Jedro

Pogoji za vračilo vstopnega DDV tožniku niso podani, saj je tudi po mnenju sodišča ugotovljena navideznost poslov po spornih računih, ki pomenijo zlorabo pravic in so v nasprotju s ciljem, ki ga zasleduje ZDDV, tožniku pa je mogoče očitati, da je vedel, da gre za transakcije, katerih namen je zloraba pravic. V primerih, kot je obravnavani, gre za mreže, v katerih eden od udeleženih, t.i. missing trader državni blagajni ne plača zneska DDV, ki ga zaračuna, drugi pa ga odbije.

Izrek

Tožba se zavrne.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je prvostopni organ tožniku odmeril davek na dodano vrednost (DDV) za davčno obdobje december 2006, od davčne osnove 639.742,50 EUR, po davčni stopnji 20 % v znesku 127.948,50 EUR in obresti v znesku 4.739,39 EUR, od prvega dne zamude 1. 2. 2007 do dneva izdaje odločbe (I. točka izreka), DDV za davčno obdobje julij 2007, od davčne osnove 1.573.563,74 EUR, po davčni stopnji 20 %, v znesku 314.712,69 EUR (II/1 izreka); zavrnil vračilo DDV za obdobje julij 2007 v znesku 178.961,00 EUR (II/2 izreka); naložil v plačilo razliko 135.751,69 EUR med odmerjenim DDV za davčno obdobje julij 2007 v znesku 314.714,69 EUR in zavrnjenim zahtevkom za vračilo DDV v znesku 178.961,00 EUR, z obrestmi v znesku 2.098,23 EUR, od prvega dne zamude 1. 9. 2007 do dneva izdaje odločbe (II/3 izreka); rok plačila je 30 dni od vročitve odločbe (III. izreka), s tem da tožnik ni zahteval povrnitve stroškov in da pritožbe ne zadrži izvršitve odločbe (IV. in V. izreka).

Iz obrazložitve prvostopnega organa izhaja, da je pri tožniku opravil davčni nadzor DDV za obdobje od 1. 1. 2006 do 31. 7. 2007 ter o ugotovitvah sestavil zapisnik z dne 12. 11. 2007, na katerega je tožnik podal pripombe, ki jih prvostopni organ ni upošteval, za kar je razloge prvostopni organ navedel tudi v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Pri inšpiciranju pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja DDV je davčni organ upošteval v letu 2006 veljavna določila Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 21/06 – UPB4, v nadaljevanju ZDDV) in Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (Uradni list RS, št. 17/04 do 10/06, v nadaljevanju PZDDV), za leto 2007 pa določila ZDDV-1 (Uradni list RS, št. 117/06) in Pravilnik o ZDDV (Uradni list RS, št. 141/06). Iz ugotovitev davčnega organa izhaja, da tožnik opravlja dejavnost zbiranja odpadkov, ki jih odkupuje izključno od pravnih oseb, ki so praviloma davčni zavezanci. Gre za prodajo v tranzitu, saj zbrane odpadne surovine prebere in nato proda naprej. Največja kupca sta A. d.d., v letu 2006, v letu 2007 pa italijanska družba B. Prvostopni organ pojasni, da ravnanje z odpadki zajema zbiranje, prevažanje, predelavo in odstranjevanje odpadkov, vključno s kontrolo. Navaja predpise s področja za ravnanje z odpadki. Zakon o varstvu okolja (Uradni list RS, št. 39/06 – UPB-1, v nadaljevanju ZVO) v 20. členu in 104. členu vsebuje določbe glede okoljevarstvenega dovoljenja in evidence pravnih ali fizičnih oseb, ki zbirajo ali prevažajo odpadke in citira člene 18 in 22, 24 Pravilnika o ravnanju z odpadki (Uradni list RS, št. 84/98 do 13/03). Po 34. členu navedenega pravilnika lahko zbiralec, ki ni hkrati predelovalec ali odstranjevalec, začne zbirati odpadke, ko pridobi potrdilo ministrstva, da je vpisan v evidenco zbiralcev odpadkov, enako velja tudi za prevoznika (vpis v evidenco prevoznikov), prevozno dokumentacijo pa mora hraniti najmanj 12 mesecev. Zbiranje odpadkov je deležno posebne pozornosti države, ki zahteva sledljivost odpadkov od izvora do uničenja. Iz ugotovitev prvostopnega organa izhaja, da tožnik ni vpisan v register zbirateljev odpadkov pri pristojnem Ministrstvu za okolje in prostor.

V inšpiciranem obdobju je tožnik obračunal davčno obveznost (razpredelnica na strani 4 in 5 izpodbijane odločbe), iz katere izvira presežek DDV v višini 619.974,15 EUR. Presežek izvira iz večjih nabav odpadnih surovin in v manjši meri nabav osnovnih sredstev, v letu 2007 pa tudi zaradi dobave odpadnih surovin italijanskemu kupcu. Prvostopni organ na straneh od 5 do 14 povzema ugotovitve glede tožnikovega poslovanja z družbami C. d.o.o., D. d.o.o., E. d.o.o., F. d.o.o., in G d.o.o.,. Prvostopni organ ugotavlja, da tožnik ni dokazal, da bi bil promet blaga, zaračunan po prejetih računih (tabele od 1 do 6) od navedenih družb, za katere je prvostopni organ ugotovil, da gre za nedelujoče družbe (missing trader), ki so ustanovljene z namenom davčnih utaj, dejansko opravljen. Te družbe nimajo zaposlenih delavcev, nimajo sredstev, da bi lahko zbrali in odkupili tolikšne količine odpadnih surovin, ki so bile zaračunane tožniku, tožnik pri prejetih računih nima dobavnic, saj je bila nabava knjižena na podlagi prejetega računa, ki ga je direktor družbe tožnika dostavil v računovodstvo, kjer so na podlagi računa izdelali prevzemne liste. Tožnik nima za odkupljene odpadne surovine tehtalnih listov, iz katerih bi bile razvidne dejanske količine, ki bi potrjevale, da so bile odpadne surovine dejansko tudi prejete.

