Jedro

Obdavčitev celotnih prejetih zneskov najemnine, ne da bi se pri tem ta zmanjšala za znesek najemnine, ki jo tožnica plačuje za najeto stanovanje, ni v nasprotju s temeljnimi načeli davčnega prava oziroma ZDoh-2. Analogna uporaba zakonskih norm v davčnih zadevah načeloma ni dopustna. Tudi sicer analogija, ki jo uveljavlja tožnica ni ustrezna, saj gre pri primerih dopustnega zmanjševanja davčne osnove za stroške oziroma izplačila, ki so neposredno povezana z nepremičnino, ki se oddaja v najem. Pri plačevanju najemnine, ki jo uveljavlja tožnica, pa takšna neposredna povezana z nepremičnino, ki se oddaja, ni podana.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka nosi svoje stroške upravnega spora.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski organ tožnici naložil v plačilo akontacijo dohodnine od dohodka iz oddajanja premoženja v najem za leto 2012 v znesku 990 EUR. Izdana je bila v skladu z napovedjo, ki jo je zavezanka vložila na podlagi 318. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Iz napovedi je tako izhajalo, da je zavezanka dosegla dohodek v višini 6.600,00 EUR ter uveljavljala normirane stroške v višini 40 % po prvem odstavku 77. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2). V nadaljevanju se davčni organ sklicuje na 130. člen ZDoh-2. Ministrstvo za finance je s svojo odločbo št. DT-499-06-11/2013-2 z dne 21. 10. 2013 pritožbo tožnice zoper izpodbijano odločbo kot neutemeljeno zavrnilo. Z odločitvijo in razlogi organa prve stopnje se strinja. V zvezi s pritožbenimi ugovori pa ugotavlja, da se je na načelni ravni mogoče strinjati s pomisleki pritožnice, po katerih bi bilo pravično, da bi se pri odmeri davka upoštevali tudi stroški, ki jih ima sama z najemom drugega stanovanja in bi ji bil davek odmerjen samo od razlike v dohodku iz naslova najemnine, ki ga prejema. Dejstvo pa je, da zakon takih določb ne vsebuje. Stroški, ki lahko vplivajo na znižanje davčne osnove, so lahko ali normirani stroški, ali pa dejanski stroški. Ti pa so lahko le tisti stroški vzdrževanja premoženja, ki ohranjajo njegovo uporabno vrednost. Stroškov, ki jih tožnica plačuje za bivanje v drugi nepremičnini, tako ni mogoče šteti za stroške, ki znižujejo davčno osnovo.

V zvezi z analogijo dejanskega stanja ki ga ureja četrti odstavek 77. člena ZDoh-2, (obdavčitev dohodka, ki ga podnajemnik doseže z oddajanjem najete nepremičnine v podnajem) in konkretnim primerom, drugostopni organ ugotavlja, da dejanskega stanja pritožnice ni mogoče obravnavati po navedeni zakonski normi. Pri davčnem postopku odmere davka od dohodka iz oddajanja premoženja v najem ne gre za odločanje po prostem preudarku, pač pa po načelu zakonitosti. Ta zavezuje davčni organ, da odloča na podlagi zakonskih določb, ki se uporabljajo za vse davčne zavezance enako. V konkretni zadevi stroškov iz naslova najema druge nepremičnine za bivanje, ni mogoče opredeliti kot stroškov, ki znižujejo davčno osnovo v smislu drugega odstavka 77. člena ZDoh-2. Tožnica vlaga tožbo v tem upravnem sporu, saj se z odločitvijo tožene stranke ne strinja. Navaja, da je lastnica dvosobnega stanovanja, ki pa je postalo premajhno za njeno družino. Zato sta se z možem odločila, da najameta večje stanovanje, to je starejše in manj komfortno, pri katerem je najemnina nižja kot pa tista, ki jo prejema za oddajanje svojega stanovanja. Najemnino za večje stanovanje je tako tožnica plačevala iz prejete najemnine za svoje manjše stanovanje. Ker je z oddajanjem svojega stanovanja dosegla višjo najemnino, pa je sklepala, da bo morala plačati davek od oddaje nepremičnine samo od razlike med višjo in nižjo najemnino. O tem je v svoji napovedi dohodnine obvestila tudi prvostopni davčni organ. Zdi se ji, da je ravnala korektno in pošteno. Meni, da je potrebno v konkretnem primeru izhajati iz načela, da se davki plačujejo od dohodkov kot to določa 5. člen ZDoh-2. Analogijo je mogoče najti v četrtem odstavku 77. člena ZDoh-2, ki se sicer nanaša samo na oddajanje istega stanovanja v podnajem. Dejansko pa se od primera tožnice ne razlikuje. Poleg tega tožnica ni oddala in najela stanovanja zaradi neke kaprice, temveč zaradi stanovanje stiske, saj se je družina povečala za dva otroka. Upravni organ bi torej moral primarno ugotavljati davčno osnovo za plačilo davka od oddajanja premoženja v najem analogno po četrtem odstavku 77. člena ZDoh-2. Podredno pa bi moral uporabiti prvi in drugi odstavka 77. člena ZDoh-2. Tudi pritožbeni organ sam ugotavlja, da primerov kot je tožničin, ZDoh-2 ne ureja. Gre torej za pravno praznino, ki jo je potrebno zapolniti z uporabo primerljivih stanj oziroma analogijo. Zaradi pravne praznine so kršena določila Ustave RS in sicer 22. člen glede enakega varstva pravic, 33. člen glede pravice do zasebne lastnine, 67. člen glede varstva socialne funkcije lastnine in 78. člen glede zagotavljanja pogojev za pridobitev primernega stanovanja.

