Jedro

V konkretni zadevi je tožnik pri prvostopenjskem organu vložil zahtevo za vračilo trošarine na podlagi dvajsetega odstavka 54. člena ZTtro in bi za pridobitev navedene pravice moral izkazati, da izpolnjuje predpisane pogoje. Dokazno breme je na strani tožnika. Za uspešno uveljavitev zahteve za vračilo trošarine za pogonsko gorivo, porabljeno za komercialni namen, ki naj bi bilo iztočeno iz njegovega internega pretakališča, bi moral predložiti natančno evidenco količin goriva ter tudi dokazati, da je bilo plinsko olje uporabljeno v vozilu za komercialni namen.

Izrek

Tožba se zavrne.

Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski organ ugodil delu zahtevka tožnika za vračilo trošarine za pogonsko gorivo za komercialni namen za mesec januar 2010 in priznal vračilo trošarine za 283.892,41 litrov goriva v znesku 28.957,03 EUR (1. točka izreka), zavrnil pa je vračilo trošarine za količino 133.535,48 litrov (2. točka izreka). Iz 3. in 4. točke izreka izhaja, da pritožba zoper odločbo ne zadrži njene izvršitve ter da stroški v zvezi s postopkom niso bili priglašeni. Tožnik je 19. 2. 2010 pri carinskem organu vložil zahtevek za vračilo trošarine za komercialni namen za mesec januar 2010 za 398.005,25 litrov plinskega olja za pogonski namen, ki ga je porabilo 165 tovornih vozil. Zahtevku je priložil račune za nakup goriva, izpisek točenja po dnevih iz internega pretakališča in naknadno še evidenco za interno pretakališče tožnika na podlagi 2. alineje prvega odstavka 4. člena Pravilnika o vračilu trošarine za komercialni namen (v nadaljevanju Pravilnik). Carinski organ je po pregledu evidence v skladu s 4. členom Pravilnika ugotovil, da je bila dne 15. 1. 2010 v internem pretakališču tožnika izkazana negativna zaloga goriva.

Carinski organ se sklicuje na v relevantnem obdobju veljavni dvajseti odstavek 54. člena Zakona o trošarinah (v nadaljevanju ZTro), ki določa, da imajo kupci – osebe, za plinsko olje, ki se dokazljivo porabi kot pogonsko gorivo za komercialni namen, ki opravljajo registrirano dejavnost in imajo sedež v Evropski skupnosti ali državah članicah Efte, pravico do vračila dela plačane trošarine. Nadalje se sklicuje na enaindvajseti odstavek 54. člena ZTro, ki določa kdaj se šteje, da je plinsko olje porabljeno kot pogonsko gorivo za komercialni namen. V skladu z dvaindvajsetim odstavkom 54. člena ZTro je upravičenec dolžan voditi evidence o nakupu in porabi plinskega olja. Nadalje navaja določbe 2. člena in 3. člena Pravilnika, v skladu s katerimi lahko pravna ali fizična oseba uveljavlja vračilo plačane trošarine. V skladu z 2. alinejo prvega odstavka 4. člena Pravilnika mora upravičenec voditi evidenco, ki vsebuje podatke o prostornini rezervoarja na internem pretakališču, datumu in količini prejema plinskega olja ter evidenco o zalogi – razpoložljivi količini plinskega olja (po datumu dobave in polnitve). Carinski organ je ugotovil, da je tožnik 9. 3. 2010 dostavil računalniško vodeno evidenco za interno pretakališče, iz katere je na dan 15. 1. 2010 razvidna negativna zaloga goriva (minus 144,26 litrov). Tožnik je 30. 3. 2010 podal pisno pojasnilo, da prihaja pri točenju goriva v cisterno do razhajanj v količinah, ki jih izmeri avtocisterna ter sonda na cisterni. V dodatnem pojasnilu 8. 4. 2020 je tožnik podal razlago, da je v cisterni lahko približno 1.500 litrov goriva, ki ga sonda ne zazna. Naknadno je tožnik 12. 4. 2010 dostavil še ročno vodeno evidenco. Carinski organ je ugotovil, da se podatki o zalogi goriva po dnevih iz ročno vodene evidence in iz računalniško vodene evidence med seboj razlikujejo. Carinski organ je tožnika seznanil z zapisnikom, iz katerega izhaja, da tožnik ni upravičen do vračila trošarine za 133.893,81 litrov goriva, ki je bilo v mesecu januarju 2010 točeno iz internega pretakališča. Izkazana negativna zaloga goriva je dokaz, da podatki o iztočenih količinah ne izkazujejo dejanskega stanja. Glede na navedeno ugotovitev in glede na to, da ročno vodena evidenca in računalniška vodena evidenca ne izkazujeta enakega stanja v zalogi goriva po dnevih, carinski organ ugotavlja, da računalniško vodena evidenca ne predstavlja dokaza, na podlagi katerega bi bil tožnik upravičen do vračila trošarine za komercialni namen v januarju 2010. Carinski organ ugotavlja, da predložena evidenca ne odraža dejanskega stanja, ker dejanska poraba goriva iz internega pretakališča ni dokazljiva. Predložene evidence ne izkazujejo resničnega dejanskega stanja in niso v skladu s 4. členom Pravilnika.

Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopenjskega organa strinja, tožnikovo pritožbo pa zavrača kot neutemeljeno. Ugotavlja, da so v evidencah anomalije, ki ne morejo biti posledica temperaturnih vplivov oziroma pomanjkljivosti v cisterni vgrajene sodne, na kar se v pritožbi sklicuje tožnik.

Upravno sodišče je v obravnavani zadevi odločilo in s sodbo I U 1426/2010-10 z dne 24. 5. 2011 tožnikovo tožbo zavrnilo. Vrhovno sodišče Republike Slovenije je s sklepom X Ips 366/2011 z dne 15. 11. 2012 tožnikovi reviziji ugodilo, izpodbijano sodbo razveljavilo in zadevo vrnilo temu sodišču v novo sojenje. Odločitev o stroških je pridržalo za končno odločbo. Po stališču VS RS se sodišče ni ustrezno opredelilo do vseh tožnikovih navedb. Tožnik se je namreč skliceval na mnenje Urada za meroslovje Republike Slovenije in na veljavne standarde v zvezi s pretakanjem goriva, predlagal pa je tudi izvedbo dokaza z ustreznim izvedencem. O vsem navedenem se sodišče ni ustrezno opredelilo.

Tožnik v tožbi navaja, da je na podlagi ZTro zahteval povračilo dela trošarine za pogonsko gorivo, ki je bilo dokazljivo porabljeno za komercialni namen, pri čemer je bilo porabljeno za opravljanje komercialne dejavnosti tožnika, prevoz blaga, ki ga tožnik opravlja z lastnimi vozili. Tožnik velik del pogonskega goriva, ki ga potrebuje za izvajanje svoje dejavnosti, v svoja vozila toči preko internega pretakališča. Zaradi vzpostavitve internega pretakališča tožnik skladno z določbami Pravilnika vodi tudi vse evidence, ki jih je tudi priložil svojemu zahtevku za vračilo trošarine. Tekom časa se je izkazalo, da prihaja do določenih neskladnosti pri evidentiranju zalog v internem pretakališču. Tožnik je namreč na podlagi evidence o nabavi pogonskega goriva in evidence o polnitvah v posamezna vozila vodil t. i. računalniško evidenco (knjižno stanje zaloge), pri čemer pa se podatki niso v celoti ujemali (podatki o nabavi in porabi). Glede na navedeno je tožnik poleg računalniške evidence vzporedno vodil tudi t. i. ročno evidenco, obenem pa naj bi stanje, ki bi bilo razvidno iz obeh evidenc, ustrezno usklajeval. Sčasoma se je izkazalo, da vodenje predlagane ročne evidence ne daje dovolj natančnih podatkov. Sonda v rezervoarju ni bila dovolj zanesljiva, da bi bila primerna za natančno merjenje obstoječe količine goriva. Tožnik je carinskemu organu posredoval vse vodene evidence, tako računalniško kot tudi ročno, obenem pa tudi evidenco v kateri je usklajeval stanje po obeh navedenih evidencah. Razlog za zavrnitev tožnikovega zahtevka je, da obstoji dvom o verodostojnosti enega izmed predloženih dokazil in sicer evidence o zalogi – razpoložljivi količini plinskega olja. Splošno znano je, da zaradi temperaturnih vplivov prihaja do raztezanja oziroma krčenja plinskega olja, kar lahko pomembno vpliva na izmerjene količine goriva. Tožnik se sklicuje na mnenje Urada za meroslovje RS, iz katerega izhaja