Jedro

Prihodke od prodaje opredmetenega osnovnega sredstva, ki ga je revident kot samostojni podjetnik vknjižil v poslovne knjige, v zvezi z njim tudi uveljavljal znižanje davčne osnove po 48. členu ZDoh ter obračunaval amortizacijo in ga tudi prodal kot opredmeteno osnovno sredstvo, je treba skladno z določili ZDoh, ZDDPO in SRS, upoštevati kot prihodke iz dejavnosti (prevrednotovalni poslovni prihodki), ki se jih všteva v davčno osnovo pri odmeri davka od dohodkov iz dejavnosti.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu – ZUS-1 zavrnilo revidentovo tožbo zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ptuj z dne 14. 11. 2005, s katero je prvostopenjski davčni organ ugotovil davčno osnovo od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti, za leto 2004 v višini 226.619.925,00 SIT (945.668,18 EUR) in revidentu odmeril davek iz dejavnosti v višini 108.429.468,00 SIT (452.468,15 EUR). Drugostopenjski davčni organ je z odločbo z dne 22. 4. 2008 zavrnil revidentovo pritožbo zoper navedeno odločbo prvostopenjskega davčnega organa.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje pritrjuje odločitvi in razlogom tožene stranke, pri tem tudi samo pojasnjuje pravilnost odločitve upravnih organov in utemeljuje zavrnitev tožbenih ugovorov.

3. Zoper prvostopenjsko sodbo je revident vložil revizijo zaradi zmotne uporabe materialnega prava. Zatrjuje, da dohodek, ki ga je ustvaril s prodajo nepremičnine – poslovnih prostorov, ne predstavlja dohodka, ki ga je ustvaril pri opravljanju dejavnosti samostojnega podjetnika, temveč gre za dohodek revidenta kot fizične osebe, ki zapade pod obdavčitev kapitalskega dobička. Pri tem se sklicuje na določbe 37., 40. in 41. člena Zakona o dohodnini – ZDoh, iz katerih naj bi smiselno izhajalo, da se v prihodek zasebnika lahko vštejejo le tisti prihodki, ki jih ustvari iz registrirane dejavnosti. Ker revident v letu 2004 ni bil registriran za opravljanje dejavnosti prometa z nepremičninami, tudi dohodka od prodane nepremičnine ni mogoče opredeliti kot dohodka iz naslova opravljanja dejavnosti. Pri tem se sklicuje na sodbo Vrhovnega sodišča I Up 370/2003. Priglaša stroške revizijskega postopka.

4. Tožena stranka odgovora na revizijo ni vložila.

5. Revizija ni utemeljena.

6. Revizija je dovoljena na podlagi določbe 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločilo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta namreč znaša 452.468,15 EUR (prej 108.429.468,00 SIT) in torej presega 20.000,00 EUR.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) in zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. V obravnavani zadevi je sporno, ali se prihodek, dosežen s prodajo nepremičnine (hale), ki jo je revident kot samostojni podjetnik vodil v poslovnih knjigah kot opredmeteno osnovno sredstvo, všteva v davčno osnovo pri odmeri davka od dohodkov iz dejavnosti, ali gre za dobiček, ki je obdavčen z davkom od dobička iz kapitala, katerega zavezanec naj bi bil revident kot fizična oseba.

9. Revident je v letu 2004 opravljal dejavnost kot samostojni podjetnik posameznik (s. p.), ki je pravnoorganizacijska oblika, v kateri fizična oseba opravlja pridobitno dejavnost. Ločevanje med posli, ki jih sklepa fizična oseba v okviru dejavnosti samostojnega podjetnika, in tistimi, ki jih sklepa izven take dejavnosti, je mogoče z navedbo firme in vknjižbami poslovnih dogodkov v poslovne knjige.

10. Po določbi 37. člena ZDoh je zavezanec za davek od dohodkov iz dejavnosti (davek iz dejavnosti) fizična oseba, ki opravlja dejavnost in je vpisana v ustrezni register. Davčna osnova za davek iz dejavnosti je dobiček, ki se ugotovi tako, da se od prihodkov, ustvarjenih v koledarskem letu, odštejejo odhodki. Za ugotavljanje ustvarjenih prihodkov in odhodkov se uporabijo predpisi o obdavčitvi dobička pravnih oseb, če ni z ZDoh drugače določeno (40. in 41. člen ZDoh).

11. Zakon o davku od dobička pravnih oseb – ZDDPO v 9. in 10. členu glede ugotavljanja prihodkov in odhodkov davčnega zavezanca napotujeta na uporabo predpisov in računovodskih standardov, razen če zakon ne določa drugače. Po Slovenskem računovodskem standardu – SRS (2002) 1.1 je opredmeteno osnovno sredstvo, sredstvo v lasti ali finančnem najemu, ki se uporablja pri ustvarjanju proizvodov ali opravljanju storitev oziroma dajanju v najem ali za pisarniške namene ter se bo v pričakovanju uporabljalo v več kot enem obračunskem obdobju.

12. Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku, na katerega je svojo odločitev oprlo tudi prvostopenjsko sodišče in na katero je Vrhovno sodišče glede na drugi odstavek 85. člena ZUS-1 vezano, izhaja, da sta dne 29. 9. 2004 revident kot s. p. in A., d. o. o., sklenila prodajno pogodbo, s katero je revident kot s. p. prodal osnovno sredstvo – halo, za katero je neodpisana knjigovodska vrednost znašala 46.255.471 SIT, za kupnino 300.000.000,00 SIT in od prodaje obračunal DDV. Navedeno halo je revident kot s. p. vodil v svojih poslovnih knjigah kot opredmeteno osnovno sredstvo, z datumom pridobitve 31. 1. 1998 v vrednosti 69.379.737 SIT, v letu 1998 mu je bilo priznano znižanje davčne osnove po 48. členu ZDoh v višini 40 % od investiranega zneska v opredmeteno osnovno sredstvo, do odtujitve je od njega tudi obračunaval amortizacijo.

13. Po presoji Vrhovnega sodišča je revident z vknjižbo nepremičnine - hale v poslovne knjige jasno pokazal voljo, da gre za opredmeteno osnovno sredstvo (SRS 1.1), ki ga je uporabljal v okviru opravljanja svoje dejavnosti kot samostojni podjetnik. V zvezi s tem opredmetenim osnovnim sredstvom je tudi uveljavljal znižanje davčne osnove po 48. členu ZDoh ter obračunaval amortizacijo in ga tudi prodal kot opredmeteno osnovno sredstvo. Zato je treba prihodke od prodaje tega opredmetenega osnovnega sredstva upoštevati kot prihodke iz dejavnosti. Tako je bilo po presoji revizijskega sodišča v obravnavani zadevi materialno pravo pravilno uporabljeno, ko je bila z izpodbijano odločbo davčnega organa skladno s SRS (2002) 1.25 pozitivna razlika med čisto prodajno vrednostjo in knjigovodsko vrednostjo odtujenega opredmetenega osnovnega sredstva prenesena med prevrednotovalne poslovne prihodke in skladno s SRS (2003) 39.6 zajeta med druge poslovne prihodke, saj revident teh prihodkov v napovedi za odmero davka od dohodkov iz dejavnosti ni napovedal. Na podlagi tako ugotovljenih višjih prihodkov je davčni organ pravilno ugotovil davčno osnovo, od katere je bil odmerjen davek iz dejavnosti.

14. Glede na navedeno je neutemeljen revizijski ugovor, da bi moral biti dobiček, dosežen s prodajo te nepremičnine, podvržen obdavčitvi revidenta kot fizične osebe po pravilih obdavčitve za davek od dobička iz kapitala (58. člen ZDoh).

15. Po presoji revizijskega sodišča so citirane določbe ZDoh, ZDDPO in SRS jasne in na drugačno presojo ne more vplivati stališče revidenta, da naj bi iz določb 37., 40. in 41. člena ZDoh smiselno izhajalo, da se v prihodek zasebnika lahko vštejejo le tisti prihodki, ki jih ustvari iz registrirane dejavnosti. Pri tem se revident neutemeljeno sklicuje na sodbo Vrhovnega sodišča I Up 370/2003 z dne 17. 3. 2006, ki se nanaša na zadevo, v kateri so bile pravne in dejanske okoliščine bistveno drugačne kot v obravnavanem primeru. V zadevi I Up 370/2003 je Vrhovno sodišče presojalo zakonitost odločbe o odmeri davka od dohodkov iz premoženja v zvezi s prihodki iz naslova najemnine za oddajo poslovnih prostorov, ko tožeča stranka kot svojo poslovno dejavnost ni imela registrirano dejavnost oddajanja poslovnih prostorov. Navedena sodba se tako ne nanaša prihodke od prodaje opredmetenega osnovnega sredstva kot v obravnavani zadevi, temveč na drugo vrsto prihodkov, katerih ugotavljanje ne temelji na enaki pravni podlagi kot v obravnavani zadevi.

16. Upoštevajoč vse obrazloženo so pravno neupoševne tudi revizijske navedbe, da je bila nepremičnina kupljena z denarnimi sredstvi, ki ne izhajajo iz opravljanja samostojne dejavnosti, temveč iz sredstev revidenta kot fizične osebe.

17. Glede na navedeno in ker niso podani razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 zavrnilo revizijo kot neutemeljeno.

18. Revident z revizijo ni uspel, zato sam trpi svoje stroške revizijskega postopka (165. člen v zvezi s 154. členom ZPP in prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).