi na obveznosti, ki jih je družba nasledila od svoje pravne prednice). Slednje je pomembno za odločitev iz razloga, ker se domneva resničnosti iz prvega odstavka 224. člena ZPP veže le na tiste podatke, ki se z javno listino potrjujejo. Tožena stranka je navedbe o načinu vodenja knjigovodskih evidenc in vsebini izdanega potrdila podala že v postopku izdaje drugostopenjske odločbe in se do nasprotnih revidentkinih trditev opredelila v okviru njene obrazložitve. Te navedbe in stališča je treba v postopku upravnega spora upoštevati smiselno enako kot na primer navedbe, podane v odgovoru na tožbo ali na glavni obravnavi.8 Zato ne drži, da tožena stranka ni z ničemer podprla svojih stališč o vsebini izdanega potrdila in posledično o obstoju dolga, ki je predmet izvršbe.

18. Iz povzetih navedb izhaja, da je bil v postopku pred Upravnim sodiščem sporen obstoj dolga, ki je predmet sklepa o izvršbi. (Ne)obstoj dolga pa je dejansko vprašanje, v zvezi s katerim je revidentka kot dokaz predložila sporno potrdilo, za katerega velja dokazno pravilo iz prvega odstavka 224. člena ZPP. V postopku je bilo torej sporno dejansko stanje, ki je bilo podlaga za odločitev o tožbi. To pa narekuje izvedbo dokaznega postopka, v katerem bi moralo sodišče izvesti predlagane dokaze glede pravno pomembnih dejstev in na tej podlagi odločiti o zakonitosti izpodbijanega sklepa o izvršbi. Zbiranju dokaznega gradiva ob sodelovanju obeh strank upravnega spora in izvedbi dokazov, ki jih sodišče oceni kot pravočasne, primerne in pomembne za odločitev, pa je namenjena glavna obravnava.9 Na seji je namreč nadzor sodišča nad pravilnostjo dokazne ocene upravnega (davčnega) organa omejen izključno na preizkus procesnih kršitev v zvezi z obrazložitvijo izpodbijane odločbe (njen obstoj, razumljivost, konsistentnost, logičnost, nearbitrarnost ipd.), vsebinska presoja pravilnosti ugotovljenega dejanskega stanja in vpogled v dokaze v upravnem spisu (potrdilo z dne 17. 7. 2009 je del upravnega spisa) pa zahteva izvedbo glavne obravnave, ki je na splošno namenjena zagotavljanju pravice strank do izjavljanja in enakega obravnavanja (22. člen Ustave).10

19. Utemeljen je zato revizijski ugovor bistvene kršitve pravil postopka v zvezi z dokazovanjem. Upravno sodišče namreč ni opravilo glavne obravnave, ampak je dokazni postopek izvajalo na nejavni seji, s čimer je kršilo revidentkino pravico do izjave v postopku.

20. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu v smislu prve alineje prvega odstavka 85. člena ZUS-1 v zvezi z drugim odstavkom 75. člena ZUS-1 reviziji ugodilo, izpodbijano sodbo razveljavilo in vrnilo zadevo Upravnemu sodišču v novo sojenje (prvi odstavek 93. člena ZUS-1). V ponovljenem postopku bo moralo sodišče glede na navedbe in dokazne predloge obeh strank v postopku jasno ugotoviti, katera pravnorelevantna dejstva se s potrdilom z dne 17. 7. 2009 potrjujejo in navedeno listino dokazno oceniti v povezavi z ostalimi dokazi, za katere bo presodilo, da so potrebni za odločitev.

**K II. točki izreka**

21. Odločitev o stroških postopka temelji na tretjem odstavku 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1. **Glasovanje**

22. Odločitev je bila sprejeta soglasno.

1 Po prvem odstavku 48. člena ZDavP-2 univerzalni pravni naslednik v celoti prevzame davčne obveznosti in terjatve iz naslova davkov pravnega prednika. Osmi odstavek istega člena pa določa, da ne glede na prvi odstavek tega člena univerzalni pravni naslednik ne prevzame obveznosti in terjatev iz naslova dohodnine in prispevkov za socialno varnost pravnega prednika, ki bremenijo pravnega prednika kot fizično osebo, v primerih prenehanja opravljanja dejavnosti fizične osebe, razen v primeru prenehanja zaradi smrti. 2 Po določbi 63. člena Zakona o finančni upravi (ZFU) Finančna uprava vodi analitične evidence terjatev in obveznosti, s katerimi se zagotavljajo podatki o stanju in gibanju terjatev in obveznosti do davčnih zavezancev. Za vodenje analitičnih evidenc terjatev in obveznosti se smiselno uporabljajo določbe zakona, ki ureja računovodstvo. Obveznost vodenja davčnih evidenc je določal tudi prej veljavni Zakon o davčni službi (ZDS-1), glej 13. člen zakona. 3 Prim. sklep Vrhovnega sodišča I Up 134/2020 z dne 25. 11. 2020, enako tudi Remic M. v Komentar Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP), 2. knjiga, Uradni list, Ljubljana 2020, str. 293. 4 Sodbe Vrhovnega sodišča U 546/93 z dne 6. 7. 1994, I Up 1182/2002 z dne 6. 4. 2005 in U 616/93 z dne 1. 9. 1994. 5 Ta določa: Katera dejstva se štejejo za dokazana, odloči sodišče po svojem prepričanju na podlagi vestne in skrbne presoje vsakega dokaza posebej in vseh dokazov skupaj ter na podlagi uspeha celotnega postopka. 6 Prim. odločbo Ustavnega sodišča, št. Up-360/16 z dne 18. 6. 2020. 7 Z omejitvami iz tretjega odstavka 20. člena in 52. člena ZUS-1 (tožbene novote). 8 Prim. sklep Vrhovnega sodišča X Ips 116/2020 z dne 21. 4. 2021. 9 Tudi Ustavno sodišče je večkrat poudarilo, da namen glavne obravnave ni zgolj izvajanje dokazov, ampak je njen namen tudi v tem, da se omogoči srečanje organa in stranke v procesno enakopravnem razmerju z namenom, da se na podlagi neposrednega ustnega in javnega obravnavanja zbere dokazno gradivo, potrebno za presojo, ki jo mora opraviti sodišče, glej odločbo Ustavnega sodišča, št. Up-360/16 z dne 18. 6. 2020, 12. točka obrazložitve. 10 Glej sklep Vrhovnega sodišča X Ips 256/2017 z dne 6. 11. 2019. Več glede obveznosti izvedbe glavne obravnave v upravnem sporu tudi v sklepih X Ips 22/2020 z dne 26. 8. 2020, X Ips 120/2020 z dne 9. 12. 2020 in X Ips 59/2020 z dne 18. 11. 2020.