V primeru resničnih nabav bi direktor tožnika vedel imena oseb, s katerimi naj bi posloval in na kakšen način lahko z njimi vzpostavi kontakt, vendar tožnik v uvodnem razgovoru ni vedel povedati nobenega imena oseb, s katerimi naj bi sodeloval niti tega ni vedel v razgovoru z dne 10. 10. 2007, ki je bil opravljen z namenom razjasnitve poslovanja z družbami F. d.o.o., D. d.o.o., C. d.o.o., E. d.o.o. in G. d.o.o.. Iz zapisnika, ki je bil opravljen tega dne ponovno izhaja, da direktor ni vedel imen ljudi, s katerimi je sodeloval in posloval pri navedenih družbah, da od njih ni pridobil tehtalnih listov niti dobavnic, ni vedel, kdo je od teh družb opravil prevoz, niti kako naj bi te družbe tolikšne količine odpadnih surovin zbrale ali jih pridobile od drugih zbirateljev oz. imetnikov odpadkov, tudi ni imel evidenčnih listov o odpadkih. Iz izjave izhaja, da je tožnika za poslovanje z navedenimi družbami vedno poklicala po telefonu (skrita številka) ista oseba, katere imena ni vedel, o poslih pa so se prišle dogovarjati druge osebe in tudi odpadke so pripeljale različne osebe, ki jih največkrat ni videl, ker je bil odsoten.

Po mnenju prvostopnega organa tožnik ni dokazal, da je bil promet blaga po prejetih računih od navedenih petih družb dejansko opravljen (ni dobavnic, ni tehtalnih listov, niti prevoznih dokumentov), direktor družbe pa ne ve povedati, s katerimi osebami je pri navedenih družbah posloval in da gre za fiktivne posle.

Tožnik je pričel z opravljanjem dejavnosti zbiranja odpadkov v letu 2006 (datum registracije 9. 2. 2006), pred tem pa je zbiranje odpadnih surovin opravljal direktor tožnika H.H. kot s.p. od fizičnih oseb, s katerimi ni imel sklenjenih pogodb in ni obračunaval dohodnine, ki predstavljajo veliko obveznost za davčnega zavezanca, ki je s.p. ni izpolnjeval, kar je po mnenju prvostopnega organa lahko razlog, da je registriral družbo tožnika z isto dejavnostjo, v kateri ni več izkazanega odkupa surovin od fizičnih oseb, temveč od pravnih oseb. Za zgoraj navedene pravne osebe je prvostopni organ ugotovil, da so navidezne, nedelujoče družbe, da nastopajo kot „missing trader“ z namenom pridobivanja računov, ki služijo tožniku kot podlaga za odbitek vstopnega DDV in izkazovanje odhodkov. Na ta način je tožnik na podlagi fiktivnih računov, pridobljenih za fiktivne nabave, neupravičeno odbijal in uveljavljal vstopni DDV.

Tožnik pridobiva odpadke tudi od drugih podjetij, za katere je ugotovljeno, da zaposlujejo delavce, imajo sredstva, in prejeti računi niso sporni, družbe so delujoče in obračunavajo in plačujejo DDV.

Navedeno za družbe C. d.o.o., D. d.o.o, E. d.o.o., F. d.o.o., G. d.o.o. ne velja, ker ni dokazano, da so dobavo odpadnih surovin opravila ta podjetja iz razlogov, ker nimajo zaposlenih delavcev, sredstev, ne oddajajo obračunov DDV, DDV ne plačujejo, ne oddajajo obračunov DDPO, na sedežu podjetij ni nikogar niti ni oznak podjetij, praviloma na TTR sledijo takojšnji gotovinski dvigi, nimajo potrebnega dovoljenja in evidenčnih listov, niti niso vpisani v register pri pristojnem ministrstvu. Prvostopni organ je na podlagi podatkov, zbranih v postopku ugotovil, da je tožnik prejemal račune od petih „missing traderjev“ oz. nedelujočih družb, da je posloval z družbami v obliki verige, da je z vsakim „missing traderjem“ posloval določen čas, kot npr. C. od 10. 3. 2006 do 14. 7. 2006, E. od 15. 2. 2007 do 2. 4. 2007, toliko časa, dokler „missing trader“ s strani inšpekcijskih služb ni odkrit, oz. niso nastopile težave z nakazovanjem plačil. Tožnik za nobenega“ missing traderja“ ni mogel dokazati, s katero kontaktno osebo je posloval, niti da je res od njih kupoval odpadne surovine, ker nima dobavnic, tehtalnih listov, niti evidenčnih listov odkupa, ne prevoznih listin. Tožnik posluje tudi v dejavnosti, ki poleg listinskega dokazovanja v davčnem postopku zahteva tudi posebno evidenco po okoljevarstveni zakonodaji. Tožnik razen prejetih računov ne razpolaga z listinami, ki bi dokazovale realnost poslov z navedenimi „missing traderji“ niti evidenčnih listov o odpadkih, ki bi jih pravna oseba, ki se ukvarja z dejavnostjo zbiranja odpadkov, od imetnikov odpadkov morala pridobiti. Za navedene „missing traderje“ je ugotovljeno, da nimajo nobenih podizvajalcev, zato je tožnik od njih prejemal zgolj račune, na katerih mu je bil zaračunan fiktivni promet in ne dejanski.

