Jedro

Zamudne obresti začnejo teči šele z dnem izvršljivosti odmerne odločbe. Če stranka šele v pritožbi zatrjuje, da je dokumentacija njenega dobavitelja napačna in da na nekaterih dobavnicah, ki jih dobavitelj ima, ni njenega podpisa, ne podpisov njenega moža oziroma pri njej zaposlenih, je to nedopustna tožbena novota. Če zavezanec ne vodi evidence o kupljenem in prodanem blagu v skladu s predpisi, se prometni davek obračuna na podlagi razpoložljivih podatkov o prometu, to pa so tudi podatki zavezančevega dobavitelja.

Izrek

1. Pritožbi se delno ugodi. Izpodbijana sodba se spremeni tako, da se tožbi delno ugodi in se odločba Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije z dne 16.3.1997,odpravi v delu, ki se nanaša na zamudne obresti v 2. in 3. točki izreka odločbe Davčnega urada P., Izpostave P. z dne 19.11.1996, v prostalem delu pa se pritožba zavrne in se izpodbijana sodba potrdi.

2. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške pritožbenega postopka.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je prvostopno sodišče na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/2000) zavrnilo tožničino tožbo zoper odločbo tožene stranke z dne 16.3.1997, s katero je ta zavrnila tožničino pritožbo zoper odločbo Davčnega urada P., Izpostave P. z dne 19.11.1996. S to odločbo je bila tožnici naknadno obračunana obveznost plačila prometnega davka od prometa proizvodov (pivo) po stopnji 20 % - tarifna št. 1 tarife davka od prometa proizvodov, v višini 1,096.942,00 tolarjev skupaj z zamudnimi obrestmi, obračunanimi od dneva zapadlosti do plačila.

Naknadni obračun temelji na pregledu nabave piva s strani tožnice in je oprt na podatke, ki jih je o teh nabavah posredovala P.L., ki jih je potrdil knjigovodski servis, ki je za tožnico vodil poslovno dokumentacijo.

Sodišče prve stopnje je pritrdilo odločitvi in razlogom, ki jih je v svoji odločbi navedla tožena stranka. Zavrnilo je tožničino tožbeno navedbo, da ni imela možnosti sodelovati v postopku pred izdajo prvostopne odločbe, saj je očitno prejela zapisnik o inšpekcijskem pregledu z dne 23.9.1996, ki je bil sicer vročen njenemu možu, in je nanj dala pripombe. Sodišče prve stopnje se je tudi pridružilo stališču tožene stranke, da je tožnica pomanjkljivo in neredno vodila poslovne knjige in evidence o svojem poslovanju ter da zaradi tega na podlagi njenih evidenc ni bilo mogoče ugotoviti celotnega dejanskega stanja, ki bi omogočal nadzor nad uporabo piva, nabavljenega brez plačila davka od prometa proizvodov na podlagi pogojne davčne oprostitve. Zato se tudi po presoji prvostopnega sodišča tožnica ne more uspešno sklicevati na svoje evidence, ter se je prvostopni organ upravičeno poslužil pooblastila iz 2. odstavka 45. člena Zakona o prometnem davku (ZPD, Uradni list RS, št. 4/92, 71/93, 16/96, 57/97, 3/98), ki določa, da če se med pregledom ugotovi, da davčni zavezanec predpisanih knjig in evidenc ni vodil ali jih ni vodil redno, prometni davek obračuna na podlagi razpoložljivih podatkov o opravljenem prometu ali po načelu primerjanja z drugim zavezancem z enako ali podobno dejavnostjo. Podatke o količini tožničine nabave piva v letu 1995 je davčni organ pridobil pri njenem dobavitelju P.L. ter iz podatkov pri knjigovodskem servisu, ki je tožnici vodil knjigovodstvo. Ta knjigovodski servis je celo pojasnil, da je razlika med njihovim zneskom in zneskom P.L. nastala zaradi zaračunane embalaže in da je pravilen podatek o prodanih količinah tisti, ki ga je davčni izpostavi posredovala P.L. Glede na to prvostopno sodišče ne dvomi v ugotovitve davčnega organa. Tožnica je bila s temi podatki seznanjena in bi jih lahko izpodbijala še pred izdajo odločbe organa prve stopnje, pa tudi v pritožbi zoper odločbo prve stopnje. Dejstva, ki jih je navedla v tožbi, pa glede na to, da jih ni navajala že v predhodnem postopku predstavljajo nedovoljeno tožbeno novoto v smislu 3. odstavka 14. člena ZUS, zato jih sodišče prve stopnje ni obravnavalo. Ker iz tožničine evidence niso bili razvidni za vsak promet s pivom pogoji za pogojno davčno oprostitev po 1. točki 1. odstavka 6. člena ZPD, je po presoji prvostopnega sodišča prvostopni organ ravnal pravilno, ko ji je odmeril prometni davek tudi za tiste količine piva, za katere tožnica ni imela predpisane evidence, s katerimi bi dokazovala obstoj pogojev za pogojno davčno oprostitev.