Tožnica sodišče poziva naj ugotovi, da je primer kot je tožničin, v zakonu pomanjkljivo urejen. Zato naj sodišče uporabi analogijo iz četrtega odstavka 77. člena ZDoh-2 oziroma prvega in drugega odstavka istega člena ter ugotovi, da predstavlja davčno osnovo le dejanski dohodek tožnice in sicer razlika med prejeto najemnino od oddaje v najem njenega stanovanja in plačano najemnino za v najem vzeto stanovanje. Sodišču zato predlaga naj njeni tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi, njej pa povrne nastale stroške upravnega spora skupaj s pripadki vred.

Če sodišče z navedenim predlogom ne soglaša, pa tožnica predlaga, naj sodišče v skladu s 23. členom Zakona o Ustavnem sodišču prekine postopek in z zahtevo začne postopek z oceno ustavnosti določb ZDoh-2 ker ne določa osnove za davek v primerih kot je tožničin.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da v celoti prereka tožbene navedbe tožeče stranke in vztraja pri razlogih iz obrazložitve svoje odločbe. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče je v zadevi odločilo izven glavne obravnave na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Dejanske okoliščine, relevantne za presojo tega upravnega spora, so v zadevi nesporne.

Tožba ni utemeljena.

Kot izhaja iz podatkov v spisu, je bila tožnici dohodnina od dohodka iz oddajanja premoženja v najem, odmerjena in naložena v plačilo v skladu z njeno napovedjo. Pri tem so bila pravilno uporabljena ustrezna določila ZDoh-2 in ZDavP-2, na katera se davčna organa tudi sklicujeta. Po mnenju sodišča pa niso utemeljeni tudi ugovori tožnice o nezakonitosti oziroma neustavnosti zakonske ureditve ter posledično o dolžnosti zapolnitve pravne praznine oziroma uporabi pravne analogije.

Po določbi 15. člena ZDoh-2 so z dohodnino obdavčeni vsi dohodki in dobički, ki jih doseže fizična oseba v davčnem letu, pri čemer se za dohodke po tem zakonu šteje vsako izplačilo oziroma prejem dohodka, ne glede na obliko, v kateri je izplačan oziroma prejet. Zato obdavčitev celotnih prejetih zneskov najemnine, ne da bi se pri tem ta zmanjšala za znesek najemnine, ki jo tožnica plačuje za najeto stanovanje, tudi po mnenju sodišča ni v nasprotju s temeljnimi načeli davčnega prava oziroma ZDoh-2, kot to zatrjuje tožnica. Zakonska ureditev je jasno določena, nanaša pa se zgolj na nepremičnino, ki je predmet oddajanja v najem in stroške, ki se na to najemnino nanašajo. Drži tudi, da analogna uporaba zakonskih norm v davčnih zadevah načeloma ni dopustna. Že iz 147. člena Ustave RS izhaja, da država predpisuje davke, carine in druge dajatve z zakonom, ne pa morda z inštitutom analogije oziroma pravne praznine. Pa tudi sicer analogija, ki jo uveljavlja tožnica v tožbi ni ustrezna, saj gre pri primerih dopustnega zmanjševanja davčne osnove, tudi pri tistem iz četrtega odstavka 77. člena ZDoh-2, za stroške oziroma izplačila, ki so neposredno povezana z nepremičnino, ki se oddaja v najem. Pri plačevanju najemnine, ki jo uveljavlja tožnica v tožbi, pa takšna neposredna povezana z nepremičnino, ki se oddaja, ni podana. Gre torej za drugačno dejansko stanje, s tem pa tudi za situacijo, ki enake obravnave ne omogoča. Prav tako glede na zakonsko jasno ureditev zadeve ne gre za pravno praznino. Zgolj dejstvo, da določenega vprašanja zakon ne ureja, pa samo po sebi še ne pomeni kršitve ustavnih določb, na katere se sklicuje tožnica v tožbi.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče pa v postopku pred njeno izdajo tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Izrek o stroških upravnega spora temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.