Jedro

ZDavP-2 v primeru neuspešnega rubeža premičnin ne predvideva izrecno ustavitve izvršbe z izdajo sklepa o tem, prav tako ustavitve izvršbe ne predvideva v primeru neuspešne prodaje zarubljenih stvari. Vendar pa je iz nekaterih določb ZDavP-2 mogoče zaključiti, da je v primeru, ko rubež ni bil uspešen, ker ni bilo rubljivih premičnin dolžnika, utemeljeno izdati nov sklep o davčni izvršbi. Določba drugega odstavka 187. člena ZDavP-2 dopušča opravo ponovnega rubeža na podlagi istega sklepa o izvršbi v primeru, če dolžnik zarubljene premičnine odtuji, uniči, poškoduje ali kako drugače onemogoči davčnemu organu njihovo vnovčitev - v tem primeru torej ZDavP-2 predvideva nov rubež na podlagi istega sklepa o izvršbi. Tožbenega stališča, da je treba vse rubeže opraviti na podlagi istega sklepa o davčni izvršbi, ne podpira niti določba prvega odstavka 180. člena ZDavP-2, ki predpisuje, da pred začetkom rubeža davčni organ vroči dolžniku sklep o izvršbi. Nelogično bi bilo, da bi moral davčni organ pred vsakim nadaljnjim rubežem dolžniku vročati isti sklep o izvršbi, ki je bil predhodno dolžniku že vročen.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške tega postopka.

Obrazložitev

1. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju: prvostopenjski organ) je z uvodoma navedenim sklepom o davčni izvršbi na premičnine z dne 27. 8. 2018 (v nadaljevanju: izpodbijani ali prvostopenjski sklep) v 1. točki izreka sklenila, da se zoper tožnika kot dolžnika opravi davčna izvršba dolgovanega zneska obveznosti, ki na dan 27. 8. 2018 znaša: 208.505,88 EUR glavnice, 58.631,12 EUR zamudnih obresti in 50,00 EUR stroškov davčne izvršbe, skupaj 267.187,00 EUR. Po določitvi računa za plačilo in obveznosti plačila nadaljnjih zamudnih obresti od v tabeli označenih glavnic za obdobje od 28. 8. 2018 do dneva plačila posamezne obveznosti, je prvostopenjski organ v 2. točki izreka v tabeli navedel, da se od tožnika terjajo obveznosti po naslednjih izvršilnih naslovih: 1. po tem sklepu znesek 50,00 EUR, 2. po sklepu o davčni izvršbi, stroški sklepa o izvršbi na dolžnikove premičnine, znesek 60,00 EUR, 3. po sklepu o stroških, št. dok. 4934-536800/2015-18 z dne 5. 5. 2016, stroški za pot pooblaščene uradne osebe, znesek 40,00 EUR, ter 4. in 5. po odločbi o davčnem inšpekcijskem nadzoru, št. dok. 0610-1704/12-37 z dne 1. 6. 2015 (v nadaljevanju: odmerna odločba z dne 1. 6. 2015), dohodnina od nenapovedanih dohodkov, skupaj z obračunanimi obrestmi, zneska 263.545,40 EUR in 3.491,60 EUR. V 3. točki izreka je bilo določeno, da se davčna izvršba opravi z rubežem, cenitvijo in s prodajo premičnin, ki so v lasti oziroma posesti tožnika in se nahajajo kjerkoli, predvsem pa na naslovu tožnika, ter da rubež po tem sklepu zajema vse tožnikove premičnine, razen predmetov, ki so po 177. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju: ZDavP-2) izvzeti iz izvršbe. Iz 4. točke izreka izpodbijanega sklepa izhaja, da vse stroške davčne izvršbe plača tožnik in da bo o morebitnih drugih stroških davčne izvršbe izdan poseben sklep, iz 5. točke izreka pa še, da pritožba ne zadrži začete davčne izvršbe. V obrazložitvi izpodbijanega sklepa prvostopenjski organ ugotavlja, da po podatkih davčne knjigovodske evidence tožnik v predpisanem roku ni poravnal obveznosti, ki so navedene v izreku izpodbijanega sklepa, zato je bilo zoper njega treba začeti davčno izvršbo skladno z določbami ZDavP-2, ki jih organ nato citira.