Tožnica vlaga pritožbo zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu in zmotne ugotovitve dejanskega stanja ter predlaga, da pritožbeno sodišče pritožbi ugodi, izpodbijano sodbo razveljavi in vrne zadevo prvostopnemu sodišču v meritorno odločanje. Prvostopno sodišče pa naj v nadaljevanju postopka toženi stranki naloži v plačilo tudi stroške te pritožbe. V pritožbi navaja, da je prvostopno sodišče pri svoji odločitvi spregledalo, da tožnica ni sodelovala v davčnem postopku, saj samo možnost, da da pripombe na zapisnik, ne more pomeniti sodelovanja v postopku. Pravo sodelovanje bi bilo, če bi lahko tožnica izposlovala ponoven pregled vseh dokumentacij, ob tem, da bi lahko sama sproti ugovarjala posameznim dobavnicam, saj je šele naknadno, ko je te dobavnice prejela od P.L., ugotovila, da na njih ni niti njen podpis niti podpis pri njej zaposlenih oseb, torej, da gre za pivo, ki ni bilo dobavljeno njej. Na nepravilnosti pri ugotovitvi dejanskega stanja je opozarjala že v pripombah na zapisnik, zato je napačna trditev sodišča prve stopnje, da gre pri navajanju, da te dobavnice ni podpisala ona oziroma pri njej zaposleni, za tožbene novote. V pripombah na zapisnik in pritožbi proti prvostopni odločbi pa je ugovarjala količinam piva, dobavljenih njej, in podatkom P.L. ter opozarjala na nepravilnosti s strani dobavitelja o dobavah piva. Pivo je namreč morala šoferjem plačevati v gotovini in pri tem ni prejela ustrezne dokumentacije. Kot se kaže zdaj, je več kot polovica dobavnic podpisana od neidentificirane osebe. Upravni postopek je bil v obravnavani zadevi končan pred uveljavitvijo ZUS, ki ima zelo stroge določbe glede tožbenih novot (3. odstavek 14. člena ZUS). Prejšnji Zakon o upravnih sporih tako strogih določb ni imel, zato je lahko tožnica še tekom upravnega postopka upravičeno pričakovala, da bo lahko dejstva in dokaze, ki jih ni uveljavila ali ni mogla uveljaviti v predhodnem postopku, uveljavila v upravnem sporu. Tega pa zaradi novega ZUS ne more. Tudi sicer pa ne drži trditev sodišča, da gre v primeru izpodbijane dobavnic za tožbeno novoto, saj je ves čas postopka nasprotovalo ugotovljenim količinam dobavljenega piva. Šele tekom upravnega spora pa je uspela od P.L. pridobiti tudi kopije dobavnic, ki se nanašajo na sporne dobave piva. Na njih pa ni njenega podpisa niti podpisa njenega moža niti njene delavke. Predlagala je tudi dokazovanje z izvedencem grafologom, da na dobavnicah ni podpis prej navedenih oseb. Glede na to, da je že prej ugovarjala ugotovljenim količinam dobavljenega piva, ni pa še imela dokazov v zvezi s tem, se torej njeno dokazovanje nanaša le na tisto, česar ni mogla uveljaviti že prej. Zato bi te dokaze prvostopno sodišče moralo oceniti in po tako opravljenem postopku meritorno odločiti, ne pa tožbe zavrniti iz procesnih razlogov. V pritožbi je predlagala tudi oprostitev plačila sodnih taks.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

K 1. točki izreka: Pritožba je delno utemeljena.