Po računih, prejetih v letu 2006 (tabeli 1 in 2), katerih skupna vrednost, brez DDV, znaša 150.307.893,48 SIT (639.742,50 EUR), je tožnik odbijal v različnih obdobjih vstopni DDV v znesku 30.661.578,70 SIT (127.948,50 EUR). Prvostopni organ je iz razloga ekonomičnosti postopka skladno s 14. členom in 7. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (Uradni list RS, št. 80/99 do 73/04, v nadaljevanju ZUP) upošteval nepravilno odbijanje vstopnega DDV v davčnem obdobju december 2006 (tabela na str. 17 izpodbijane odločbe). Po računih, prejetih v letu 2007 (tabele 3, 4, 5 in 6), katerih skupna vrednost brez DDV znaša 1.573,563,74 EUR, je tožnik odbijal vstopni DDV v znesku 314.712,69 EUR, prvostopni organ je upošteval nepravilno odbijanje vstopnega DDV v davčnem obdobju julij 2007 (tabela na str. 18 izpodbijane odločbe). Pri tem se sklicuje na 40. člen ZDDV in 1. odstavek 63. člena, 5. člen, 1. odstavek 1. točke 76. člena in 67. člen ZDDV-1. Davčni organ je preverjal tudi poslovanje navedenih „missing traderjev“ pri pristojnih davčnih organih, od katerih je dobil odgovore, da so družbe nedelujoče, da niso zaposlovale delavcev, da nihče od odgovornih ni bil dosegljiv in tudi ne dokumentacija, tako da ni nikakršnih dokumentov, iz katerih bi bilo razvidno, da bi bil promet teh družb do tožnika dejansko opravljen. Davčni organ pa tudi ugotavlja, da navedene družbe niso izpolnjevale davčnih obveznosti, saj niso predlagale obračuna DDV, niti obračuna davkov od dohodkov pravnih oseb, posledično DDV tudi niso obračunali niti nikoli plačali, in je bila naštetim „missing traderjem“ odvzeta ID številka za DDV.

Na pripombe tožnika, da ni posloval z neverodostojno dokumentacijo, da je vse blago dejansko prejel in ga prodal naprej svojim kupcem ter da ne potrebuje dobavnice, niti tehtalnega lista in da ne bi plačal blaga, če ga ne bi prejel, prvostopni organ odgovarja, da iz zapisnika ne izhaja trditev, da so prejeti računi neverodostojni, temveč da prejeto blago ni bilo dobavljeno s strani izdajateljev računov, t.i. „missing traderjev“. Pri tem se sklicuje na 76. člen in 77. člen Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDavP-2) in SRS 21.6., po katerem se knjigovodske listine, ki izkazujejo poslovne dogodke, praviloma sestavljajo na kraju in času njihovega nastanka in to po načelu razbremenjevanja: vse podatke na njih izpisuje tisti, ki se na njihovi podlagi razbremenjujejo, potrjujejo pa tisti, ki se na njihovi podlagi obremenjujejo, kar pomeni, da dobavnica podpisana s strani prejemnika za izdajatelja pomeni, da je blago predal kupcu, za prejemnika, da je blago prejel, prevoznik blaga pa na ta način dokazuje, da je bil prevoz dejansko opravljen in da je podlaga za izstavitev in plačilo računa spremljevalna listina (dobavnica oz. listina s tovrstnimi elementi), katerih pa tožnik ni imel predloženih k računom od „missing traderjev“. Zgolj dejstvo, da ima tožnik fakturo, ni dovolj.

Tožnik ni vedel pojasniti, s katerimi osebami je kontaktiral, kdo mu je pripeljal blago in komu je blago plačal. Računi, ki jih je sprejel od spornih družb, pa so bili velike vrednosti, kar pomeni, da so bili posli sklenjeni brez formalnih pogodb, v katerih bi bila natančna dogovorjena pravila sklepanja in odgovornosti strank, kar je kot način poslovanja neobičajen. V zvezi z voznikom, ki naj bi opravil prevoze od „missing traderjev“ do tožnika, I.I., ki ga je direktor družbe tožnika 23. 11. 2007 pripeljal k prvostopnemu organu, je prvostopni organ ugotovil, da se je prevoznik zavedal, da vozi na črno tako blago, ter da je nazadnje prejel plačilo v gotovini, in ga ostale okoliščine prevoza, kdo komu dobavlja, niso zanimale. Njegova izjava potrjuje dokazovanje prvostopnega organa, da je bilo blago - odpadno železo, zbrano s strani fizičnih oseb, predvsem Romov, in da je opravljanje dejavnosti, ki jo je g. H.H. opravljal kot samostojni podjetnik posameznik v letu 2005 identično opravljanje dejavnosti v družbi tožnika.