2. Ministrstvo za finance (v nadaljevanju: drugostopenjski organ ali toženka) je z v uvodu te sodbe navedeno odločbo z dne 16. 5. 2019 (v nadaljevanju: drugostopenjska odločba) izrek prvostopenjskega sklepa pri navedbi izvršilnega naslova v tabeli 2. točke izreka spremenilo tako, da se izvršilni naslov pod zaporedno številko 2 dopolni s številko in datumom njegove izdaje, tako da se pravilno glasi: "DT 4934-536800/2015-1 06-720-02 z dne 2. 9. 2015" (I. točka izreka). V preostalem delu je tožnikovo pritožbo zavrnilo (II. točka izreka), njegovi zahtevi za povrnitev stroškov pritožbenega postopka pa ni ugodilo (III. točka izreka).

3. V zvezi s pritožbenimi navedbami, da je bil za izvršbo terjatev po izvršilnih naslovih pod zap. št. 4 in 5 iz 2. točke izreka izpodbijanega sklepa že izdan sklep o davčni izvršbi, št. DT 4934-536800/2015-1 06-720-02 z dne 2. 9. 2015 (v nadaljevanju: sklep o izvršbi z dne 2. 9. 2015), in da je zato podana litispendenca, je drugostopenjski organ pojasnil, da se izraz litispendenca nanaša izključno na sodne postopke, saj jo ureja Zakon o pravdnem postopku (v nadaljevanju: ZPP). To izhaja tudi iz sklepa Višjega sodišča v Celju I Ip 1138/2009 z dne 11. 3. 2010 (v nadaljevanju: sklep I Ip 1138/2009), na katerega se sklicuje tožnik, saj je bil ta izdan v sodnem, ne pa v upravnem izvršilnem postopku. Drugostopenjski organ je še dodal, da izvršba po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015 ni bila realizirana, ker ni bilo premičnin, ki bi se jih dalo rubiti. Z izpodbijanim sklepom je bil poskušen nov rubež, a tudi tokrat ni bilo premičnin, ki bi se jih dalo rubiti, kar izhaja iz rubežnega in cenilnega zapisnika z dne 27. 8. 2018. 4. Pač pa je drugostopenjski organ ugotovil, da je v izpodbijanem sklepu izvršilni naslov pod zap. št. 2 v 2. točki izreka pomanjkljivo naveden, zato je to navedbo skladno z 251. členom Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju: ZUP) spremenil oziroma dopolnil. Glede pod to zap. št. terjanega zneska 60,00 EUR za stroške sklepa je še pojasnil, da iz predloženega izpisa iz davčnega knjigovodstva izhaja, da je tožnik 20. 5. 2016 vplačal znesek 40,00 EUR, a so se z njim, skladno s 93. členom ZDavP-2, pokrile neporavnane obveznosti na kontu 23 iz naslova stroškov davčne izvršbe na tožnikova denarna sredstva po sklepu z dne 5. 8. 2015 v znesku 25,00 EUR, s preostalimi 15,00 EUR pa del stroškov davčne izvršbe po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015. Po slednjem je tako od zneska 75,00 EUR ostalo nepoplačanih še 60,00 EUR, kar se terja z izpodbijanim sklepom. Neporavnana je ostala tudi obveznost plačila stroškov za pot pooblaščene uradne osebe v višini 40,00 EUR iz izvršilnega naslova pod zap. št. 3 iz 2. točke izreka izpodbijanega sklepa.

5. Drugostopenjski organ je zavrnil pritožbene očitke o neobrazloženosti izpodbijanega sklepa. Pojasnil je način obračuna zamudnih obresti ter odgovoril na pritožbene navedbe o nastopu izvršljivosti tega sklepa. Zaključil je, da je izpodbijani sklep, z izjemo navedbe izvršilnega naslova, ki jo je spremenil s I. točko izreka svoje odločbe, pravilen in zakonit. 6. Tožnik je vložil tožbo v upravnem sporu, s katero izpodbija I. točko izreka drugostopenjske odločbe ter prvostopenjski sklep iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju: ZUS-1). Sodišču predlaga, da tožbi ugodi ter odpravi I. točko izreka drugostopenjske odločbe in 1. do 5. točko izreka prvostopenjskega sklepa, toženki pa naloži, da mu povrne stroške tega sodnega postopka in stroške postopka s pritožbo v davčnem postopku.