Med upravnim sporom je Ustavno sodišče Republike Slovenije sprejelo odločbo, št. U-I-356/02-14 z dne 23.9.2004 (Uradni list RS, št.109/2004). Z njo je odločilo, da: 1. je bil Zakon o davčnem postopku (ZDavP, Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 97/01) v neskladju z Ustavo iz razlogov, navedenih v obrazložitvi te odločbe; 2. da v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP-1, Uradni list RS, št. 54/2004) začnejo zamudne obresti teči z dnem izvršljivosti davčne odločbe.

Ustavno sodišče je določilo način izvršitve navedene svoje odločbe (2. točka izreka odločbe). V 11. točki obrazložitve navedene odločbe je pojasnilo, da je treba na tej podlagi odpraviti posledice neustavne določbe ZDavP v postopkih, ki do uveljavitve ZDavP-1 še niso bili pravnomočno končani, saj se te zadeve na podlagi 406. člena ZDavP-1 končajo po določbah ZDavP. V takih primerih davčnega zavezanca ne bremenijo posledice zamude v obliki zamudnih obresti za tisti čas, ko njegova davčna obveznost sploh še ni bila ugotovljena (nedvomno bi bilo lahko za tisti čas predpisano ohranjanje realne vrednosti obveznosti), temveč ga bodo bremenile šele z dnem izvršljivosti odločbe o odmeri davka, tj. po izteku z zakonom določenega roka za prostovoljno izpolnitev obveznosti (četrti odstavek 15.a člena ZDavP).

Ker so bile v obravnavanem primeru tožnici obračunane zadmudne obresti v nasprotju z navedeno odločbo ustavnega sodišča, je bilo v tem primeru materialno pravo napačno uporabljeno. Zato je pritožbeno sodišče, saj postopek v tej zadevi še ni pravnomočno končan, na podlagi 3. točke drugega odstavka 77. člena ZUS tožničini pritožbi delno ugodilo in spremenilo prvostopno sodbo tako, da je tožbi delno ugodilo in izpodbijano odločbo tožene stranke na podlagi 4. točke 1. odstavka 60. člena ZUS odpravilo v delu, ki se nanaša na odmero zamudnih obresti v 2 in 3. točki izreka prvostopne upravne odločbe, ter v tem delu zadevo vrnilo toženi stranki v nov postopek. Pri odločanju v novem postopku naj upošteva navedeno odločbo ustavnega sodišča. V preostalem delu pa je po presoji pritožbenega sodišča odločitev prvostopnega sodišča v obravnavanem primeru pravilna in zakonita, zanjo je prvostopno sodišče navedlo utemeljene razloge, na katere se pritožbeno sodišče, da se izogne ponavljanju, v celoti sklicuje.

Ne drži tožničina trditev, da ji ni bilo zagotovljeno sodelovanje v upravnem postopku na način, da bi lahko uspešno izpodbila dejansko stanje, kakršnega je ugotovil davčni organ ob inšpekcijskem pregledu in je zajeto v zapisniku z dne 24.9.1996. Kot sta ji pravilno pojasnila že tožena stranka in prvostopno sodišče, je bil tožnici ta zapisnik znan, čeprav je bil vročen njenemu možu, saj je nanj 28.9.1996 dala tudi pripombe. Tem pripombam pa ni priložila dokazil za svoje trditve. Teh dokazil tudi ni priložila pritožbi zoper prvostopno odločbo, temveč jih je navedla šele v tožbi. Res je sicer, da je ugovarjala ugotovljenim količinam in znesku dobavljene količine piva s strani P.L., vendar glede na to, da je bila njena evidenca pomanjkljiva in da je knjigovodski servis, ki je zanjo vodil knjigovodstvo, izjavil, da so glede dobavljenih količin pravilni podatki P.L., ni bilo razloga, da bi tožena stranka oziroma sodišče prve stopnje podvomila v ugotovitve davčnega inšpektorja. Tožnica je šele v tožbi navedla, da so določene dobavnice, ki izkazujejo dobavo piva tožnici, ponarejene, saj da na njih ni njenega podpisa oziroma podpisa njenega moža oziroma pri njih zaposlene delavke.