Glede trditve tožnika, da nima vpliva na poslovanje navedenih družb prvostopni organ odgovarja, da bi jih lahko preveril in očitke zavrača. Prav tako ni prišlo do dvojne obdavčitve, saj iz ugotovitev prvostopnega organa ne izhaja, da bi družbi F. d.o.o. bila naložena kakšna obveznost iz naslova DDV.

Za odbitek morajo biti izpolnjeni pogoji po ZDDV in ne zadostuje samo račun, ampak mora biti dobava blaga s strani dobaviteljev tudi opravljena, kar pa v obravnavanem primeru manjka. Zavrača tudi očitke tožnika v zvezi s sodbo Upravnega sodišča RS, opr. št. U 487/2002-11 z dne 16. 11. 2003, saj je šlo za drugačno situacijo.

Pritožbeni organ se s prvostopno odločitvijo strinja. Po mnenju pritožbenega organa je v obravnavani zadevi sporno, ali je tožnik dokazal, da so mu bile prav s strani pravnih oseb, ki jih je prvostopni organ opredelil kot „missing trading“ družbe, resnično opravljene dobave blaga. Iz ugotovitev prvostopnega organa izhaja, da gre v obravnavanih primerih za navidezne (fiktivne) posle (dobave) in da ni izpolnjen pogoj za vračilo DDV. Tožnik je nabavljal in prodajal odpadne surovine, ni pa bil vpisan v register zbirateljev odpadkov pri Ministrstvu za okolje. Tožnik je uveljavljal vstopni DDV predvsem na podlagi računov, ki jih je prejel od navedenih družb, ki jih je poimenoval „missing trader“ oz. t.i. DDV neplačujoče subjekte, za katere je značilno, da zaračunavajo izstopni DDV (dobave, ki so podlaga za obračun tega DDV so lahko tudi resnično opravljene), vendar pa tega davka sami državni proračun preko davčnih obračunov ne vplačajo, bodisi ne oddajajo obračunov, ali pa obračune sicer oddajo, pa v njih izkazani izstopni DDV, ki so ga sami zaračunali svojim kupcem, zmanjšajo z vstopnim DDV od navideznih nabav.

Očitek tožnika, da dejstva, s katerimi je prvostopni organ utemeljeval, da gre za goljufive posle (npr. neoddajanje obračunov zavezančevih poslovnih partnerjev – dobaviteljev, neplačevanje obveznosti iz naslova DDV) v relevantnem času tožniku niso bili poznani, niso edine okoliščine, saj so ugotovljene tudi druge objektivne okoliščine, ki po mnenju pritožbenega organa kažejo na to, da je tožnik vedel oz. bi moral vedeti, da posluje s subjekti, ki so z vidika davčnih zatajitev visoko rizični, kot npr. da tožnik v zvezi z nabavami ni predložil nobene listine, iz katerih bi bilo mogoče razbrati, da so bile na računih navedene dobave resnično opravljene s strani oseb, ki so mu te dobave zaračunale (dobavnice, tehtalni list ipd.), saj mora imeti naročnik oz. prejemnik dokazilo o dobavi oz. prevzemu, podpisano.

Potrditev prejema blaga je lahko tehnično izpeljana, tako kot trdi tožnik s potrditvijo prejema kar na računu, vendar pa mora biti jasno in nedvoumno razvidno, katera oseba, kdaj, kje in kaj je prevzela, in od koga je dano blago prevzela. V obravnavanem primeru navedenih dobav, pa so nekateri računi hkrati z nazivom račun, vsebovali tudi naziv dobavnica, vendar pa na nobeni ni podatkov (potrditve prevzema s strani tožnika), ki bi vsebinsko ustrezali dokumentu, ki izkazuje dejanski prevzem blaga, navedenega na računu. Računalniški izpisi z imenom prevzemnice ne vsebujejo podpisa nobene osebe, bile pa so sestavljene v računovodstvu potem, ko je direktor tožnika v računovodstvo dostavil račune in zato ne izkazujejo dejanske dobave oz. prevzema verodostojno. Kot datum opravljene dobave na navedenih računih je naveden enak datum, kot je datum izdaje računa. Ker gre za velike količine, je skoraj neverjetno, da bi bilo tožniku dobavljene prav vse na isti dan, zato bi bilo v takih primerih še posebej potrebno, da bi tožnik razpolagal zaradi dokazovanja verodostojnosti z listinami, ki bi dokazovale posamezno dobavo (npr. dobavo pripeljano s posameznim vozilom ipd.), kar je v poslovnem svetu običajno.

Vsak prevoznik odpadnih surovin praviloma za opravljen prevoz izstavi listino o prevozu danega blaga, ki jo podpiše tudi tisti, ki je blago prevzel, tako pa je posloval tudi tožnik pri nabavah npr. od pravne osebe J. d.o.o., katero prvostopni organ ni opredelil kot “missing trading“ družbo, ker so računom priložene dobavnice, podpisane s strani tistega, ki je blago izdal, kot tudi osebe, ki je blago prevzela. Priloženi so tudi potni nalogi prevoznika blaga, ter prav tako tudi računi, ki jih je tožnik izdajal navedeni osebi za blago, ki pa ga je on dobavljal in so jim tudi priložene dobavnice ter potni nalogi prevoznika. Kupcu v Italijo je tožnik priložil račune, s podpisanimi dobavnicami, odtisnjenimi štampiljkami tudi s strani prevzemnika, s potrjenimi mednarodnimi tovornimi listi pošiljatelja blaga, to je tožnika, prevoznika in prejemnika. Priloženi so t.i. tehtalni listi, prav tako pa je razvidno, da je tožnik kontaktiral z odgovornimi osebami, da pozna naslove in druge identifikacijske podatke.