7. V tožbi navaja, da je toženka kršila postopkovna pravila s tem, ko je izdala izpodbijani sklep za izterjavo terjatev, ki so že predmet drugega postopka davčne izvršbe. Davčna izvršba na podlagi sklepa o izvršbi na premičnine tožnika z dne 2. 9. 2015 je namreč še v teku, saj ni bila odložena, ne zadržana, ne ustavljena; sklep z dne 2. 9. 2015 ni bil izvršen in še vedno učinkuje. Po mnenju tožnika je napačno stališče toženke, da je v zvezi z identičnim dolžnikom, identično terjatvijo in identičnim predmetom izvršbe dopustno izdati nov sklep o izvršbi. To stališče temelji na napačni razlagi določb ZDavP-2 v smislu, da je bil postopek izvršbe na podlagi sklepa z dne 2. 9. 2015 neuspešno zaključen s tem, ko je bil izdan nični rubežni in cenilni zapisnik. Institut ničnega rubeža v postopku davčne izvršbe ne obstaja in iz ničnega rubeža ne morejo nastati nobene pravne posledice. Tožnik opozarja, da v ZDavP-2 ni določbe, primerljive določbi 88. člena Zakona o izvršbi in zavarovanju (v nadaljevanju: ZIZ). Zato upniku v davčni izvršbi ni potrebno predlagati nove izvršbe, predvsem pa ni pravne podlage, ki bi v primeru neuspešnega rubeža omogočala ustavitev izvršbe. Institut litispendence je, čeprav ga omenja ZPP, uporabljiv tudi v primeru davčne izvršbe. Razlaga, da se ta institut nanaša le na sodno izvršbo, je napačna, ker se z izdajo ponovnega sklepa o izvršbi omogoča ponovno zaračunavanje stroškov izvršbe dolžniku. Obenem to stališče omogoča različno obravnavanje davčnih dolžnikov. Po drugem odstavku 208. člena ZDavP-2 davčno izvršbo na dolžnikovo nepremično premoženje opravi sodišče po določbah ZIZ. Nobenega stvarno utemeljenega razloga pa ni, da bi se davčne dolžnike, katerim se davčna izvršba opravlja na njihovem nepremičnem premoženju, obravnavalo drugače kot tiste, katerim se davčna izvršba opravlja na premičnem premoženju. Zato je treba stališče iz sklepa I Ip 1138/2009 uporabiti tudi v obravnavni zadevi, in sicer smiselno, kar pomeni, da ni bilo dopustno izdati novega, izpodbijanega sklepa o davčni izvršbi. Ugotovitev toženke, da "izvršba ni bila realizirana, ker ni bilo premičnin, ki bi se jih dalo rubiti", predstavlja bistveno kršitev pravil postopka ter napačno ugotovljeno dejansko stanje, saj je toženka napačno ugotovila, da izvršba po sklepu z dne 2. 9. 2015 "ni bila realizirana", namesto da bi ugotovila, da ta izvršba "še ni bila realizirana" oziroma da "je še v realizaciji". Ker ni bilo potrebe po ponovni izdaji sklepa o davčni izvršbi oziroma je bila izdaja izpodbijanega sklepa neupravičena, tudi stroški tega sklepa niso upravičeni. Posledično tožnik, sklicujoč se na prvi in drugi odstavek 152. člena ZDavP-2, še navaja, da je napačna odločitev, da vse stroške davčne izvršbe plača on in da bo o morebitnih drugih stroških davčne izvršbe izdan poseben sklep.