V 3. odstavku 14. člena ZUS je določeno, da v upravnem sporu tožeče stranke ne smejo navajati dejstev in predlagati dokazov, če so imele možnost navajati ta dejstva in predlagati te dokaze v postopku pred izdajo akta. Tožnica je po presoji pritožbenega sodišča imela možnost navajati ta dejstva in predlagati dokaze že v postopku na prvi stopnji. Res je sicer, da ji P.L. ni dolžna pokazati svoje dokumentacije, vendar tožnica niti ni izkazala, da bi to dokumentacijo še tekom upravnega postopka zahtevala, in da bi pivovarna to njeno zahtevo zavrnila. Razloga, da bi te dokaze izvajal davčni organ oziroma prvostopno sodišče pa ni bilo, saj je bilo predhodno z zapisnikom davčnega inšpektorja, ki je javna listina, ugotovljeno, in kar je potrdila tudi knjigovodska služba, ki je za tožnico opravljala knjigovodske storitve, da so bile tožnici dobavljene količine piva, kakršne je izkazovala evidenca pri P.L. Zato se pritožbeno sodišče strinja s stališčem prvostopnega sodišča, da so tožničine tožbene trditve glede ponarejenosti dokumentov tožbena novota, ki jo prvostopno sodišče upravičeno ni obravnavalo.

Na odločitev o stvari tudi ne more vplivati dejstvo, da je bil upravni postopek v tej zadevi končan pred uveljavitvijo novega ZUS, ki je zaostril ureditev tožbenih novot, kajti že Zakon o upravnem postopku (ZUP/86), ki se je v davčnem postopku ves čas uporabljal bodisi kot edini postopkovni bodisi kot subsidiarni predpis, je v 2. odstavku 232. člena določal, da lahko v pritožbi pritožnik navaja nova dejstva in nove dokaze, vendar pa mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že v postopku na prvi stopnji. Torej je že v okviru upravnega postopka bila uporaba in uveljavljanje novih dejstev in novih dokazov omejena. Tožničina navedba, da novih dejstev oziroma dokazov prej ni mogla uporabljati, ker ji niso bili dostopni, pa na odločitev o stvari ne vpliva, saj je osnovna podlaga za odločanje o tožničinih davkih njena evidenca, ki pa je bila tako pomanjkljiva in neredna, da ni mogla služiti za obračunavanje davka. Zato se je davčni organ upravičeno oprl na določbo 2. odstavka 45. člena ZPD ter dejansko stanje ugotavljal na podlagi podatkov P.L., ki pa jim je pritrdil tudi knjigovodski servis, ki je za tožnico vodil knjigovodska opravila. Določba 3. odstavka 14. člena ZUS pa ne pomeni, da tožnik ni imel možnosti uveljavljati novih dejstev in predlagati novih dokazov v postopku pred izdajo akta, če je sam zakrivil, da teh dejstev in dokazov ni pridobil pravočasno. Ker je torej tožnica svojo pomanjkljivo evidenco sama zakrivila, in z njo ni mogla dokazovati dobavljenih količin piva, in ker se tudi ni prizadevala pravočasno pridobiti dokazov iz evidence P.L., ni mogoče šteti, da brez svoje krivde ni mogla navajati novih dejstev in predlagati dokazov v postopku pred izdajo odločbe tožene stranke.

Pritožbeno sodišče o oprostitvi plačila sodne takse za pritožbo ni odločalo, ker je tožnico plačila sodnih taks s sklepom z dne 14.3.2002 oprostilo že prvostopno sodišče in se ta oprostitev nanaša tudi na oprostitev plačila takse za pritožbo.

K 2. točki izreka: Odločitev glede stroškov postopka temelji na 3. odstavku 23. člena ZUS. Po tej določbi trpi v upravnem sporu vsaka stranka svoje stroške postopka, kadar sodišče odloča le o zakonitosti upravnega akta, kar je bilo predmet presoje tudi v obravnavanem upravnem sporu.