Jedro

Tako iz določb 11. člena ZDDPO-1, kot iz določb 12. člena ZDDPO-2 sledi, da se za ugotavljanje dobička in s tem osnove za davek od dohodkov pravnih oseb priznajo tisti odhodki, ki so ugotovljeni v izkazu poslovnega izida, ki prikazuje odhodke na podlagi zakona in v skladu z njim uvedenimi računovodskimi standardi. Uporaba računovodskih standardov (SRS) je predpisana z ZGD-1, po SRS 14 in 21 pa velja, da se stroški storitev pripoznajo na podlagi verodostojnih knjigovodskih listin, ki jasno in brez dvoma izkazujejo naravo in obseg poslovnih dogodkov. Tožbeni ugovori, po katerih pravila računovodenja za sestavljanje davčnih izkazov niso pomembna, so zato neutemeljeni.

Tožbene trditve o opravljenih storitvah (med katere sicer delitev dobička iz poslovnega sodelovanja vsekakor ne sodi) ostajajo pavšalne in neizkazane. Čim ni razvidna vrsta in obseg opravljenih storitev, tudi ni utemeljena tožbena zahteva, da se presodi njihov poslovni namen oziroma njihov prispevek k doseganju prihodkov tožeče stranke.

Izrek

Tožba se zavrne.

Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Prvostopni davčni organ je v zadevi davčnega inšpekcijskega nadzora davka od dohodkov pravnih oseb tožeči stranki z izpodbijano odločbo odmeril in naložil v plačilo davek od dohodkov pravnih oseb za obdobja od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2005, od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2006, od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2007 in za obdobje od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2008 v skupnem znesku 13 912,55 EUR.

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da tožeča stranka trguje z nepremičninami, ki so kupljene na javnih dražbah v izvršilnih postopkih. Gre za nepremičnine, ki so bile zasežene lastnikom zaradi neplačevanja hipotekarnih kreditov, najetih pri banki B. (v nadaljevanju Banka). Naloga tožeče stranke je, da sodeluje na dražbi ter da nepremičnino kupi ali da viša ceno. Za vsak posamezni posel ima z Banko sklenjen Dogovor, v katerem so določeni pogoji za sodelovanje, ter kreditno pogodbo za plačilo varščine oziroma za nakup nepremičnine. Glede prihodkov, knjiženih v zvezi z omenjenimi posli, davčni organ nepravilnosti ni ugotovil. V zvezi z odhodki pa ugotavlja, da je tožeča stranka med stroške storitev knjižila (tudi) račune, ki jih je izstavila Banka za posredniške storitve v zvezi z omenjenimi posli. Račun je izstavila za vsak posamezen primer nakupa oziroma prodaje nepremičnine, k računom pa niso bile priložene nobene listine, ki bi izkazovale dejanske stroške oziroma opravljene storitve. Iz pogodb in druge poslovne dokumentacije nasprotno izhaja, da Banka tožeči stranki ni zaračunavala nobenih stroškov in nobenih obresti, iz obračunov, ki jih je izdelala tožeča stranka po vsaki prodaji nepremičnine pa, da gre pri zaračunanih zneskih za delitev dosežene razlike v ceni nepremičnine in ne za storitve, ki bi jih Banka kot kreditodajalka opravila za tožečo stranko. Ker prejeti računi ne izkazujejo dejansko nastalih stroškov storitev, so kot knjigovodske listine neverodostojni, zato se tožeči stranki v skladu z določbami tretjega in četrtega odstavka 11. člena ZDDPO-1 (za leti 2005 in 2006) oziroma tretjega odstavka 12. člena ZDDPO-2 (za leto 2007) v povezavi s SRS 22.13 in SRS 21.12 odhodki na podlagi prejetih računov davčno ne priznajo.

Za davčno leto 2008 pa se, drugače kot za ostala davčna obdobja, ugotavlja, da je z Banko sklenjena kreditna pogodba, s katero je dogovorjeno obrestovanje kreditov za nakupe nepremičnin (po 7,5 oziroma 5% obrestni meri) ter da banka zaračuna stroške obdelave, provizije ter stroške obračuna. Zato se v primeru prejetih računov, z ozirom na sklenjeno kreditno pogodbo, priznajo stroški, določeni s pogodbo kot stroški storitev. Glede stroška, ki je na računih prikazan kot znesek obresti, pa se po preveritvi poslovne dokumentacije ugotavlja, da tožeča stranka ne razpolaga s specifikacijo izračunanih obresti, direktorica tožeče stranke pa je povedala, da dejansko ne gre za obresti od kredita, temveč za razliko do obračunanega zneska dosežene razlike v ceni (dobička iz posla). V tem delu torej računi ne izkazujejo dejanskih stroškov in so kot knjigovodska listina neverodostojni, zato se tožeči stranki v skladu s tretjim odstavkom 12. člena ZDDPO-2 v povezavi s SRS 22. 13 in 21. 12 ta del evidentiranih odhodkov na podlagi prejetih računov davčno ne more priznati.