Zato je po mnenju pritožbenega organa utemeljeno sklepati, da je tožnik vedel, da sodeluje v poslih, katerih namen je tudi davčna zatajitev. Iz ugotovitev prvostopnega organa pa celo izhaja, da je tožnik prodajal blago, ki glede na način knjiženja izhaja, še ni bilo nabavljeno, zato po mnenju pritožbenega organa kaže to na okoliščino, da je tožnik svoje poslovne knjige tudi vodil na podlagi neverodostojnih knjigovodskih listin in da je na tak način poskušal prikriti dejanske posle nabave.

Glede nerazpolaganja z evidenčnimi listi o ravnanju z odpadki v skladu z navedenimi določbami predpisov o varstvu okolja, ki jih izrecno ZDDV ne navaja kot pogoj, pa pritožbeni organ ocenjuje, da so te listine tiste, ki morajo dokazati resničnost nastanka danega dogodka tudi zato, ker omogočajo sledljivost odpadkov. V nadaljevanju se pritožbeni organ sklicuje na Slovenske računovodske standarde (Uradni list RS, št. 118/05 do 75/06, v nadaljevanju SRS) 21.1, 21.7, 22.15, 21.12, 21.15 – točka c., SRS 28.45 glede dokazovanja poslovne rabe stvari v davčnih postopkih s pisnimi listinami v papirni obliki ali v obliki elektronskih zapisov (s knjigovodskimi listinami), ki morajo izkazovati poslovne dogodke verodostojno in pošteno, ki so veljali in se uporabljali od vključno od leta 2006 dalje, 166. člen PZDDV oz. 147. člen PZDDV-1 v povezavi s 56. členom ZDDV oz. 85. členom ZDDV-1, 1. odstavek 40. člena ZDDV oz. 62. člena ZDDV-1 in prakso Sodišča EU(C-152/02, C-347/87, C-255/02, C-439/04 in C-440/04) kot tudi sodbo Upravnega sodišče RS, opr. št. U 2183/2008). V obravnavanem primeru je prvostopni organ ugotavljal tudi dejstva in okoliščine, ki kažejo na to, da je v primerih konkretnih spornih nabav prišlo do zlorabe davčnih sistemov (DDV, dohodnine).

Pritožbeni organ se strinja, da je način poslovanja tožnika z navedenimi spornimi dobavitelji neobičajen, saj tožnik ni razpolagal s spremljevalnimi dokumenti, ki bi izkazovali dejansko dobavo. Niti ni predložil podatkov o tem, kdo naj bi surovine prevažal. V obravnavanem primeru ne gre za kršitev načela nevtralnosti, ki ga ni mogoče razlagati tako kot tožnik. Tožnik je sam obračunal DDV v zvezi z navidezno dobavo in tak DDV tudi izkazal na računu, ki ga je izdal svojemu kupcu, zato mora tako izkazani DDV praviloma tudi plačati (5. točka 12. člena ZDDV oz. 8. točka 1. odstavka 76. člena ZDDV-1). Glede možnosti poprave izstopnega DDV (10. odstavek 21. člena ZDDV oz. 2. odstavek 39. člena ZDDV-1) se sklicuje na sodbo Sodišča EU( C-454/98). Ne glede na to zavezancu ni mogoče priznati vstopnega DDV od nabav, za katere ne more verodostojno dokazati, da so mu bile opravljene prav s strani oseb, ki so mu izdale račune. Tega dejstva pa tožnik v konkretno obravnavanih primerih ni verodostojno dokazal. Po mnenju pritožbenega organa je v delu, kjer se prvostopni organ sklicuje na načelo ekonomičnosti v primeru, ko je DDV v plačilo naložil v enem davčnem obdobju, ne pa po posamičnih, tako ravnanje odločanje v korist zavezanca, saj bi sicer obresti določene z 95. členom ZDavP-2 začele teči prej kot v obravnavanem primeru.

V konkretnem primeru ni bilo kršeno načelo zaslišanja stranke iz 9. člena ZUP. Tožnik je imel v postopku vse možnosti sodelovanja v postopku, podal je izjave, mogel je predložiti tudi listinske dokaze, prejel je zapisnik in podal pripombe, ki jih je prvostopni organ obravnaval, in tudi ne gre za nepopolno in nepravilno ugotovljeno dejansko stanje.

Tudi ne gre za kršenje pravil postopka zaradi nesodelovanja tožnika v postopkih davčnega nadzora pri spornih dobaviteljih „missing traderjih“. Tožniku ni bil nepriznan konkreten vstopni DDV zgolj, ker so bili njegovi dobavitelji s strani prvostopnega organa, opredeljeni kot „missing traderji“, ampak predvsem zato, ker listine, na podlagi katerih je tožnik uveljavljal vstopni DDV, niso verodostojno izkazovale resničnost dobavljenega blaga oz. opravljenih storitev s strani tistih, ki so izstavili račune, saj zgolj ugotovitve o poslovnem in davčnem obnašanju tožnikovih dobaviteljev praviloma niso zadostna podlaga, da se obdavči tožnika, kolikor ta ne bi vedel oz. moral vedeti, da sodeluje v transakcijah, katerih posledica so ali bodo davčne zatajitve.

