Jedro

Plačila članu uprave štejejo med osebne prejemke iz delovnega razmerja; če je plačilo v obliki opcije do nakupa delnice po vnaprej določeni ceni, se davčna osnova ugotovi glede na tržno ceno delnice ob realizaciji opcije, če je zavezanec ne izkaže, pa glede na njeno knjigovodsko vrednost ob realizaciji opcije.

Izrek

I. Revizija se zavrne. II. Revident sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Sodišče prve stopnje je z izpodbijano sodbo na podlagi določbe prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Ur. l. RS, št. 50/97 in 70/2000) zavrnilo tožnikovo tožbo proti odločbi tožene stranke z dne 19. 6. 2002, s katero je bila kot neutemeljena zavrnjena njegova pritožba proti odločbi Davčnega urada Ljubljana z dne 24. 1. 2001. Z njo je bila tožniku za leto 2000 odmerjena dohodnina od osnove v višini 16,408.558,00 SIT, v katero je bila všteta tudi udeležba pri dobičku od knjigovodske vrednosti opcijskih delnic (2.876,00 SIT za delnico).

2. Sodišče prve stopnje pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke, da je bila tožniku davčna osnova za odmero davka od osebnih prejemkov iz naslova izplačila nagrade članom uprave v obliki opcijskih delnic (ta se všteva tudi v osnovo za odmero dohodnine) pravilno ugotovljena po knjigovodski vrednosti ob realizaciji opcijskega upravičenja, saj delnica (ker se z njo ni trgovalo na organiziranem trgu v smislu ZTVP-I) ni imela tržne vrednosti.

3. Tožnik v reviziji (prej pritožbi) uveljavlja zmotno uporabo materialnega prava ter zmotno ugotovitev dejanskega stanja. Predlaga, da revizijsko sodišče izpodbijano sodbo spremeni tako, da tožbenemu zahtevku ugodi ter odločbi davčnih organov prve in druge stopnje v delu, v katerem se ugotavlja davčna osnova za obračun dohodnine na podlagi udeležbe na dobičku v obliki opcij na podlagi knjigovodske vrednosti delnic spremeni. Priglaša stroške postopka. Z ozirom na SRS 3.1, 3.3. in 3.13 je pravilno izkazal knjigovodsko vrednost delnic, pridobljenih na podlagi udeležbe na dobičku v obliki opcij v višini 615,00 SIT za delnico. Davčna organa prve oziroma druge stopnje nista ocenila dokazne vrednosti predložene pogodbe o terminski prodaji delnic, zato sta kršila postopek.

4. Odgovor na revizijo ni bil vložen.

5. Revizija ni utemeljena.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je v prvem odstavku 107. člena določil, da Vrhovno sodišče v vseh že vloženih zadevah odloča po ZUS-1, v drugem odstavku 107. člena pa, da se zadeve, v katerih je bila vložena pritožba pred uveljavitvijo ZUS-1, obravnavajo po ZUS-1, če izpolnjujejo pogoje za pritožbo po določbah ZUS-1, v primerih, ko je pravnomočna sodba po zakonu pogoj za izvršitev upravnega akta, ter v primerih, ko je pritožba izrecno dovoljena na podlagi posebnega zakona. V drugih primerih se vložene pritožbe, ki jih je vložila upravičena oseba in so pravočasne ter dovoljene po določbah ZUS, obravnavajo kot pravočasne in dovoljene revizije, prvostopenjske sodbe pa postanejo pravnomočne. Glede na to določbo se v obravnavanem primeru vložena pritožba šteje kot pravočasna in dovoljena revizija po ZUS-1, prvostopenjska sodba pa je postala pravnomočna s 1. 1. 2007. 7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njem navedeni, po uradni dolžnost pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavani zadevi opravilo revizijski preizkus.

8. Iz dejanskih ugotovitev obravnavanega primera (nanje je revizijsko sodišče vezano in jih iz razloga drugega odstavka 85. člena ZUS-1 tudi ni upravičeno presojati), izhaja, da je bil tožnik kot član uprave A., d.d., na podlagi sklepa skupščine (sklep o udeležbi članov uprave in nadzornega sveta na dobičku za leto 1997 z dne 29. 5. 1998) upravičen do udeležbe na dobičku za leto 1997 v obliki opcije, izražene v številu 2348 navadnih imenskih delnic, izračunanih po povprečni nabavni ceni v višini 615,00 SIT za sklad lastnih delnic za leto 1997, ki je bila realizirana v letu 2000 (s preknjižbo delnic na tožnikov trgovalni račun), ko je knjigovodska vrednost delnic (po podatkih izplačevalca) znašala 2.876,00 SIT.