8. Tožnik dalje trdi, da je toženka protizakonito oziroma protiustavno uporabila določbo tretjega odstavka 157. člena ZDavP-2 s tem, ko je štela, da pritožba zoper sklep o davčni izvršbi ne zadrži njegove izvršitve v primeru, ko je zarubljene in ocenjene premičnine hkrati dovoljeno tudi prodati. Z odločitvijo, da se davčna izvršba opravi z rubežem, cenitvijo in prodajo premičnin ter da pritožba ne zadrži začete davčne izvršbe, je toženka kršila njegovo pravico do učinkovitega pravnega sredstva in pravico do učinkovitega sodnega varstva, nesorazmerno je posegla v njegovo pravico do zasebne lastnine iz 33. člena Ustave Republike Slovenije (v nadaljevanju: Ustava) in pravico do mirnega uživanja posesti iz 1. člena Prvega protokola k Evropski konvenciji o varstvu človekovih pravic (v nadaljevanju: EKČP). Po mnenju tožnika je torej tretji odstavek 157. člena ZDavP-2 v neskladju z določbami 23., 25., 33. in 67. člena Ustave, kot tudi v neskladju z določbo 1. člena Prvega protokola k EKČP v zvezi s 13. členom EKČP. Poseg v te pravice predstavlja davčna izvršba na premičnine, ki pomeni rubež in cenitev ter prodajo premičnega premoženja, do katere pride še pred dokončnostjo sklepa o izvršbi oziroma izvršilnega naslova, saj tudi pritožba zoper izvršilni naslov nima suspenzivnega učinka. Tovrstna izvedba davčne izvršbe pomeni nesorazmeren poseg v pravico iz drugega odstavka 6. člena EKČP, če gre za izvršitev davčne obveznosti, ki je bila izrečena v postopku odločanja o kazenski obtožbi zoper posameznika, kamor spadajo tudi davčni pribitki. Tožnik izpostavlja posebnost stanja v obravnavani zadevi, ko pritožba zoper sklep o davčni izvršbi oziroma izvršilni naslov ni suspenzivna, pri čemer gre za izvršbo na premično premoženje, ki je ob odsotnosti drugačne volje kupca ireverzibilna. Če je izvršilni naslov oziroma sklep o davčni izvršbi naknadno razveljavljen, lahko sicer dolžnik zahteva povračilo vrednosti premičnine. Vendar pa se premičnine v izvršbi prodajo po bistveno nižji ceni od tržne, v primeru neuspešne druge dražbe celo brez spodnje omejitve. Premičnine se na dražbah prodajajo tudi po bistveno nižjih cenah kot nepremičnine. Poleg tega imajo lahko nekatere za posameznika bistveno višjo vrednost od tržne (pretium affectionis). Tožnik poudarja, da izvršilni naslov v obravnavani zadevi ni predstavljal tipične odmerne odločbe, ampak je bil izdan v postopku, ki se ponavadi vodi za več let nazaj. Ne gre torej za postopke, ki jih država vodi proti vsem zaposlenim in katerih namen je pridobivanje sredstev za tekočo planirano porabo. Izpostavljena protiustavnost se tako ne nanaša na vprašanje suspenzivnosti pritožbe "per se". Kljub možnosti odloga in obročnega odplačila obveznosti, za to ni ustreznih procesnih garancij, saj o obeh omenjenih institutih odloča upravni organ, zato poseg v pravici do sodnega varstva in do učinkovitega pravnega sredstva s tem ni odpravljen.

9. Tožnik predlaga, da sodišče na podlagi 156. člena Ustave in prvega odstavka 23. člena Zakona o ustavnem sodišču (ZUstS) ta sodni postopek prekine in na Ustavno sodišče naslovi zahtevo za presojo ustavnosti tretjega odstavka 157. člena ZDavP-2 z vprašanjem, ali je ureditev, ki določa nesuspenzivnost pritožbe zoper sklep o davčni izvršbi na premičnine v primeru, ko se dovoli tudi prodaja premičnin, ne pa samo rubež in cenitev, skladna s 23., 25., 33. in 67. členom Ustave.

10. Toženka je sodišču predložila upravne spise zadeve. V odgovoru na tožbo je vztrajala pri sprejeti odločitvi in ob sklicevanju na razloge, navedene v obrazložitvi drugostopenjske odločbe, predlagala, da se tožba zavrne.

11. Sodišče je z dopisom z dne 19. 4. 2024 tožnika seznanilo, da je na podlagi podatkov sodnega vpisnika ugotovilo, da je tožnik 25. 9. 2017, torej že pred izdajo izpodbijanega sklepa, vložil tožbo v upravnem sporu zoper odmerno odločbo z dne 1. 6. 2015. Upravno sodišče je navedeni postopek vodilo pod opr. št. I U 2120/2017 in je s pravnomočno sodbo z dne 22. 3. 2021 tožbo zavrnilo. Tukajšnje sodišče je tožniku predočilo še, da po podatkih sodnega vpisnika ob vložitvi tožbe v zadevi I U 2120/2017, kot tudi ne tekom omenjenega upravnega spora, ni predlagal izdaje začasne odredbe za odložitev izvršitve odmerne odločbe z dne 1. 6. 2015, in mu dalo možnost, da se o tej, po presoji sodišča pravnorelevantni okoliščini izjavi v roku 8 dni.

