Jedro

Odprava upravnega akta učinkuje za nazaj (ex tunc), to pomeni, da se odpravijo tudi posledice, ki so iz njega nastale. Postopek je ponovno odprt in vsi subjekti v postopku lahko (ponovno) uveljavljajo vse svoje procesne pravice. Četudi bi Vrhovno sodišče sledilo predlogu drugega pritožnika in pritožnice ter ugotovilo nezakonitost odločitve sodišča prve stopnje, da se njuni tožbi zavržeta, glede na siceršnjo odločitev sodišča prve stopnje o odpravi izpodbijanega akta, to ne bi izboljšalo njunega trenutnega pravnega položaja v obravnavanem upravnem sporu. Zato drugi pritožnik in pritožnica nimata pravnega interesa za vložitev pritožbe zoper odločitev sodišča prve stopnje, da se njuna tožba zavrže, saj si glede na siceršnjo odločitev sodišča prve stopnje svojih pravnih položajev v obravnavanem upravnem sporu v nobenem primeru ne moreta več izboljšati.

Pritožba prvega pritožnika zoper odločitev sodišča prve stopnje o zavrženju tožbe drugega pritožnika in tožnice pa ni dovoljena, ker se ta odločitev na prvega pritožnika ne nanaša. Prvi pritožnik s to pritožbo ne zahteva varstva svojega pravnega položaja, temveč pravnega položaja drugih pritožnikov.

Izrek

I. Pritožba se zavrže. II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške pritožbenega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano II. točko sodbe in sklepa z dne 7. 3. 2023 je Upravno sodišče Republike Slovenije (v nadaljevanju sodišče prve stopnje) zavrglo tožbo A. A. in B. B. (v nadaljevanju tudi drugi tožnik in tožnica) zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019 v zvezi z odločbo Ministrstva za finance, št. DT-499-05-15/2019-2 z dne 2. 6. 2020. Z navedeno prvostopenjsko odločbo je bil družbi A., d. o. o., (v nadaljevanju tudi prvi tožnik) odmerjen davek od dohodka iz kapitala in pripadajoče obresti. Sodišče prve stopnje je sicer tožbi prvega tožnika ugodilo, odločbo Finančne uprave Republike Slovenije odpravilo ter zadevo vrnilo prvostopenjskemu davčnemu organu v ponovni postopek (III. točka izreka izpodbijane sodbe in sklepa).

2. Sodišče prve stopnje je tožbo drugega tožnika in tožnice zavrglo na podlagi 3. točke prvega odstavka 36. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), ker nista bila stranki v davčnem postopku, v katerem je bila izdana izpodbijana odločba zoper prvega tožnika oziroma nista bila v tistem postopku udeležena kot stranska udeleženca - davek od dohodka iz kapitala je davčni organ odmeril prvemu tožniku, drugi tožnik in tretja tožnica pa sta po presoji sodišča kot družbenika in direktorja prvega tožnika v v postopku izkazovala zgolj dejanski interes za tožbo.

3. Zoper odločitev o zavrženju tožbe drugega tožnika in tretje tožnice (II. točka izreka sodbe in sklepa sodišča prve stopnje) so vsi tožniki (v nadaljevanju pritožniki) vložili pritožbo iz vseh pritožbenih razlogov. V obrazložitvi pritožbe povzemajo zaključke izpodbijane odločitve in v bistvenem trdijo, da je bila z izpodbijano odločitvijo kršena vrsta določb ZDoh-2 in ZDavP-2, predvsem pa pravici drugega pritožnika in pritožnice do izjave po 22. členu in do pravnega sredstva po 25. členu Ustave Republike Slovenije (v nadaljevanju Ustava).

4. V nadaljevanju obširno pojasnjujejo okoliščine, ki po njihovem mnenju kažejo, da je zaključek prvostopenjskega sodišča, da A. A. in B. B. nista stranki v upravnem sporu zoper odmerno odločbo prvostopenjskega davčnega organa z dne 8. 1. 2019, napačen, tako kot je napačno tudi stališče davčnega organa tožene stranke, da nista stranki ali stranska udeleženca davčnega postopka zoper plačnika davka. Zatrjevani položaj po njihovem mnenju utemeljuje že okoliščina, da sta po nedvoumnih določilih ZDoh-2 in ZDavP-2 kot fizični osebi davčna zavezanca za plačilo dohodnine od dohodkov iz kapitala. Prvi pritožnik je le plačnik davka, ki je v tem obziru torej zanju izpolnil davčno obveznost. Sodišče prve stopnje pa je v svoji odločitvi povsem zanemarilo tudi bistveno okoliščino, in sicer da sta v zvezi z obravnavanimi transakcijami prodaje oziroma nakupa lastnih poslovnih deležev že izpolnila svojo davčno obveznost in plačala davek od dobička iz kapitala. Ker je od tega minilo že več kot pet let in nimata več možnosti, da bi zahtevala obnovo tega prejšnjega davčnega postopka, je zanju izredno pomembno, da imata možnost aktivnega sodelovanja v tem postopku, v katerem je davčni organ pravzaprav spremenil svojo prejšnjo odločitev. Nenazadnje se je že tudi Ustavno sodišče Republike Slovenije izreklo, da se mora davčnim zavezancem zagotoviti pravica do sodelovanja v davčnem inšpekcijskem postopku zoper plačnika davka.