da lahko zaradi navedenih okoliščin pride do razhajanja tudi v višini 3 % od skupne količine merjene tekočine. V primeru internega pretakališča, ki je v lasti tožnika, gre za pretakališče – rezervoar, ki ni vkopan v zemljo in je gorivo, ki se v njem nahaja, v toliko večji meri podvrženo temperaturnim vplivom. Tožnik je bil pripravljen tudi drugače dokazovati količino porabljenega goriva in sicer s pomočjo potnih nalogov in naročil prevozov s strani svojih strank, vendar prvostopenjski organ ni bil pripravljen upoštevati drugih dokazov. Prvostopenjski organ tudi sicer ni zahteval predložitve kakršnihkoli drugih dokazil v smislu 22. odstavka 54. člena ZTro. Podatki o količini porabljenega goriva, ki jih je predložil tožnik in količini porabljenega goriva, ki je razviden iz obračuna, se sicer razhajajo za 5.888,77 litrov. Navedeno odstopanje pa je še vedno v okviru odstopanj, ki jih predvidevajo veljavni standardi vezani na pretakanje goriva (toleranca do 5 %). Pristojni organ pri ugotavljanju višine trošarine, katere vračilo zahteva, nima nikakršne zakonske osnove da je v celoti zavrnil tožnikov zahtevek v delu, ki se nanaša na porabo pogonskega goriva, ki se je v njegova vozila točilo iz internega pretakališča. Prvostopenjski organ bi moral v skrajnem primeru, upoštevajoč določbo 65. člena ZTro smiselno uporabiti 68. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), skladno s katerim se v takšnih primerih izvede ustrezna cenitev (pri tem se sklicuje na sodbo Upravnega sodišča U 414/2006 z dne 15. 1. 2008). Tožnik predlaga, da sodišče v predmetni zadevi v primeru, da bi štelo, da je sporno dejansko stanje, opravi glavno obravnavo. Smiselno predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo v zavrnilnem delu odpravi ter ugodi zahtevku tožnika za vračilo trošarine za 133.535,48 litrov plinskega olja za pogonski namen, podrejeno pa predlaga, da navedeno odločitev odpravi. Prilaga tudi stroškovnik.

V odgovoru na tožbo se tožena stranka sklicuje na 22. odstavek 54. člena ZTro in Pravilnik, ki glede nabave goriva loči dve situaciji: 3. člen Pravilnika se nanaša na primer nabave goriva na bencinskem servisu, 4. člen Pravilnika pa se nanaša na interno pretakališče. V konkretni zadevi je bilo ugotovljeno, da evidenca internega pretakališča ne odraža dejanskega stanja oziroma dejanska poraba iz pretakališča ni dokazljiva. Ta evidenca pa je bistvenega pomena pri ugotavljanju namena uporabe goriva, zaradi česar je potrebno, da so takšne evidence skladne in pravilne. Navedenih pogojev pa tožnikove evidence v konkretnem primeru ne izpolnjujejo. Glede na ugotovljene nepravilnosti predložene evidence ne morejo služiti kot dokaz o količini in namenu porabe plinskega olja, česar ni mogoče obiti niti z uporabo 68. člena ZDavP-2, kar tožnik predlaga v tožbi niti z uporabo eventualnih drugih na podlagi 22. odstavka 54. člena ZTro pridobljenih dokazov. Predlaga zavrnitev tožbe.