Tožnik je vložil tožbo najprej zaradi molka pritožbenega organa in jo potem, ko je pritožbeni organ odločil o pritožbi, razširil tudi na novo izdani akt v zvezi s prvostopno odločitvijo. Prvostopnemu organu očita vrsto procesnih kršitev in v posledici česar je nerazjasnjeno in nepopolno ostalo ugotovljeno dejansko stanje in zmotno uporabljeno materialno pravo. Spoštovanje t.i. okoljskih predpisov oz. inšpiciranje le-teh ni stvar davčnega inšpekcijskega nadzora in je za obravnavani postopek relevantno zgolj dejstvo, da je tožnik, registriran za opravljanje dejavnosti zbiranja odpadkov, ter da je tovrstne posle tudi opravljal. Odsotnost evidenčnih listov ne izkazuje, da promet blaga, to je odpadkov, ne bi bil opravljen. Glede presežkov DDV v inšpiciranem obdobju, ki izvira iz večjih nabav odpadnih surovin s strani zavezancev za DDV, ki jih je prvostopni organ pojasnil, da gre za t.i. missing trader družbe oz. neplačujoče gospodarske subjekte in zaključek, da so računi, prejeti od obravnavanih družb, na podlagi katerih si je tožnik odbijal vstopni DDV fiktivni, tožnik pojasni, da ni sodeloval v postopkih davčnega inšpekcijskega nadzora zoper navedene družbe, zato se do ugotovitev ne more posebej opredeliti in očita kršitev načela zaslišanja strank in kršitev 22. člena Ustave RS. Tožnik navaja, da ni imel in niti ni mogel imeti vpliva na poslovanje navedenih družb, saj je to stvar davčnega nadzora in je pri poslovanju z navedenimi družbami kot dober strokovnjak preveril, ali so vpisane v sodni register, in ali so zavezanci za DDV in je pri svojem poslovanju v celoti posloval v dobri veri, saj mu dejstvo, da gre za t.i. missing traderje ni bilo znano. Sklicuje se na Uredbo Komisije ES, št. 1925/2004, glede tega kaj so „missing trader“ družbe in 74. člen Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 117/06, v nadaljevanju ZDavP-2), po katerem navidezni posli ne vplivajo na obdavčenje oz. če le-ta pokriva drug pravni posel, je za obdavčenje merodajen prikrit pravni posel. Tožnik je v celoti posloval z verodostojno dokumentacijo, saj blago, ki mu je bilo zaračunano, tudi dejansko prejel in ga prodal naprej tudi svojim kupcem (prodaja v tranzitu). Z dobavnico pa mora razpolagati dobavitelj blaga in ne prejemnik, na vozilih, s katerimi je bilo blago dostavljeno na sedež tožnika, pa se nahajajo tudi tehtnice, zaradi česar je tožnik lahko spremljal, koliko blaga mu je bilo dobavljeno in so se količine sproti preverjale. Zato zanika trditve, da naj bi šlo v obravnavanem primeru za t.i. navidezne pravne posle, ter se sklicuje na 50. člen Obligacijskega zakonika, po katerem navideznosti pogodbe ni mogoče uveljavljati proti tretji pošteni osebi. Poleg tega pa navaja, da davčni organ ni ugotavljal prikritega posla po 74. členu ZDavP, ki je merodajno za obdavčenje. Tožnik je vse blago, ki mu je bilo zaračunano, prodal naprej svojim kupcem in ga v celoti dobil plačanega in je tako izkazan tudi finančni tok.

Sklicuje se na nevtralnost sistema DDV in na uporabo pravnih virov ES v Republiki Sloveniji. Računi so imeli vse z zakonom predpisane sestavine. Posebej izpostavlja družbo F. d.o.o., ki naj bi po zapisniku oddajala obračune DDV do vključno za obdobje april 2007, zato meni, da davčni organ terja dvojno plačilo DDV. V zvezi z trditvijo davčnega organa, da ni dokazano, da bi bil promet blaga, zaračunan s strani navedenih družb, dejansko opravljen, tožnik davčnemu organu očita, da je prevalil dokazno breme na davčnega zavezanca. Skladno z načelom materialne resnice mora davčni organ ugotoviti vsa za odločitev pomembna dejstva. Ponovno zanika, da bi šlo za t.i. navidezne posle in navaja, da pri tem tožnik ni sodeloval. Blago je prejel, kar je že večkrat pojasnil, in ga tudi plačal, ker ni bil plačnik oz. naročnik prevozov, ne more razpolagati s potnimi nalogi. Odsotnost t.i. listin po okoljski zakonodaji ne more vplivati na pravico do odbitka vstopnega DDV, odsotnost le-teh pa tudi ne izkazuje fiktivnost poslov. V nadaljevanju se sklicuje tudi na ustavno zagotovljeno pravico do svobodne gospodarske pobude z 74. člena URS. Zagrešena je tudi vrsta kršitev pravil postopka, ter se sklicuje na dokazna sredstva po ZUP (188. člen), ki jih je prvostopni organ grobo prekršil, saj iz zapisnika o izjavi stranke ne izhaja, da bi bil tožnik poučen o posledicah krive izjave in ugotovitveni postopek ni bil uveden v skladu s 146. členom ZUP. Kršeno je bilo temeljno načelo zaslišanja stranke. Glede očitkov prvostopnega organa o minimalnem preverjanju dobaviteljev pojasni, da je edina obveznost, ki jo ima zavezanec za davek v v zvezi s svojimi dobavitelji, ki mu izdajo račune, z obračunanim DDV, da ugotovi, ali so vpisani v register davčnih zavezancev za DDV in ali vsebujejo računi vse predpisane podatke v skladu s 34. členom ZDDV. V zvezi z očitki izognitve plačila akontacije dohodnine, ki bi v primeru direktnega odkupa od fizičnih oseb tožnik moral, kolikor bi opravljal s.p., obračunati, pa tožniku ni jasno, kakšne dokaze naj bi davčni organ izvajal. Ostro zanika, da bi izjavil, da je bilo blago naloženo na priložnostnih deponijah in da so se ob nakladanju na teh priložnostnih deponijah nahajali Romi, ki so navidezno blago zbrali, v dokazne namene pa je davčni organ tudi uporabil izjavo I.I., tožniku pa ni omogočil, da se o tej izjavi izreče. Po mnenju tožnika prvostopni organ ni postopal v skladu z načelom ekonomičnosti postopka, ter je ravnal v škodo tožnika, saj je osnovni namen zakona zagotoviti davčnim zavezancem za DDV nevtralnost pri njihovem poslovanju. Sodišču predlaga, da odpravi prvostopno odločbo in toženi stranki naloži plačilo stroškov postopka, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