12. V vlogi z dne 30. 4. 2024 je tožnik potrdil, da ob vložitvi tožbe v zadevi I U 2120/2017 in niti v nadaljevanju omenjenega sodnega postopka ni predlagal izdaje začasne odredbe za odložitev izvršitve odmerne odločbe z dne 1. 6. 2015. 13. Toženka, ki ji je bil posredovan tožnikov odgovor, je v vlogi z dne 14. 5. 2024 navedla, da izvršba po izpodbijanem sklepu še ni ustavljena, ker terjane obveznosti niso v celoti poravnane, saj tožnik dolguje še 124.130,00 EUR.

14. Sodišče je v tem upravnem sporu odločalo v senatu. Predsednica Upravnega sodišča je namreč s sklepom III U 165/2019-18 z dne 3. 6. 2024 na podlagi tretjega odstavka 13. člena ZUS-1, ob presoji, da so izpolnjeni pogoji iz 1. točke drugega odstavka istega člena, sklenila, da bo v tej zadevi odločal senat treh sodnikov.

15. Odločitev o tožbi je sodišče sprejelo brez glavne obravnave. Dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo upravnega akta, med strankama ni sporno (prvi odstavek 59. člena ZUS-1). Tožnik tudi ne prereka dejstva, da ob opravljenem rubežu po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015 ni bilo premičnin, ki bi se jih dalo rubiti. Zaključek o tem, ali je bil zaradi tega postopek davčne izvršbe na premičnine, ki je tekel po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015, ustavljen, oziroma ali je bil (ne glede na navedeno) lahko izdan izpodbijani sklep, pa pomeni presojo, ki je pravne, ne pa dejanske narave. S trditvami, da bi moral prvostopenjski organ zaključiti, da izvršba "še ni bila realizirana" oziroma da "je še v realizaciji", torej tožnik uveljavlja le drugačno pravno opredelitev procesnega dejanskega stanja.

**K I. točki izreka:**

16. Tožba ni utemeljena.

17. Predmet presoje v tem upravnem sporu je s tožbo izpodbijani sklep o davčni izvršbi na premičnine z dne 27. 8. 2018, kot je bil spremenjen s I. točko izreka drugostopenjske odločbe.

18. Z izpodbijanim sklepom je bila dovoljena izvršba na tožnikove premičnine za izterjavo zneskov 263.545,40 EUR in 3.491,60 EUR iz naslova dohodnine od nenapovedanih dohodkov z obrestmi na podlagi odmerne odločbe z dne 1. 6. 2015 (glej zap. št. 4 in 5 v tabeli iz 2. točke izreka izpodbijanega sklepa) ter še za izterjavo 50,00 EUR stroškov izdaje izpodbijanega sklepa, 60,00 EUR stroškov po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015 ter 40,00 EUR stroškov poti pooblaščene uradne osebe po sklepu z dne 5. 5. 2016 (zap. št. 1, 2 in 3 v tabeli iz 2. točke izreka izpodbijanega sklepa).

19. Pred izdajo izpodbijanega sklepa je bil za izterjavo treh od navedenih obveznosti zoper tožnika že izdan sklep o davčni izvršbi na premičnine, in sicer je prvostopenjski organ s sklepom o izvršbi z dne 2. 9. 2015 sklenil, da se opravi davčna izvršba (tudi) za izterjavo zneskov 208.170,25 EUR in 2.757,97 EUR na podlagi odmerne odločbe z dne 1. 6. 2015 kot izvršilnega naslova ter 75,00 EUR stroškov izdaje sklepa o izvršbi z dne 2. 9. 2015. Tudi tedaj je bila davčna izvršba zoper tožnika dovoljena na njegove premičnine. Ob izvedenem rubežu po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015 pa ni bilo premičnin, ki bi se jih dalo tožniku rubiti. Nasprotnega tožnik niti ne zatrjuje.

