Jedro

Predizpolnjen obračun prispevkov za socialno varnost ima po poteku rokov iz te določbe naravo obračuna, kot bi ga oddal zavezanec sam.

Izvršljiv obračun davka (prav tako izvršljiv obračun prispevkov za socialno varnost) je po 2. točki drugega odstavka 145. člena ZDavP-2 izvršilni naslov. Tako je toženka že pravilno pojasnila, da po določbi sedmega odstavka 157. člena ZDavP-2 s pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati izvršilnega naslova.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijanim sklepom je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni, tudi finančni organ) odločila, da se zoper tožnico opravi davčna izvršba dolgovanega zneska obveznosti, ki na dan 21. 1. 2020 znašajo glavnica v višini 7.207,42 EUR, zamudne obresti v višini 1.143,94 EUR, stroški sklepa v višini 10,00 EUR, skupaj 8.361,36 EUR. Davčna izvršba se opravi z rubežem denarnih sredstev, ki jih ima tožnica pri A., d. d., ki opravi rubež denarnih sredstev do višine davčnega dolga po sklepu o izvršbi, pri čemer upošteva izvzetja iz 159. člena in omejitve izvršbe iz 160. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Banka na dan prejema sklepa zarubi tožničina denarna sredstva do višine dolga po sklepu z obračunanimi zamudnimi obrestmi ter sredstva prenese na prehodni podračun davčnega organa, kot je naveden. Od zneska glavnic, ki so prikazana na straneh 2 do 17 v tabeli izpodbijanega sklepa, je banka dolžna obračunati in plačati nadaljnje zamudne obresti za obdobje od 22. 1. 2020 do vključno dneva plačila posamezne obveznosti. Banki se prepoveduje izplačati denarna sredstva tožnici, slednji pa razpolagati z zarubljenimi denarnimi sredstvi, dokler ne bo poravnan celotni dolg. Vse stroške davčne izvršbe plača tožnica. Pritožba ne zadrži začete davčne izvršbe.

2. V obrazložitvi davčni organ pojasni, da iz knjigovodske evidence izhaja, da tožnica v predpisanem roku ni poravnala obveznosti, ki so navedene v izreku tega sklepa, zato je bilo treba zoper njo začeti davčno izvršbo. Med drugim se davčni organ sklicuje na 96. člen ZDavP-2 v zvezi z zamudnimi obrestmi, 166. člen ZDavP-2 v zvezi z izvzetjem določenih denarnih sredstev iz izvršbe, 160. in 160a. člen ZDavP-2 v zvezi z omejitvami izvršbe, 94. člen ZDavP-2 v zvezi s prednostjo davčnih terjatev pred ostalimi obveznostmi, 93. člen ZDavP-2 v zvezi s vrstnim redom plačila davka in pripadajočih terjatev in 152. člen ZDavP-2 v zvezi s stroški davčne izvršbe.

3. Ministrstvo za finance (v nadaljevanju toženka) je izpodbijani sklep v spremenilo tako, da se izvršilni naslov za obveznosti, navedene v tabeli v 4. točki izreka sklepa pod zap. št. 31 do vključno 246, pravilno glasi „Odločba o odmeri prispevkov za socialno varnost št. DT 4250-6321/2017-1 z dne 14. 7. 2017“, sicer pa je pritožbo kot neutemeljeno zavrnilo. V zvezi z vsako posamično obveznostjo, ki se terja z izpodbijanim sklepom toženka pojasni okoliščine, ki potrjujejo pravilnost odločitve davčnega organa. Tako je bil plačilni nalog, ki je v seznamu izvršilnih naslovov naveden pod zap. št. 2, tožnici osebno vročen 27. 10. 2014, plačilni nalog pod zap. št. 3 pa 17. 12. 2014, oboje skladno s 87. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Obračuni prispevkov za socialno varnost za januar 2017, februar 2017 in marec 2017 so bili tožnici vročeni preko portala eDavki, medtem ko je bila odločba o odmeri prispevkov za socialno varnost št. DT 4250-6321/2017-1 z dne 14. 7. 2017 vročena upravitelju, saj se je zoper tožnico vodil postopek osebnega stečaja.

