Jedro

Da bi šlo pri izgubah za davčna leta od 2009 do 2012, ki jih tožnik uveljavlja v konkretnem primeru, za izgube pri odsvojitvah vrednostnih papirjev, pridobljenih na način iz tretjega odstavka 97. člena ZDoh-2, tožnik niti ne trdi. Navaja samo, da gre oziroma da je šlo za odsvojitve vrednostnih papirjev oziroma delnic, ki dajejo pravico do izplačila dividend (in s tem pravico do udeležbe na kapitalu), kar pa za uveljavljanje izgube po navedenih zakonskih določbah ni dovolj. Po teh določbah tudi ni pravno pomembno, da so bile izgube in njihova višina ugotovljene oziroma opredeljene v davčnih odločbah, izdanih v odmernih postopkih za posamezna davčna leta, kot se uveljavlja v tožbi in pred tem že v pritožbi. Opredelitev izgube na tisto, ki zmanjšuje pozitivno razliko in tisto, ki ne zmanjšuje te razlike, se ne nanaša na prenašanje izgube v naslednja davčna obdobja v smislu tretjega odstavka 97. člena ZDoh-2, temveč gre za ugotavljanje višine navidezne izgube v skladu s pravilom iz 1. točke petega odstavka 97. člena ZDoh-2.

Izrek

Tožba se zavrne.

Obrazložitev

1. Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo tožniku odmeril dohodnino od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2014 v znesku 7 196,93 EUR ter odločil, da mora biti davek plačan v 30 dneh, da se bodo po poteku tega roka zaračunale zamudne obresti in začel postopek davčne izvršbe, da posebni stroški v postopku niso nastali in da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe.

2. Iz obrazložitve odločbe izhaja, da je bila tožniku na podlagi vložene davčne napovedi za leto 2014 ter v skladu z določbami 97. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) ugotovljena davčna osnova za odmerjeni davek kot razlika med vrednostjo kapitala ob odsvojitvi in vrednostjo kapitala ob pridobitvi, ki ob upoštevanju pozitivnih davčnih osnov v višini 31 662,94 EUR in negativnih davčnih osnov v višini 2 875,22 EUR, kot skupna letna pozitivna davčna osnova znaša 28 787,72 EUR. Ugotavlja se še, da tožnik do znižanja davčne osnove za preneseno izgubo, ki je bila ugotovljena s štirimi odločbami Davčnega urada Maribor, izdanimi za predhodna davčna obdobja, in ki jo je tožnik uveljavljal v napovedi, ni upravičen, ker ne izpolnjuje pogojev iz tretjega odstavka 97. člena ZDoh-2. Zato se mu od skupne letne pozitivne davčne osnove odmeri dohodnina po stopnji 25% v znesku 7 196,93 EUR, kar se v nadaljevanju obrazložitve v pravnem pogledu utemeljuje še s citiranjem določb 97., 98., 152., 99. in 132. člena ZDoh-2, 66., 96., 143., 87. ter 85. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) in 215. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP).

3. Drugostopni davčni organ je pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno ter ugotovil, da stroški postopka niso bili priglašeni. V svojih razlogih pritrdi odločitvi in razlogom prve stopnje. V zvezi s pritožbenim ugovorom, ki se nanaša na nepriznanje davčnih izgub, ki so bile ugotovljene v odločbah o odmeri davka od dobička iz kapitala za leta 2009, 2010, 2011, 2012 in 2013, pa tožniku pojasni, da se po določbah 97. člena ZDoh-2 medsebojno pobotajo dobički in izgube, doseženi z odsvojitvijo kapitala, v letu, za katerega se dohodnina odmerja, ter da prenos neizkoriščenih izgub v naslednja davčna obdobja v načelu ni mogoč. Edina izjema je določena v tretjem odstavku 97. člena ZDoh-2, ki pa se nanaša le na izgubo, ki jo zavezanec doseže pri odsvojitvi delnic ali deležev, ki jih je pridobil pred pridobitvijo novih delnic ali deležev oziroma osnovnih vložkov pri povečanju osnovnega kapitala iz sredstev družbe. Iz popisnih listov, ki so (bili) priloženi napovedim za odmero davka od dobička iz kapitala za leta 2009, 2010, 2011, 2012 in 2013, pa izhaja, da je tožnik kot način pridobitve vrednostnih papirjev označil črko B, kar pomeni, da je šlo za nakup in ne za pridobitev delnic iz naslova povečanja osnovnega kapitala, ki se označuje s črko D in da torej v teh primerih ne gre za situacijo, ki predstavlja izjemo po citiranem tretjem odstavku 97. člena ZDoh-2. Tega tudi ne izkazujejo izdane odmerne odločbe, na katere se sklicuje tožnik v pritožbi, saj se opredelitev izgube v teh odločbah ne nanaša na prenašanje izgube v naslednja davčna obdobja v smislu tretjega odstavka 97. člena ZDoh-2, ampak gre za ugotavljanje višine navidezne izgube v skladu s pravilom iz 1. točke petega odstavka 97. člena ZDoh-2. 4. Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in smiselno predlaga njeno odpravo ter ponovno odločanje v zadevi. V tožbi navaja, da je v predpisanem roku vložil napoved za odmero dohodnine od dobička iz kapitala za leto 2014 ter da je bila v napovedi pod točko 5 popisana tudi prenesena izguba na podlagi tretjega odstavka 97. člena ZDoh-2. Prenesena izguba se nanaša na leta 2009, 2010, 2011, 2012 in 2013 in izhaja iz odločb davčnega organa, iz katerih sledi, da gre za izgubo, ki zmanjšuje pozitivno davčno razliko. Kljub temu, da so bile davčne izgube priznane z odločbami, davčni organ le-teh ni upošteval pri izračunu davčne osnove za leto 2014. Zato je bila po prepričanju tožnika pri odmeri davka za leto 2014 upoštevana previsoka davčna osnova. V zvezi z razlogi druge stopnje pa tožnik še navaja, da daje lastništvo osnovnega kapitala oziroma lastništvo delnic lastniku pravico do dividend. To možnost oziroma to pravico so tožniku dajale vse delnice, katerih lastnik je bil in nekatere med njimi so bile tudi izplačane, kar pomeni, da je bila s tem „pridobljena pravica do lastništva osnovnega kapitala“. Označbo „nakup“ tožnik šteje za izraz, pod katerim je razumeti način, na katerega se pridobi kapital. Če pa se ta izraz uporabi v tem smislu, da z njim ni mogoče pridobiti možnosti uveljavljanja izgub, gre za zavajanje, in to na podlagi vseh predhodno izdanih odločb (od leta 2009 do 2013). V odločbah je priznana izguba, ki je bila ustvarjena z nakupom vrednostnih papirjev, ti pa so vsebovali pravico do dividend in s tem udeležbo na lastništvu, kar po prepričanju tožnika pomeni, da se morajo vse izgube iz preteklih let upoštevati pri izpodbijani davčni odmeri.

5. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe.

6. Tožba ni utemeljena.

7. Kot pravilno poudari že drugostopni organ v svoji odločbi, se po določbah 97. člena ZDoh-2 pri ugotavljanju davčne osnove od dobička iz kapitala izgube lahko poračunajo s pozitivnimi davčnim osnovami, doseženimi v istem davčnem letu. Poračun pozitivnih in negativnih razlik med vrednostjo kapitala ob odsvojitvi in vrednostjo kapitala v času pridobitve se torej lahko opravi le na letni ravni in se zato izguba ne more prenašati v druga davčna obdobja.(1)

8. V tretjem odstavku istega člena je določena izjema od omenjenega splošnega pravila glede poračunavanja izgub na letni ravni. In sicer je določeno, da se lahko neizkoriščeni del negativne razlike (izgube) v letu, za katero se dohodnina odmerja, prenaša v naslednja davčna leta in zmanjšuje pozitivna davčna osnova za dobiček iz kapitala v naslednjih davčnih letih (vendar ne več, kot znaša pozitivna davčna osnova), vendar samo v primeru izgube, ki jo zavezanec doseže pri odsvojitvi delnic ali deležev oziroma osnovnih vložkov, ki jih je pridobil pred pridobitvijo novih delnic ali deležev oziroma osnovnih vložkov pri povečanju osnovnega kapitala iz sredstev družbe.(2) Samo izguba, ki nastane pri odsvojitvi teh in takšnih delnic ali deležev deležev, pridobljenih v opisani situaciji (pred pridobitvijo novih delnic ali deležev pri povečanju osnovnega kapitala iz sredstev družbe), se torej lahko upošteva pri izračunu davčne osnove v naslednjih davčnih obdobjih. Da bi šlo pri izgubah za davčna leta od 2009 do 2012, ki jih tožnik uveljavlja v konkretnem primeru, za izgube pri odsvojitvah vrednostnih papirjev, pridobljenih na opisan način, pa tožnik niti ne trdi. Navaja samo, da gre oziroma da je šlo za odsvojitve vrednostnih papirjev oziroma delnic, ki dajejo pravico do izplačila dividend (in s tem pravico do udeležbe na kapitalu), kar pa za uveljavljanje izgube po citiranih zakonskih določbah ni dovolj. Po citiranih določbah pa tudi ni pravno pomembno, da so bile izgube in njihova višina ugotovljene oziroma opredeljene v davčnih odločbah, izdanih v odmernih postopkih za posamezna davčna leta, kot se uveljavlja v tožbi in pred tem že v pritožbi. Kot tožniku na enak pritožbeni ugovor pojasni že organ druge stopnje v svoji odločbi, se opredelitev izgube na tisto, ki zmanjšuje pozitivno razliko in tisto, ki ne zmanjšuje te razlike, ne nanaša na prenašanje izgube v naslednja davčna obdobja v smislu tretjega odstavka 97. člena ZDoh-2, temveč gre za ugotavljanje višine navidezne izgube v skladu s pravilom iz 1. točke petega odstavka 97. člena ZDoh-2. 9. V ostalem tožnik ugovorov nima. Sodišče pa samo pri preizkusu izpodbijane odločbe, ki jo opravi uradoma, nepravilnosti oziroma nezakonitosti izpodbijane odločitve tudi ni ugotovilo. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo kot neutemeljeno.

10. Ker dejanske okoliščine v tistem, kar je bistveno za odločitev, niso sporne, je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo v zadevi izven glavne obravnave.

opomba (1) : Prim. tudi Predlog ZDoh-2 – Prva obravnava, Poročevalec DZ RS, EPA 1071-IV, 21. 9. 2006. opomba (2) : Po navedbah v Predlogu ZDoh-2 je bila izjema glede priznavanja izgube potrebna v povezavi z določitvijo nabavne vrednosti delnice ali povečanega deleža oziroma osnovnega vložka, pridobljenega iz sredstev družbe. V četrtem odstavku 98. člena je namreč določeno, da je nabavna vrednost takšnih delnic ali deležev enaka nič, kar pomeni, da bi ob takšni določitvi nabavne vrednosti z nepriznavanjem izgub, predvidenih s predlagano izjemo, prišlo do obdavčenja nečesa, kar dejansko ne predstavlja kapitalskega dobička, oziroma bi se nekaj obdavčilo, kar ne bi bilo obdavčeno, če bi zavezanec prodal delnice oziroma deleže, če do povečanja osnovnega kapitala iz sredstev družbe ne bi prišlo.