V odgovoru na drugopis razširitve tožbe tožena stranka vztraja pri razlogih iz izpodbijane odločbe.

Tožba ni utemeljena.

Po mnenju sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Sodišče se strinja z razlogi prvostopnega organa in tožene stranke in jih v izogib ponavaljanju posebej ne navaja (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu – Uradni list RS, št. 105/06, dalje ZUS-1), glede tožbenih ugovorov pa dodaja: V obravnavanem primeru prvostopni organ tožniku ni priznal odbitka vstopnega DDV po računih, ki jih je tožnik prejemal od t.i. missing traderjev oz. nedelujočih družb, ker je ugotovil, da v obravnavanih primerih, ki jih je natančno opisal v svoji obrazložitvi, ni prišlo do dobav blaga in da je šlo za fiktivne posle, s čimer se strinja tudi sodišče. V navedenih transakcijah je tožnik nastopal kot profiter, to je kupec od „missing traderjev“, z namenom, da od davčne uprave zahteva vračilo vstopnega DDV od fiktivnih poslov. Na ta način je tožnik zahteval vračilo DDV, ki nikoli ni bil in tudi ne bo s strani družb, ki so izdale račune, t. i. missing traderjev, plačan. Ker ni bila opravljena dobava blaga (odpadlih surovin) pri davčnih zavezancih t.i. missing traderjih: C. d.o.o., D. d.o.o., E. d.o.o., F. d.o.o. in G. d.o.o., po mnenju sodišča tožnik tudi nima pravice do odbitka vstopnega DDV po spornih računih za navedena davčna obdobja v letu 2006 in 2007. Pri tem se prvostopni organ pravilno sklicuje na določbe 2. odstavka 40. člena ZDDV in 110. člena PZDDV in 63. člena, 67. člena in 76. člena ZDDV-1 v zvezi s pravico do odbitka vstopnega DDV.

Tudi po mnenju sodišča je relevantna okoliščina, ki jo v obravnavanem primeru prvostopni organ očita tožeči stranki, da ni šlo za izkazano dobavo blaga, pravilno ugotovljena. Dobava blaga ni bila izkazana niti s strani tožnika niti s strani navedenih družb kot „missing traderjev“. Tožnik ne razpolaga z evidencami, ki jih je bil dolžan voditi v okviru predpisov o varstvu okolja, ki bi morale spremljati blago, čeprav zgolj ta pomanjkljivost na pravico do odbitka direktno ne vpliva, tožnik pa ne razpolaga tudi z evidencami, ki jih je sicer dolžan voditi po davčnih predpisih. Osebe, ki so dolžne voditi poslovne knjige in evidence v skladu z Zakonom o davčnem postopku ali na njegovi podlagi izdanimi predpisom, drugim zakonom ali računovodskim standardom, so jih dolžne voditi tudi za namene izvajanja zakonov o obdavčenju in Zakona o davčnem postopku (61. člen Zakona o davčnem postopku, Uradni list RS, št. 54/2004 in spr., v nadaljevanju ZDavP-1 oz. 31. člen Zakona o davčnem postopku, Uradni list RS, št. 117/2006, dalje ZdavP-2). Davčni zavezanec pa mora za svoje trditve v davčnem postopku predložiti dokaze, praviloma s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami (95. člen, 96. člen ZDavP-1 oz. 76. člen in 77. člen ZDvP-2). Sicer pa tožnik niti ne zatrjuje, da razpolaga z dokazili, kot so pogodba, naročilnica, prevzemnica, dobavnica, tehtalni list, knjiženje prejetega blaga, transportnih dokumentov ipd, iz katerih bi bila razvidna zatrjevana dobava blaga po spornih računih. Tožnik razen spornih računov, ki se nanje sklicuje tudi v tožbi, v svoji poslovni dokumentaciji nima nikakršnih drugih dokazov, da gre za resnično dobavljeno blago, zato se sodišče strinja z razlogi obeh davčnih organov, da dobava blaga ni izkazana.