4. Toženka še ugotavlja, da je bil zoper tožnico 26. 2. 2016 začet postopek osebnega stečaja, ki je bil 24. 12. 2019 pravnomočno končan brez razdelitve upnikom. V postopku je bil 5. 11. 2019 izdan sklep o odpustu obveznosti, s katerim so bile odpuščene tožničine obveznosti, ki so nastale do 26. 2. 2016, razen terjatev iz drugega odstavka 408. člena Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (v nadaljevanju ZFPPIPP). Na podlagi vpogleda v Register davčnih zavezancev (v nadaljevanju RDZ) je bilo ugotovljeno, da je bil tožnica od 22. 6. 2004 do 25. 2. 2016 zavarovana z zavarovalno podlago 019 (samostojni poklici osebe, ki na območju RS samostojno opravljajo poklicno dejavnost) za 40 ur, poleg tega pa je bila zavarovana z isto zavarovalno podlago za isto število ur od 22. 6. 2004 do 15. 3. 2017. Tožnici je na podlagi 387. člena ZFPPIPP z dnem začetka osebnega stečaja, tj. 26. 2. 2016, prenehal status zasebnic prenehal status zasebnice oziroma odvetnice, s tem pa so ne glede na datum izbrisa iz registra prenehala tudi vsa zavarovanja, v katera je bila tožnica vključena na podlagi tega statusa. Toženka pojasnjuje, da je prvostopenjski organ za prve tri mesece leta 2017 za tožnico, ki je bila po podatkih iz RDZ prijavljena z zavarovalno podlago 019, v skladu s 353.a členom ZDavP-2 sestavil predizpolnjene obračune prispevkov za socialno varnost in štel, da velja vročitev za opravljeno z dnem, ko je bil posamezen predizpolnjeni obračun prispevkov za socialno varnost odložen v portal eDavki. Predizpolnjeni obračuni veljajo za obračune prispevkov za socialno varnost zavezanca za prispevke za socialno varnost iz 352. člena tega zakona, če zavezanec ne odda obračuna prispevkov za socialno varnost v elektronski obliki preko portala eDavki najpozneje do roka iz prvega odstavka 353. člena tega zakona. Tega tožnica ni storila, niti v tem času ni bil opravljen izbris tožnice kot zasebnice iz registra, niti niso bili popravljeni oziroma stornirani zadevni obračuni prispevkov za socialno varnost. Tega nista naredila niti tožnica niti upravitelj v času trajanja postopka osebnega stečaja, čeprav sta bila oba s strani prvostopenjskega organa obveščena, da morata po odjavi zavarovanja za nazaj sama stornirati obveznosti, ki so v knjigovodski evidenci davčnega organa knjižene po odjavi iz evidence zavarovanja. Neutemeljen je tudi očitek tožnice, da ni prejela nobenega obračuna prispevkov od 21. 2. 2017 dalje, saj je sama prevzela odgovornost za neobveščenost oziroma za neseznanitev z obračuni prispevkov za socialno varnost, s tem ko ni imela registriranega digitalnega potrdila in tako ni mogla dostopati do profila eDavki. Prvostopenjski organ je pravilno štel, da je bila vročitev predizpolnjenih obračunov prispevkov za socialno varnost opravljena z dnem, ko je bil posamezen obračun odložen v portal eDavki, pri čemer četrti odstavek 353a. člena ZDavP-2 izključuje uporabo petega odstavka 85a. člena ZDavP-2. 5. Tudi odločba, ki je navedena v 4. točki tabele izreka izpodbijanega sklepa pod zap. št. od 31 do vključno 246, je bila pravilno vročena tožničinemu upravitelju. Iz spisa je razvidno, da se tožnico terja za prispevke za socialno varnost na podlagi odločbe z dne 14. 7. 2017 za obdobje 1. 3. 2015 do 25. 2. 2016, torej za obveznosti, ki so nastale v zadnjem letu pred začetkom postopka osebnega stečaja, poleg tega pa tudi za obveznosti iz naslova glob zaradi storjenih prekrškov pred začetkom osebnega stečaja. Vse navedene obveznosti se upravičeno terjajo z izpodbijanim sklepom, saj gre za prednostne terjatve, na katere sklep o odpustu obveznosti ne učinkuje. Ostale obveznosti, na katere je odpust obveznosti učinkoval, so bile odpisane. Odpis obveznosti je bil v knjigovodski evidenci davčnega organa evidentiran dne 24. 12. 2019 za glavnico 21.479,07 EUR in 6.399,12 EUR zamudnih obresti. Na opredelitev nastanka obveznosti iz naslova prispevkov za socialno varnost za zasebnike tudi ne vpliva dejstvo, da so se obveznosti iz naslova prispevkov za socialno varnost za zasebnike za obdobje pred začetkom postopka osebnega stečaja od 1. 3. 2015 do vključno 25. 2. 2016, tožnici odmerile šele z odločbo, ki jo je izdal prvostopenjski organ dne 14. 7. 2017 (datum izvršljivosti 22. 8. 2017). Dodatno še pojasnjuje, da skladno z določbo sedmega odstavka 157. člena ZDavP-2 s pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati samih izvršilnih naslovov.