5. Pritožniki dodajajo, da je sicer drugostopni davčni organ tožene stranke o zahtevah drugega pritožnika in pritožnice, da se jima prizna položaj stranskih udeležencev v postopku s pritožbo zoper odmerno odločbo z dne 8. 1. 2019, odločil s posebnima sklepoma z dne 2. 6. 2020 in ju zavrnil. 6. Toženka na pritožbo ni odgovorila.

**K I. točki izreka**

7. Pritožba ni dovoljena.

8. Vsak, ki v upravnem sporu zahteva varstvo svojih pravic in pravnih koristi, mora ves čas postopka izkazovati svoj pravni interes (3. točka prvega odstavka 36. člena ZUS-1). Ta se kaže v tem, da bi morebitni uspeh s pravnim sredstvom pomenil določeno pravno korist za stranko oziroma izboljšanje njenega pravnega položaja. Stranka mora torej s pritožbo zasledovati varstvo svojega pravnega položaja in ne položaja nekoga tretjega. Na obstoj pravnega interesa mora sodišče paziti po uradni dolžnosti ves čas trajanja upravnega spora, tudi pritožbeno sodišče v pritožbenem postopku.

9. Po presoji Vrhovnega sodišča pritožba prvega pritožnika, družbe A., d. o. o, zoper II. točko izreka sodbe in sklepa sodišča prve stopnje o zavrženju tožbe drugega pritožnika in tožnice ni dovoljena, saj se ta odločitev na prvega pritožnika ne nanaša. Prvi pritožnik torej s to pritožbo ne zahteva varstva svojega pravnega položaja, temveč pravnega položaja drugih pritožnikov.

10. Po nadaljnji presoji Vrhovnega sodišča pa tudi drugi pritožnik in pritožnica nimata pravnega interesa za vložitev pritožbe zoper odločitev sodišča prve stopnje, da se njuna tožba zavrže, saj si glede na siceršnjo odločitev sodišča prve stopnje svojih pravnih položajev v obravnavanem upravnem sporu v nobenem primeru ne moreta več izboljšati.

11. Po odločitvi sodišča prve stopnje je bila odločba Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 0610-2940/2018-37 z dne 8. 1. 2019, ki je predmet obravnavanega upravnega spora, odpravljena ter zadeva vrnjena prvostopenjskemu davčnemu organu v ponovni postopek (III. točka izreka izpodbijane sodbe in sklepa). V skladu s tretjim odstavkom 64. člena ZUS-1 se zadeva, če sodišče upravni akt odpravi in zadevo vrne organu, ki je upravni akt izdal, v ponoven postopek, vrne v stanje, v katerem je bila, preden so bili odpravljeni upravni akti izdani. Tudi po ustaljeni sodni praksi Vrhovnega sodišča odprava upravnega akta učinkuje za nazaj (ex tunc),1 to pomeni, da se odpravijo tudi posledice, ki so iz njega nastale (tudi prvi odstavek 281. člena ZUP). Postopek je ponovno odprt in vsi subjekti v postopku lahko (ponovno) uveljavljajo vse svoje procesne pravice.

12. V obravnavani zadevi odprava odmerne odločbe pomeni vrnitev zadeve v stanje pred izdajo odpravljenega akta, to je v stanje, ko o pravici, obveznosti ali pravni koristi v upravnem postopku – odmeri davka - še ni dokončno odločeno v smislu tretjega odstavka 2. člena ZUS-1. Pravni položaj družbe A., d. o. o., in drugega pritožnika ter pritožnice, ki menita, da bi morala biti stranki (oziroma stranska udeleženca) v davčnem postopku, je torej takšen, kot da sploh (še) ne bi bila izdana odločba.

13. Četudi bi Vrhovno sodišče sledilo predlogu drugega pritožnika in pritožnice ter ugotovilo nezakonitost odločitve sodišča prve stopnje, da se njuni tožbi zavržeta (II. točko sodbe in sklepa), glede na siceršnjo odločitev sodišča prve stopnje o odpravi izpodbijanega akta (III. točka izreka sodbe in sklepa), to torej ne bi izboljšalo njunega trenutnega pravnega položaja v obravnavanem upravnem sporu.

14. Po obrazloženem in ker ostale pritožbene navedbe niso pomembne za odločitev, je Vrhovno sodišče pritožbe kot nedovoljene zavrglo (343. in 352. člen ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

**K III. točki izreka**

15. Odločitev o stroških temelji na prvem odstavku 165. člena in prvem odstavku 154. člena Zakona o pravdnem postopka v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1. 1 Prim. 10. točko obrazložitve sodbe Vrhovnega sodišča v zadevi X Ips 1/2020 z dne 2. 9. 2020 in tam navedena sodna praksa.