Iz ugotovitev prvostopnega organa tudi izhaja, da gre v obravnavanem primeru za račune, ki so jih izdale družbe t.i. missing trader oz. nedelujoče družbe in z njimi povezano navidezno dobavo. Prvostopni organ je natančno pojasnil razloge, zaradi katerih ocenjuje, da gre v obravnavanih primerih spornih dobav za navidezne posle. Iz upravnih spisov je razvidno, da je prvostopni organ podatke o navedenih družbah pridobil od pristojnih davčnih organih in iz katerih izhaja, da gre za nedelujoče družbe, ki niso zaposlovale delavcev, nimajo sklenjenih pogodb o dobavi tožniku, kjer od odgovornih oseb nihče ni bil dosegljiv, da ne razpolagajo z nikakršno dokumentacijo, ki bi iz nje izhajalo, da bi bil s tožnikom promet opravljen, nimajo transportnih sredstev in materialnih sredstev, vsem družbam pa je skupno, da niso izpolnjevale davčnih obveznosti in da (razen nekaj začetnih mesecev) niso predlagale obračunov DDV (niti obračuna DDPO) in tudi DDV niso nikoli plačale ter jim je bilo, kot izhaja iz upravnih spisov, posledično tudi odvzeta ID številka za DDV. Zato tudi po mnenju sodišča dobav blaga niso mogle opraviti, iz upravnih spisov pa tudi izhaja, da so njihove poslovne aktivnosti bile večina omejene le na poslovanje preko TR računov, zato sodišče ne dvomi v ugotovitve prvostopnega organa, s čimer se strinja tudi tožena stranka, da gre za navidezne posle.

Neutemeljeni so zato očitki tožnika, da gre za formalno pravilne račune, saj ta okoliščina glede na povedano na drugačno odločitev ne vpliva. Tudi po mnenju sodišča gre v obravnavanem primeru za zlorabo pravic. Sporne transakcije imajo za rezultat pridobitev davčne ugodnosti odbitka vstopnega DDV, čeprav so pogoji glede vsebine spornih računov formalno izpolnjeni. Že iz povedanih okoliščin tudi po mnenju sodišča izhaja, da imajo sporne transakcije za cilj pridobiti davčno ugodnost, tako kot pravilno ugotavljata oba davčna organa. Kolikor so tožbeni razlogi enaki pritožbenim, jih sodišče iz istih razlogov kot tožena stranka zavrača. Sodišče se strinja tudi z razlogi tožene stranke, da v obravnavanem primeru ne gre za dobrovernost na strani tožnika, kar želi tožnik prikazati tudi v tožbi, ko navaja, da je pri poslovanju z navedenimi družbami ravnal kot dober strokovnjak, da je preveril ali so vpisane v sodni register in zavezane za DD in ravnal v dobri veri. Izostanek okoljevarstvene evidence res ne vpliva na pravico do odbitka, vendar pa so pri tožniku v zvezi z navedenimi družbami ugotovljene take pomanjkljivosti in nepravilnosti, ki tudi sicer odstopajo od ustaljene prakse tožnika in tudi sicer ne pomenijo običajne poslovne prakse oz. skrbnosti dobrega strokovnjaka. Tako poleg očitkov nevodenja predpisanih evidenc po ZDavP v zvezi z dobavo blaga od dobavnic, ugotavljanja količine, tehtanja, transportnih listin, razdolžitve s strani prevoznika, iz upravnih spisov izhaja, da tožnik niti ni vedel, s kom naj bi posloval, kar je mimo vseh poslovnih običajev. Istočasno pa je tožnik glede ostalih družb, s katerimi je sodeloval in za katere mu prvostopni organ ne očita, da gre za „missing traderje“, deloval skrbno in je tudi vodil večino od očitanih pomanjkljivih evidenc, tako glede samih dobavnic, ki so bile podpisane s strani tožnika kakor tudi s strani prejemnika, v primeru, kadar je tožnik pošiljal račune oz. vnaprej dobavljal blago, potnih nalogov, tehtanja. Zato je tudi po mnenju sodišča tožnik vedel, da sodeluje v goljufiji verigi z namenom pridobiti davčne ugodnosti.

Po povedanem tudi po mnenju sodišča v obravnavanem primeru niso podani pogoji za vračilo vstopnega DDV tožniku, saj je tudi po mnenju sodišča izkazana in ugotovljena navideznost poslov po spornih računih, ki tudi po mnenju sodišča pomenijo zlorabo pravic in so v nasprotju s ciljem, ki ga ZDDV zasleduje in da gre za mreže, v katerih eden od udeleženih v državni blagajni ne plača zneska DDV, ki ga zaračuna, drugi pa ga odbije. Ker je tudi po mnenju sodišča iz podatkov, ki jih je ugotovil prvostopni organ v tem postopku ugotovljen obstoj zlorabe in je mogoče tožniku očitati, da je vedel, da gre za transakcije, katerih namen je zloraba pravic, tudi po mnenju sodišča tožniku ne more biti dovoljeno odbiti vstopni DDV (enako stališče Sodišče EU C 255/02). Okoliščine so v zadostni meri razjasnjene, tožnik pa tudi v tožbi ni navedel ničesar, kar bi lahko vplivalo na drugačno odločitev.

Ob takem stanju stvari pa ne moremo govoriti o kršitvi načela nevtralnosti, saj ob ugotovljeni zlorabi pravic, tudi ne gre za opravljene dobave blaga v smislu Šeste Direktive in posledično tudi ne do pravice do odbitka vstopnega DDV.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, sodišče pa tudi ni našlo očitanih kršitev URS, je sodišče tožbo na podlagi 1. odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list, RS, št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških temelji na 25. členu ZUS-1.