6. Tožnica v tožbi nasprotuje odločitvi davčnega organa. Trdi, da je s strani toženke prejela zgolj sklep o davčni izvršbi, nikoli pa ni prejela pravnomočnih obračunov prispevkov za socialno varnost za obdobje od 21. 2. 2017 do 22. 8. 2017. Če so bili sklepi vročeni stečajnemu upravitelju, z njimi tožnica ni bila seznanjena, kar pomeni bistveno kršitev pravil postopka. Meni, da od uvedbe stečajnega postopka dne 26. 2. 2016 ni bila več dolžna plačevati prispevkov za socialno varnost kot zasebnica, obračunanih v višini 7.207,42 EUR, kar je v skladu s 103. členom Zakona o izvršbi in zavarovanju (v nadaljevanju ZIZ). Navedeno potrjuje tudi 387. člen ZFPPIPP, zato je izvršba v tem delu nezakonita, saj ne temelji na nobeni dejanski in pravni podlagi. Davčni organ naj bi ji izdal odločbo št. DT 4250-6321/2017-1 z dne 14. 7. 2017, v kateri se vsi razen dveh obračunov nanašajo na razdobje od februarja do konca avgusta 2017. Gre za obdobje, v katerem tožnica svoje zasebne dejavnosti ni več opravljala, saj je bil januarja 2016 (pravilno februarja, op. sodišča) nad njo uveden stečajni postopek, poleg tega pa je bila v tem času brez kakršnekoli pravne in socialne varnosti. Toženka v svoji odločbi navaja, da odločba z dnem 14. 7. 2017, kljub pomanjkljivostim predstavlja veljaven izvršilni naslov, pri čemer pa iz izreka ni razvidno, v čem se izvršilni naslov v točki 4 od zap. št. 31 do 246 popravlja, odpravlja ali kako drugače spreminja. Tožnica tudi prereka trditev, da je imela svojo dejavnost registrirano do 15. 3. 2017, saj je bila od 6. 1. 2017 dalje vodena v evidenci brezposelnih oseb, pred tem pa je bil nad njo začet postopek osebnega stečaja. Tožnica zato sodišču predlaga, da izpodbijani sklep razveljavi (pravilno odpravi) in izreče za ničnega, stroški postopka pa bremenijo toženko.

7. Toženka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih, navedenih v izpodbijanem sklepu in drugostopenjski odločbi. Dodatno navaja, da je tožbena trditev o neprejemu obračunov prispevkov za socialno varnost zavajajoča. Razloži, da so bile napake v zvezi z izvršilnim naslovom sanirane z odločbo na podlagi 251. člena ZUP. Iz navedenega ne izhaja, da bi bili obračuni prispevkov za socialno varnost kot tudi odločba o odmeri prispevkov za socialno varnost za zasebnike kot veljavni izvršilni naslov, priloga k sklepu, kot to razume tožnica. Iz seznama dodatno prijavljenih terjatev (objavljen na spletnih straneh AJPES z dne 30. 1 2018) je razvidno, da je upravitelj priznal terjatve iz odločb o odmeri prispevkov za socialno varnost za zasebnike. Ne glede na to, ali jo je upravitelj seznanil z navedeno odločbo, se je tožnica z objavo dodatnega seznama preizkušenih terjatev lahko sama seznanila z obstojem teh terjatev. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

8. Tožnica v prvi pripravljalni vlogi navaja, da je za izvršilne naslove od zaporedne številke 31 do 246 nastopilo zastaranje, saj je toženka kršila 266. člen Zakona o davkih občanov (v nadaljevanju ZDO). S tem, ko je toženka vse obračunane prispevke datirala na leto 2017, je zlorabila svoj uradni položaj, saj je s tem prekrila dejstvo, da je prišla v zamudo z izterjavo. Sklicuje se na dejstvo, da je prišlo do odpusta obveznosti za vse terjatve upnikov do tožnice na podlagi prvega odstavka 408. člena ZFPPIPP.