20. Kot izhaja iz tožbe s prilogami in je razvidno iz upravnega spisa, je bila tožnikova pritožba zoper sklep o izvršbi z dne 2. 9. 2015 v delu, ki se je nanašal na izterjavo omenjenih treh obveznosti, z odločbo Ministrstva za finance, št. DT-499-29-792/2015 z dne 12. 4. 2016, zavrnjena. Tožnik je nato zoper sklep o izvršbi z dne 2. 9. 2015 vložil tožbo v upravnem sporu, ki jo je tukajšnje sodišče zavrnilo s sodbo III U 169/2016 z dne 17. 11. 2017. Tožnik je predlagal dopustitev revizije zoper navedeno sodbo. Vrhovno sodišče je s sklepom X DoR 29/2017 z dne 11. 4. 2018 revizijo dopustilo glede vprašanja ustavne skladnosti določbe tretjega odstavka 157. člena ZDavP-2, ki določa nesuspenzivnost pritožbe v postopku davčne izvršbe, v primerih, ko se s sklepom o davčni izvršbi dovoli izvršba na premičnine dolžnika, ki ne ovira prodaje zarubljenih premičnin. S sklepom X Ips 16/2018 z dne 4. 7. 2018 je Vrhovno sodišče zavrnilo predlog za izdajo začasne odredbe, ki ga je tožnik podal v revizijskem postopku; tožnikovo revizijo zoper sodbo III U 169/2016 z dne 17. 11. 2017 pa je s sklepom X Ips 16/2018 z dne 16. 4. 2019 zavrglo, ker ustavne spornosti zakonske ureditve nesuspenzivnosti pritožbe zoper sklep o davčni izvršbi v tedanji tožbi tožnik ni problematiziral. 21. Po navedenem sodišče najprej zavrača tožbeno stališče, da je izpodbijani sklep nezakonit že zato, ker postopek davčne izvršbe po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015 ni bil ustavljen, odložen ali zadržan in naj bi bila zato podana litispendenca. Drži, da je z izpodbijanim sklepom prvostopenjski organ dovolil izvršbo zoper tožnika za izterjavo (nekaterih) istih terjatev, kot jo je zoper tožnika dovolil s sklepom o izvršbi z dne 2. 9. 2015, v obeh primerih z istim izvršilnim sredstvom - z rubežem, cenitvijo in s prodajo tožnikovih premičnin. Vendar pa okoliščina, da izvršilni postopek, ki je tekel po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015, ni bil s sklepom ustavljen, odložen ali zadržan, po presoji sodišča ne predstavlja procesne ovire za izdajo izpodbijanega sklepa o izvršbi.

22. ZDavP-2 v primeru neuspešnega rubeža premičnin ne predvideva izrecno ustavitve izvršbe z izdajo sklepa o tem, prav tako ustavitve izvršbe ne predvideva v primeru neuspešne prodaje zarubljenih stvari. Vendar pa je iz nekaterih določb ZDavP-2 mogoče zaključiti, da je v primeru, ko rubež ni bil uspešen, ker ni bilo rubljivih premičnin dolžnika, utemeljeno izdati nov sklep o davčni izvršbi. Določba drugega odstavka 187. člena ZDavP-2 dopušča opravo ponovnega rubeža na podlagi istega sklepa o izvršbi v primeru, če dolžnik zarubljene premičnine odtuji, uniči, poškoduje ali kako drugače onemogoči davčnemu organu njihovo vnovčitev - v tem primeru torej ZDavP-2 predvideva nov rubež na podlagi istega sklepa o izvršbi. Tožbenega stališča, da je treba vse rubeže opraviti na podlagi istega sklepa o davčni izvršbi, ne podpira niti določba prvega odstavka 180. člena ZDavP-2, ki predpisuje, da pred začetkom rubeža davčni organ vroči dolžniku sklep o izvršbi. Nelogično bi bilo, da bi moral davčni organ pred vsakim nadaljnjim rubežem dolžniku vročati isti sklep o izvršbi, ki je bil predhodno dolžniku že vročen. Prezreti pa ne gre še določbe 203.a člena ZDavP-2, po kateri davčni organ zarubljene premičnine po neuspešni prodaji po poteku rubeža vrne dolžniku oziroma jih uniči ali brezplačno odstopi državnim organom, humanitarnim organizacijam in javnim zavodom, če jih dolžnik noče prevzeti. Tudi v takem primeru (ko so bile premičnine dolžnika sicer zarubljene, a niso bile prodane) davčni organ namreč ne izda sklepa o ustavitvi izvršbe, kljub temu pa ni mogoče zaključiti, da potem, ko se stvari npr. vrnejo dolžniku ali uničijo, neuspela izvršba še vedno teče. Tudi ta določba torej kaže na nasproten zaključek - da izvršba ne teče več, čeprav ni bil izdan sklep o njeni ustavitvi.