9. Plačila, ki jih prejmejo člani nadzornega sveta oziroma uprave za svoje delo v obliki udeležbe pri dobičku, se štejejo med osebne prejemke iz delovnega razmerja, od katerih se obračunava davek od osebnih prejemkov (15. člen Zakona o dohodnini - ZDoh) ter se po določbi 1. alineje 6. člena ZDoh vštevajo v osnovo za dohodnino. Po 1. alineji 16. člena ZDoh pa je osnova za izračun davka od osebnih prejemkov plača, nadomestilo plače in drugi prejemki iz delovnega razmerja, zmanjšani za plačane obvezne prispevke za socialno varnost, izplačani v denarju, bonih ali v naravi, razen povračil stroškov, ki jih je imel zavezanec v zvezi z delom ter prejemki v obliki stimulacij in bonitet v zvezi z delovnim razmerjem.

10. V zadevi je sporna vrednost delnic ob realizaciji opcije, ki je tožniku kot imetniku opcije dala pravico do nakupa delnic po vnaprej določeni ceni. Po stališču Vrhovnega sodišča, ki ga je zavzelo že v zadevi I Up 718/2003 z dne 25. 10. 2005 se praviloma za vrednost delnice šteje njena tržna cena, to je tista cena, ki jo delnica dosega na borzi vrednostnih papirjev oziroma na organiziranem delujočem trgu, ki se je organiziral na način in pod pogoji ZTVP-1. Organiziran trg vrednostnih papirjev pa je v skladu z določbami 9. člena ZTVP-1 trg vrednostnih papirjev, ki je posredno ali neposredno dostopen javnosti, na katerem trgovanje poteka redno in je urejen in nadzorovan s strani pristojnih organov. Zavezanec dokazuje tržno ceno s ceno transakcij, ki so se na takem organiziranem trgu dejansko zgodile. Če pa takih dokazil ni, se upošteva knjigovodska vrednost delnice, to je tista vrednost, ki je izkazana v računovodskih razvidih in tudi v računovodskih izkazih. Stališče sodišča prve stopnje, da delnice A., d.d., s katerimi se je trgovalo le v okviru borzno posredniške hiše, niso pridobile tržne vrednosti (netržni vrednostni papirji), je zato pravilno. Cena netržnega vrednostnega papirja je zgolj orientacijska, zato v obravnavanem primeru ne more biti upoštevna pri določitvi cene delnice ob njeni pridobitvi (preknjižbi na tožnikov trgovalni račun) v letu 2000. 11. Po presoji Vrhovnega sodišča je sodišče prve stopnje v obravnavanem primeru iz razlogov, navedenih pod prejšnjo točko, pravilno pritrdilo stališču tožene stranke, da ni mogoče upoštevati povprečne nabavne vrednosti delnice, kot je bila določena s sklepom skupščine z dne 29. 5. 1998 (615,00 SIT), ampak treba upoštevati vrednost delnice v času njene izročitve oziroma preknjižbe na tožnikov trgovalni račun, to je njene knjigovodske vrednosti, saj tržne vrednosti (ker se z njo ni trgovalo na organiziranem delujočem trgu) ni imela. SRS 3, s katerim se ureja vrsta in način izkazovanja dolgoročnih finančnih naložb, na drugačno odločitev ne vpliva. Zato v reviziji zatrjevani razlog zmotne uporabe materialnega prava po presoji Vrhovnega sodišča ni podan.

12. Revizijskih ugovorov, ki se nanašajo na zmotno oziroma nepopolno ugotovitev dejanskega stanja Vrhovno sodišče iz razloga drugega odstavka 85. člena ZUS-1, ni preizkušalo. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne presoje pravilnosti postopka izdaje upravnega akta, zato ni upošteven revizijski očitek, da davčna organa nista ocenila dokazne vrednosti pogodbe o terminski prodaji delnic.

13. Glede na navedeno je revizijsko sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo tožeče stranke zavrnilo kot neutemeljeno, saj je presodilo, da niso podani razlogi, zaradi katerih je bila revizija vložena, in ne razlogi, na katere revizijsko sodišče pazi po uradni dolžnosti.

14. Revident z revizijo ni uspel, zato sam trpi svoje stroške revizijskega postopka (prvi odstavek 165. člena v zvezi s 154. členom ZPP in prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).