Pripombe tožeče stranke davčni organ zavrača kot neutemeljene. Poudarja, da iz računov Banke ni mogoče ugotoviti, katere storitve je Banka zaračunala tožeči stranki. Obenem pa iz sporazuma, ki sta ga sklenili Banka in tožeča stranka nedvoumno izhaja, da polovica dobička, ki ga doseže tožeča stranka pri prodaji nepremičnine in ki presega višino kredita, pripada tožeči stranki kot plačilo za opravljeno storitev, preostanek zneska pa pripada Banki. Iz poslovne dokumentacije sledi, da je tožeča stranka po vsaki prodaji opravila obračun in izračunala razliko med nabavno in prodajno vrednostjo nepremičnine, ob tem pa v obračunu odbijala stroške, ki so ji nastali ob nabavi in prodaji ter tako dobljeno vrednost razdelila na polovico. O tako ugotovljenem polovičnem znesku razlike v ceni je pisno obvestila banko in jo pozvala, da izstavi račun za navedeno vrednost. Prejeti računi tako ne izkazujejo nastalih stroškov, temveč je na njihovi podlagi tožeča stranka plačala Banki njen del razlike v ceni.

V zvezi z nepriznavanjem stroškov obresti za kredite v letu 2008 pa davčni organ navaja, da je tožeča stranka v pripombah sama prikazala izračun obresti za tri kredite ter pri tem ugotovila, da so zneski obresti v dveh primerih celo višji kot zneski, ki jih davčni organ ni upošteval kot dejansko obračunane obresti. S tem, ko pojasnjuje, zakaj je Banki pripadala točno polovica razlike, pa tožeča stranka samo potrjuje ugotovitev davčnega organa, da gre pri računih samo za delitev dosežene razlike v ceni in ne za dejanske stroške posredniških storitev. Davčni organ še pojasni, da poslov ne obravnava kot nepoštenih in netransparentnih ter da je izločil le tisti del stroškov, za katere tožeča stranka ni predložila dokazov, da so ji dejansko nastali. S tem ni zadostila kriterijem davčne zakonodaje, ki so drugačni od tistih, ki veljajo za nastanek pravnega posla po Obligacijskem zakoniku (v nadaljevanju OZ). Knjižbe prejetih računov kot posredniških storitev, brez verodostojno listinsko izkazanih dejansko opravljenih storitev, niso v skladu z določbami SRS in so s tem v nasprotju z 12. členom ZDDPO-2. Drugostopni davčni organ je pritožbo tožeče stranke zavrnil kot neutemeljeno. Po pregledu računov in ob upoštevanju določb OZ ugotavlja, da zaračunani stroški posredovanja po vsebini to niso, drugih dokazov o opravljenih storitvah s strani Banke pa tožeča stranka ni predložila. Zato ji odhodki na podlagi določb SRS in ZDDPO-1 in -2 po računih Banke utemeljeno niso bili davčno priznani. Verodostojne listine o dejansko nastalih stroških tudi niso bile priložene k računom, prejetim v letu 2008. Del stroškov iz naslova obresti zato utemeljeno ni bil davčno priznan, saj glede na predloženo dokumentacijo v tem delu ne gre za znesek obresti, ampak za obračunano razliko od ustvarjene razlike v ceni.

Tožeča stranka se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. V tožbi navaja, da so bili obravnavani pravni posli skladni s slovenskim pravnim redom in da je tožeča stranka tudi pri poslovanju s tujimi bankami delovala v skladu z zakonodajo. Dejansko so bile banke upnice v izvršilnih postopkih pred sodišči. Njihov interes je bil, da dobijo terjatve povrnjene, interes tožeče stranke pa v pridobivanju dobička. Posli nakupa nepremičnin na dražbah so zelo rizični, zato sta tožeča stranka in Banka pred vsakim nakupom nepremičnine sklenili pogodbo, kjer sta opredelili vse vidike posla in to ovrednotili. Riziko izgube je prevzela banka, tožeča stranka pa je v vsakem primeru zaslužila. Iz pogodbe oziroma sporazuma izhaja, da Banka nakup financira, in to večinoma z brezobrestnim kreditom. Posledično je Banka za pravice iz sporazuma in na podlagi sporazuma (za brezobrestni kredit in riziko izgube) tožeči stranki izstavila račun, ki ga je le-ta poravnala. Poslovanje tožeče stranke je bilo tako ves čas transparentno in skladno s SRS. Kriteriji iz SRS, ki so strokovna pravila računovodenja, pri sestavljanju davčnih izkazov niso bistveni. Bistveni so vsebinski kriteriji. Le-ti pa so izpolnjeni, saj so bili računi izdani za storitve, ki so bile opravljene zato, da se je dosegla gospodarska korist – dobiček pri prodaji nepremičnin. Banka namreč ni samo kreditirala, ampak je tudi sodelovala pri prodaji nepremičnin na trgu in se zavezala plačati provizijo tudi v primeru, da ne pride do prodaje nepremičnine. Šlo je torej za poslovno sodelovanje, ki ni bilo omejeno samo na kreditiranje, saj bi sicer zadoščala kreditna pogodba. Navedbe, da računi niso verodostojne knjigovodske listine, so zato po mnenju tožeče stranke pavšalne in brez konkretne utemeljitve, ki bi jo sicer moral opraviti inšpektor. V konkretnem primeru je nasprotno jasno razvidno, da so bili odhodki bistveni za nastanek prihodkov, od razlike pa je bil odmerjen in plačan davek od dohodkov pravnih oseb. Po enakem sistemu delajo banke tudi v drugih državah, pa še nikjer ni prišlo do takšnih posledic, kot se je to zgodilo v konkretnem primeru.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba ni utemeljena.