Tožena stranka v ponovnem postopku pri tem sodišču v dopolnitvi odgovora na tožbo vztraja pri pravilnosti izpodbijane odločitve. Med drugim navaja, da je očitno, da tožnik evidenc glede iztočenih količin goriva ni vodil ažurno. Meni, da že dejstvo, da znaša seštevek iztočenih količin po prvi evidenci 119.530,29 litrov, po drugi pa 133.893,61 litrov, kaže na to, da do razlik ne prihaja zaradi vpliva temperature oziroma merilne negotovosti instrumentov. Očitno je namreč, da je tožnik v drugi evidenci evidentiral več točenj kot v prvi, kar kaže na to, da evidenc ni vodil ažurno, saj dogodki niso bili evidentirani ob svojem nastanku, temveč naknadno, kar že samo po sebi postavlja verodostojnost predloženih evidenc pod vprašaj. V zvezi s tožnikovim sklicevanjem na mnenje Urada za meroslovje RS, tožena stranka navaja, da med spisi zadevi ni nikakršnega uradnega mnenja Urada Republike Slovenije za meroslovje. Dodaja še, da je bil v relevantnem obdobju v veljavi Pravilnik o merilnih instrumentih, po katerem je v konkretni zadevi največji dovoljeni pogrešek le 0,5 %. Tožena stranka zato predlaga, da sodišče tožbo v ponovnem postopku zavrne kot neutemeljeno.

Tožeča stranka na navedbe tožene stranke v ponovnem postopku ni odgovorila.

Tožba ni utemeljena.

Sodišče je pri ponovnem obravnavanju navedene zadeve postopalo v skladu z danimi napotili Vrhovnega sodišča RS. Tudi v ponovljenem postopku je presodilo, da je izpodbijana odločba, potrjena z odločitvijo pritožbenega organa, pravilna in zakonita. Pri tem se sodišče sklicuje na razloge prvostopenjskega in drugostopenjskega organa (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih ugovorov in napotil Vrhovnega sodišča RS pa dodaja: V obravnavanem primeru je sporno ali ima tožnik pravico do vračila dela plačane trošarine za plinsko olje, ki naj bi ga porabil kot pogonsko gorivo za komercialni namen za mesec januar 2010 in sicer za 133.535,48 litrov, glede katerega je v postopku uveljavljal, da je bilo iztočeno iz tožnikovega internega pretakališča. Prvostopenjski organ, ki je ugotavljal ali je tožnik upravičen do vračila dela trošarine za navedeno plinsko olje, je tožnikovo zahtevo v tem delu zavrnil, ker je zaključil, da tožnikova evidenca ne odraža dejanskega stanja.

Iz dvajsetega odstavka 54. člena ZTro izhaja, da za plinsko olje, ki se dokazljivo porabi kot pogonsko gorivo za komercialni namen, imajo kupci – osebe, ki opravljajo registrirano dejavnost in imajo sedež v Uniji ali državah članicah Efte – pravico do vračila dela plačane trošarine. Enaindvajseti odstavek tega člena določa kdaj se šteje, da je plinsko olje porabljeno kot pogonsko gorivo za komercialni namen, iz dvaindvajsetega odstavka tega člena pa izhaja, da je upravičenec iz dvajsetega odstavka tega člena dolžan voditi evidence o nakupu in porabi plinskega olja. Vračilo plačane trošarine uveljavlja na podlagi pisnega zahtevka, ki ga vloži pri carinskem organu in dokazil o registraciji vozila, za pogon katerega je bilo plinsko olje porabljeno ter računov o nakupu plinskega olja, ki vključujejo registrsko oznako za zadevno vozilo. Iz 2. alineje prvega odstavka 4. člena Pravilnika izhaja, da mora, če ima upravičenec interno pretakališče plinskega olja, voditi evidenco o nabavi plinskega olja za pogonski namen, ki vsebuje podatke o prostornini rezervoarja na internem pretakališču, datumu in količini prejema plinskega olja ter evidenco o zalogi – razpoložljivi količini plinskega olja (po datumu nabave in polnitve).