**K I. točki izreka**

9. Tožba ni utemeljena.

10. Tožnica je vložila eno tožbo zoper različne sklepe o davčni izvršbi. Po pozivu sodišča z dne 24. 3. 2020 je tožbo dopolnila tako, da je zoper vsakega od sklepov vložila samostojno tožbo. Te tožbe se vodijo ločeno, tako da je predmet tega postopka le presoja zakonitosti sklepa o davčni izvršbi št. DT 4934-12291/2020-1 z dne 21. 1. 2020. 11. Davčni organ začne davčno izvršbo z izdajo sklepa o izvršbi na podlagi prvega odstavka 143. člena ZDavP-2, če obveznost ni plačana v predpisanem roku. V obravnavanem primeru so izvršilni naslovi, na katere davčni organ opira izpodbijano odločitev in ob upoštevanju odločbe toženke, navedeni v izreku izpodbijanega sklepa, vključno z datumi izvršljivosti. Tožnica svoje obveznosti po navedenih izvršilnih naslovih do izdaje izpodbijanega sklepa ni izpolnila, kar med strankama ni sporno, saj tožnica temu dejstvu v tožbi ne nasprotuje.

12. Z izpodbijanim sklepom se od tožnice terjajo različne obveznosti, in sicer stroški tega sklepa, obveznosti iz naslova glob za prekrške ter prispevki za socialno varnost fizičnih oseb, ki opravljajo dejavnost, vse s pripadajočimi obrestmi. Obveznosti iz naslova prispevkov se za mesece januar 2017, februar 2017 in marec 2017 terjajo na podlagi posameznih obračunov prispevkov za socialno varnost, za obdobje od 1. 3. 2015 do 25. 2. 2016, tj. za obdobje enega leta pred začetkom postopka osebnega stečaja, pa na podlagi odločbe o odmeri prispevkov št. DT 4250-6321/2017-1 z dne 14. 7. 2017. Ne drži torej tožbena trditev, da so bili z navedeno odločbo odmerjeni prispevki za obdobje od februarja 2017 do avgusta 2017. 13. Tožnica v tožbi ponavlja ugovore, ki jih je uveljavljala že v pritožbenem postopku. Nanje je obširno odgovorila že toženka v drugostopenjski odločbi, sodišče pa se nanje na podlagi pooblastila iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) sklicuje. Med strankama ni sporno, da je tožnici status zavarovanke prenehal z dnem začetka osebnega stečaja, torej 25. 2. 2016. Posledično tudi ni sporno, da od tega dne ni bila več dolžna plačevati prispevkov za socialno varnost iz naslova opravljanja odvetniške dejavnosti. Kljub temu je zaradi uveljavitve novele ZDavP-2J, ki je začela veljati 1. 1. 2017 in je uvedla institut predizpolnjenega obračuna prispevkov za socialno varnost, za mesece januar, februar in marec 2017 pršilo do oddaje obračunov skladno s 353.a členom ZDavP-2. Predizpolnjen obračun prispevkov za socialno varnost pa ima po poteku rokov iz te določbe naravo obračuna, kot bi ga oddal zavezanec sam.

14. Skladno s 353.a členom ZDavP-2 je imela tožnica možnost predložiti nov obračun, prav tako je imela možnost popravka obračuna po 54. členu ZDavP-2,1 na kar je bila tožnica (in stečajni upravitelj) po navedbah toženke izrecno opozorjena. Možnost doseči popravljen davčni obračun je v davčnem postopku zagotovljena še tudi po izteku 12-mesečnega roka, kot ga določa 54. člen ZDavP-2, in sicer na podlagi zahtevka za vračilo po 97. členu ZDavP-2. Navedeno pomeni, da tožnica navkljub okoliščini, da je v času, ko na podlagi 387. člena ZFPPIPP ni bila več zavezana plačevati prispevkov za socialno varnost, po postopku predizpolnjenih obračunov prišlo do oddaje davčnih obračunov, ni bila brez pravnega varstva, v okviru katerega je možno uveljavljati tudi ugovor, da ob pripravi predizpolnjenih davčnih obračunov ni bila več zavezanka za plačilo prispevkov za socialno varnost.2

15. Izvršljiv obračun davka (prav tako izvršljiv obračun prispevkov za socialno varnost) je po 2. točki drugega odstavka 145. člena ZDavP-2 izvršilni naslov. Tako je toženka že pravilno pojasnila, da po določbi sedmega odstavka 157. člena ZDavP-2 s pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati izvršilnega naslova. Toženka v postopku s pravnimi sredstvi ne sme presojati in ne sme posegati v vsebino izvršilnega naslova. Enaka omejitev velja tudi v postopku upravnega spora, zato so za odločitev sodišča nebistveni tožbeni ugovori, s katerimi tožnica izpodbija pravilnost samih izvršilnih naslovov. Vprašanje statusa zavezanca za plačevanje prispevkov za socialno varnost je namreč vezano na pravilnost izdaje izvršilnih naslovov, zato tega ugovora v izvršbi ni mogoče več uveljavljati. Toženka je zavrnila tudi ugovore glede zatrjevanih nepravilnosti pri vročitvi posameznih izvršilnih naslovov (glej 3. in 6. drugostopenjske odločbe). Tudi v tem delu gre zgolj pa ponovitev že podanih ugovorov, ki jih je obrazloženo zavrnila toženka.