V zadevi so sporni odhodki po računih, ki jih je tožeči stranki po izvedbi vsakega od dogovorjenih nakupov oziroma prodaje nepremičnin izstavila Banka za storitve posredovanja in ki jih je tožeča stranka knjižila kot stroške storitev. Pri tem ni sporno, da storitve v računih, izstavljenih v letih 2005, 2006 in 2007, niso konkretno opredeljene ter da (kot opravljene storitve posredovanja) tudi niso razvidne iz druge poslovne dokumentacije. Glede računov, izstavljenih v letu 2008, pa, prav tako kot nesporna, sledi ugotovitev, da zneski zaračunanih obresti iz danih kreditov niso posebej opredeljeni, oziroma da le-ti ne ustrezajo zneskom obresti, ki se sicer priznajo po sklenjenih kreditnih pogodbah.

Po drugi strani pa iz zbranih podatkov in nenazadnje iz izjave direktorice tožeče stranke sledi, da gre pri zaračunanih zneskih za dogovorjeno udeležbo Banke pri dobičku, doseženem pri posameznem poslu, ter da so računi izstavljeni na podlagi izračuna deležev udeležencev v poslu (Banke in tožeče stranke), ki ga je pri vsakem posameznem poslu opravila in Banki sporočila tožeča stranka.

Ne gre torej za stroške storitev (posredovanja) oziroma to vsaj iz predložene dokumentacije ni razvidno, kot to pravilno ugotavljata že oba davčna organa. Čim pa je tako, je pravilen tudi zaključek, da se odhodki po zadevnih računih davčno ne priznajo. Tako iz določb 11. člena ZDDPO-1 kot iz določb 12. člena ZDDPO-2 namreč sledi, da se za ugotavljanje dobička in s tem osnove za davek od dohodkov pravnih oseb priznajo tisti odhodki, ki so ugotovljeni v izkazu poslovnega izida, ki prikazuje odhodke na podlagi zakona in v skladu z njim uvedenimi računovodskimi standardi. Uporaba računovodskih standardov (SRS) je predpisana z ZGD-1, po SRS 14 in 21 pa velja, da se stroški storitev pripoznajo na podlagi verodostojnih knjigovodskih listin, ki jasno in brez dvoma izkazujejo naravo in obseg poslovnih dogodkov. Pomembno je torej ne le vsebinsko temveč tudi formalno izkazovanje posameznih poslovnih dogodkov, saj je le na ta način mogoče njihovo knjiženje ter njihova naknadna kontrola, tudi tista, ki se opravlja v davčne namene. Tožbeni ugovori, po katerih pravila računovodenja za sestavljanje davčnih izkazov niso pomembna, so zato neutemeljeni in v nasprotju z zakonom. Neutemeljeni pa so tudi očitki, da so ugotovitve inšpekcije v tej zvezi pavšalne in brez utemeljitve, saj so iz obrazložitve obeh davčnih odločb in tudi že iz zapisnika o nadzoru razvidni tako dejanski kot pravni razlogi za odločitev. Nasprotno ostajajo pavšalne in neizkazane tožbene trditve o opravljenih storitvah, med katere delitev dobička iz poslovnega sodelovanja vsekakor ne sodi. Čim pa ni razvidna vrsta in obseg opravljenih storitev, pa tudi ni utemeljena tožbena zahteva, da se presodi njihov poslovni namen oziroma njihov prispevek k doseganju prihodkov tožeče stranke.

Ker je torej po povedanem izpodbijana odločitev pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

O stroških upravnega spora je sodišče odločilo na podlagi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. Ker okoliščine, relevantne za odločitev, niso sporne, je sodišče, na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, odločilo brez glavne obravnave.