V konkretni zadevi je tožnik pri prvostopenjskem organu vložil zahtevo za vračilo trošarine na podlagi dvajsetega odstavka 54. člena ZTtro in bi za pridobitev navedene pravice moral izkazati, da izpolnjuje predpisane pogoje (54. člen ZTro in 4. člena Pravilnika). Sodišče se glede na ugotovitve prvostopenjskega organa, ki so razvidne iz obrazložitve izpodbijane odločbe, strinja z zaključkom, da tožnik za del zahteve, glede katere je bil njegov zahtevek zavrnjen, ni dokazal, da izpolnjuje predpisane pogoje za vračilo trošarine. Dokazno breme pa je na strani tožnika. Tožnik bi za uspešno uveljavitev zahteve za vračilo trošarine za pogonsko gorivo, porabljeno za komercialni namen, ki naj bi bilo iztočeno iz njegovega internega pretakališča, moral predložiti natančno evidenco količin goriva (4. člen Pravilnika) ter tudi dokazati, da je bilo plinsko olje uporabljeno v vozilu za komercialni namen. Tožnik pa navedenega v postopku tudi po mnenju sodišča ni izkazal. Tožnik je v postopku sodeloval, bil seznanjen z ugotovitvami prvostopenjskega organa (seznanitev stranke 13. 4. 2010) in tudi pozvan na predložitev ustreznih evidenc.

Sodišče zavrača sklicevanje tožnika, da je bil pripravljen količino porabljenega goriva tudi drugače dokazovati in da naj bi bil način dokazovanja stvar dokazne ocene. Za pravico do vračila trošarine so točno določeni pogoji, zato se vračilo trošarine lahko uveljavlja le ob izpolnjevanju ustreznih evidenc, torej o razpoložljivi količini plinskega olja po datumu dobave in polnitve ter evidenc o zalogi, za te pa je v obravnavanem primeru ugotovljeno, da niso pravilne. Ob pomanjkanju navedenih evidenc (v postopku so bile ugotovljene anomalije, izkazana negativna zaloga …) je neutemeljeno tožnikovo sklicevanje na možnost dokazovanja tudi z drugimi dokazi v smislu dvaindvajsetega odstavka 54. člena ZTro. Ob pomanjkanju evidenc oziroma ob pomanjkanju verodostojnih evidenc tožnik ne more količine porabljenega goriva dokazovati z drugimi dokaznimi sredstvi, kot jih primeroma navaja tožnik. Takšno stališče izhaja tudi iz sklepa Vrhovnega sodišča X Ips 366/2011. Evidenca pri internem pretakališču je tudi po presoji sodišča bistvenega pomena pri ugotavljanju namena porabe goriva, saj se pri točenju v motorno vozilo na internem pretakališču ne izda noben račun, ki bi vseboval registrsko številko vozila, kot npr. pri bencinskem servisu. Zato je potrebno, da so takšne evidence skladne in pravilne. Navedenih pogojev tožnikove evidence v konkretnem primeru ne izpolnjujejo. Glede na ugotovljene nepravilnosti, predložene evidence tudi po presoji sodišča ne morejo služiti kot dokaz o količini in namenu porabe plinskega olja.

Neutemeljeno je tožnikovo sklicevanje, da naj bi carinski organ porabo plinskega olja za pogonski namen moral ugotoviti s cenitvijo v smislu 68. člena ZDavP-2. V obravnavanem primeru gre za odločanje o zahtevi tožnika za vračilo plačane trošarine za pogonsko gorivo za komercialni namen, torej gre za postopek, ki se vodi na zahtevo stranke in v katerem mora vlagatelj zahteve izkazati dejansko stanje natančno, določno in resnično ter za navedbe predložiti predpisane dokaze (torej tudi evidenco, ki vsebuje preverljive podatke o razpoložljivi količini plinskega olja in tako izkazati natančno količino plinskega olja). Zato ocena carinskega organa o razpoložljivi količini plinskega olja v obravnavanem primeru ne pride v poštev. Sodba Upravnega sodišča RS, na katero se sklicuje tožnik, se nanaša na drugačen primer (postopek, ko je prvostopenjski organ trošarinskemu zavezancu naložil plačilo trošarine v postopku izvajanja svoje nadzorne funkcije – trošarinske kontrole po 61. členu Ztro).