16. Tožbi ni mogoče pritrditi niti v stališču, da je izpodbijani sklep o davčni izvršbi nepravilen in nezakonit zaradi odpusta obveznosti v postopku osebnega stečaja. Pravna podlaga za odpust obveznosti je 408. člena ZFPPIPP, ki določa, da odpust obveznosti učinkuje za vse terjatve upnikov do dolžnika, ki so nastale do začetka postopka osebnega stečaja, ne glede na to, ali je upnik to terjatev prijavil v postopku osebnega stečaja, če ni v drugem odstavku tega člena drugače določeno. Po tej določbi odpust obveznosti ne učinkuje med drugim tudi za prednostne terjatve iz drugega odstavka 21. člena ZFPPIPP, torej za nezavarovane terjatve za plačilo prispevkov, ki so nastale v zadnjem letu pred začetkom stečajnega postopka.3 Po 3. točki drugega odstavka 408. člena ZFPPIPP pa odpust obveznosti ne učinkuje za globe, izrečene v postopku o prekršku. Davčni organ je zato pravilno izdal sklep o izvršbi za izterjavo neplačanih obveznosti, tj. prispevkov za socialno varnost za obdobje zadnjega leta pred začetkom osebnega stečaja, in globe za prekrške (zaradi nepredložitve obračuna akontacije dohodnine), saj glede na zgoraj obrazloženo odpust obveznosti na tovrstne terjatve ne učinkuje.4

17. Glede poprave izpodbijanega sklepa se toženka v obrazložitvi drugostopenjske odločbe pravilno sklicuje na določilo 251. člena ZUP. S tem, ko je popravila izrek izpodbijanega sklepa tako, da vsebuje pravilno navedbo izvršilnega naslova (številko in datumu izdaje odločbe), ni spremila odločitve o izterjavi, saj obveznost, ki je predmet izvršilnega postopka, ostaja nespremenjena. Izrek je v tem delu povsem jasen, toženka pa je za popravo navedla tudi pravilno pravno podlago. Tako sanirana pomanjkljivost po presoji sodišča ne pomeni bistvene kršitve postopka, ki bi narekovala odpravo izpodbijanega sklepa.

18. Navedbe o zastaranju neporavnanih prispevkov (od zap. št. 31 do 246) pa je tožnica prvič podala v pripravljalni vlogi z dne 11. 1. 2021, to je po preteku prekluzivnega roka iz prvega odstavka 28. člena ZUS-1. Tudi sicer je navedeni ugovor povsem pavšalen in deloma nerazumljiv (ko tožnica navaja, da je davčni organ neplačane prispevke iz leta 2014 prekvalificiral v prispevke za leto 2017). Zato se sodišče do navedenega ne more opredeliti.

19. Po povedanem je izpodbijani sklep pravilen in zakonit, tožbene navedbe pa neutemeljene. Ker tudi ni našlo razlogov, na katere pazi uradoma (ničnost), je sodišče tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

20. Glede na nespornost dejanskih ugotovitev, ki so ob zavzetem pravnem stališču relevantne za odločitev, je sodišče v skladu s prvim odstavkom 59. člena ZUS-1 v predmetni zadevi odločilo brez glavne obravnave.

**K II. točki izreka**

21. Izrek o stroških upravnega spora temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, ki določa, da če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

1 Vrhovno sodišče RS, Sklep I Up 70/2018 z dne 5. 9. 2018, 9. in 13. točka obrazložitve. 2 Prav tam, 17. točka obrazložitve. 3 Z novelo ZFPPIPP-G (veljavna od 26. 4. 2016) je bila vnesena sprememba, po kateri so v insolventnih postopkih prednostne terjatve nezavarovane terjatve za plačilo prispevkov, ki so nastale pred začetkom postopka insolventnosti, ne da bi bilo to obdobje časovno omejeno (predhodno je bilo obdobje omejeno na eno leto pred začetkom postopka insolventnosti). Ta sprememba se je začela uporabljati za postopke, ki so bili uvedeni po uveljavitvi te novele in torej za navedeni primer ne velja. 4 Glej sodbe Upravnega sodišča RS II U 394/2017 z dne 11. 6. 2019, I U 1192/2017 z dne 3. 7. 2018, I U 1671/2016-10 z dne 21. 11. 2017 in I U 2505/2018-7 z dne 19. 11. 2019.