Sodišče se je v ponovljenem postopku glede na dana napotila v sklepu Vrhovnega sodišča X Ips 366/2011 opredelilo tudi do ostalih tožnikovih ugovorov. Zaradi v postopku ugotovljenih nepravilnosti pri vodenju predpisanih evidenc, ki tudi presoji sodišča niso verodostojne, sodišče zavrača tožnikove ugovore, ki se v zvezi z ugotovljenimi nepravilnostmi pri vodenju predpisanih evidenc sklicuje na mnenje Urada za meroslovje Republike Slovenije. Iz slednjega naj bi po mnenju tožnika izhajalo kot dopustno razhajanje (zaradi temperaturnih vplivov in dovoljenih odstopanj merilne opreme) tudi do 3 % od skupne pretočene količine. Pri tem sodišče ugotavlja, da tožnik v postopku sploh ni predložil mnenja Urada za meroslovje Republike Slovenije, na katerega se sklicuje v tožbi. V spisni dokumentaciji se namreč nahaja le fotokopija korespondence po elektronski pošti med pri tem uradu zaposleno osebo ter drugo, neznano osebo. Pa tudi iz teh zapisov ne izhaja, kot zatrjuje tožnik, da bi lahko razhajanje zaradi temperaturnih vplivov in dovoljenih odstopanj merilne opreme skupaj znašalo do 3 % od skupno pretočene količine. Zato tožnikovo sklicevanje na mnenje Urada za meroslovje Republike Slovenije ni utemeljeno.

Prav tako je neutemeljeno tožnikovo sklicevanje na veljavne standarde v zvezi s pretakanjem goriva, ki naj bi po mnenju tožniku dopuščali tudi 5 % toleranco glede na celotno merjeno količino. V relevantnem obdobju je bil v veljavi Pravilnik o merilnih instrumentih, ki v Prilogi 1: Merila, v Poglavju MI-005-Merilni sistemi za zvezno in dinamično merjenje tekočin razen vode, določa, da priprave za merjenje tekočin goriv pri polnjenju rezervoarjev motornih vozil (razen za utekočinjene naftne pline) sodijo v razred točnosti 0,5 (preglednica 5). Največji še dovoljeni pogrešek za ta razred točnosti pa je le 0,5 %. Med porabo 139.782,38 litrov, ki jo je izračunala tožena stranka, in 133.893,61 litrov, ki je bila navedena v evidenci, je razlika v višini 4,2 %. Tudi v primeru, če bi bil zaključek carinskega organa glede vprašanja, ali je predpisane evidence šteti za verodostojne, odvisen zgolj od tega, kakšen je odstotek neskladnosti podatkov pri vodenju teh evidenc (čeprav je v konkretni zadevi zaključek o neverodostojnosti evidenc sprejet ob ugotovitvi, da se zaradi ugotovljenih anomalij evidence niso vodile na predpisan način) in ali je torej neskladje v teh evidencah v mejah dovoljenih predpisanih tolerancah, bilo treba še vedno zaključiti, da v konkretni zadevi evidence niso verodostojne. V konkretni zadevi je namreč ugotovljena razlika v neskladnosti podatkov v višini 4,2 %, in tako presega odstotek, ki bi bil dopusten v skladu z še dovoljenim pogreškom iz omenjenega pravilnika (0,50 %). Tožnikova navedba, da bi po veljavnih standardih v zvezi s pretakanjem goriva bila dopustna toleranca tudi do 5 % zato ni utemeljena. Ker tožnik ni predložil ustreznih predpisanih in verodostojnih evidenc, neutemeljeno pa je tudi njegovo sklicevanje na veljavne standarde in odstopanje v okviru dopustnih standardov, sodišče zavrača tudi tožnikov predlog za izvedbo dokaza z ustreznim izvedencem. Ob vseh navedenih ugotovitvah, po presoji sodišča, mnenje izvedenca, ki ga predlaga tožnik, ni potrebno, tožnik pa tudi sicer ni pojasnil, kaj konkretno naj bi dokazal z mnenjem izvedenca. Sodišče se strinja z zaključkom tožene stranke, da tožnik v konkretni zadevi ni izkazal, da je bilo sporno gorivo uporabljeno za komercialni namen.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave (prvi odstavek 59. člen ZUS-1), ker relevantne okoliščine po presoji sodišča v zadevi niso sporne.

Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1.