23. Dalje je treba upoštevati, da se tudi glede na stališča sodne prakse instituti litispendence, pravnomočno razsojene stvari (res iudicata) in prepovedi dvakratnega odločanja (ne bis in idem) primarno nanašajo na vsebinsko (materialno) odločanje v sporih iz premoženjskih in civilnopravnih razmerij. V upravnem postopku pa določba 4. točke prvega odstavka 129. člena ZUP ponovno odločanje onemogoča v primeru materialne pravnomočnosti, torej če je stranka s pravnomočno odločbo pridobila kakšne pravice ali so ji bile naložene kakšne obveznosti, v primeru zavrnilne odločbe pa, če se dejansko stanje in pravna podlaga ni spremenila (prim. stališča v sodbah Upravnega sodišča II U 214/2019 z dne 7. 6. 2022, II U 6/2020 z dne 5. 10. 2022 in II U 206/2020 z dne 18. 5. 2023). V obravnavani zadevi ne gre za tovrstne postopke oziroma situacije. Tožnik se torej glede na navedeno zmotno sklicuje na sklep Višjega sodišča v Celju I Ip 1138/2009, ki se naša na sodni izvršilni postopek.

24. Držijo sicer navedbe tožnika, da se davčne obveznosti v primerih iz 208. člena ZDavP-2 izterjujejo v sodnem izvršilnem postopku po določbah ZIZ, ta zakon pa v primeru neuspešnega rubeža predpisuje ustavitev izvršbe. ZIZ namreč tako v primeru neuspešnega rubeža premičnin (88. člen) kot tudi v primeru neuspešne prodaje premičnin (95. člen) ali nepremičnin (194. člen) določa, da sodišče ustavi izvršbo. Vendar navedeno ne pomeni, da je zato tožnik v konkretnem primeru nedopustno diskriminiran v primerjavi z dolžniki davčnih obveznosti, ki se izterjujejo v sodnem postopku po določbah ZIZ. Kot izhaja iz novejše civilnopravne sodne prakse (prim. sklep Vrhovnega sodišča II Ips 37/2021 z dne 19. 5. 2021) je namreč po določbah ZIZ izdaja novega sklepa o izvršbi na iste stvari (nepremičnine) dolžnika dovoljena tudi v primeru, ko je bila zaradi njihove neuspešne prodaje prvotna izvršba ustavljena, pri čemer nastanek spremenjenih okoliščin ni bistven. Okoliščina, da v takem primeru pride do izdaje sklepa o ustavitvi izvršbe, ki pa ne postane materialno pravnomočen in ne predstavlja ovire za izdajo novega sklepa o izvršbi zoper istega dolžnika in na isto izvršilno sredstvo, torej ne podpira tožbenega stališča, da bi bil tožnik v obravnavani situaciji, ko sklep o ustavitvi neuspešne izvršbe sploh ni bil izdan, postavljen v slabši položaj kot v primeru izvršbe po ZIZ.

25. Ob tem ne gre prezreti, da v izvršbi, ki je bila opravljana po sklepu o izvršbi z dne 2. 9. 2015, tožniku ni bila zarubljena nobena premičnina. Zato ponovna izvršba po izpodbijanem sklepu niti ni mogla biti in ne more biti opravljena na iste premičnine tožnika. Ta nezakonitosti izpodbijanega sklepa glede na vse navedeno tudi ne more utemeljiti s sklicevanjem na nastanek dodatnih stroškov postopka zaradi izdaje novega, izpodbijanega sklepa o izvršbi. Da je podlaga za te stroške v določbah 152. člena ZDavP-2 in 66. člena pravilnika o izvajanju navedenega zakona, je navedel že prvostopenjski organ (peti odstavek obrazložitve izpodbijanega sklepa). Pri tem sodišče pripominja, da vzrok nastanka teh stroškov ni v nezakonitem postopanju davčnega organa, pač pa v tožnikovem neplačilu dolgovanih obveznosti, ter dalje še, da je z izdajo novega sklepa o izvršbi ob ponovnem rubežu dolžniku zagotovljen boljši pravni položaj, saj z izdajo novega sklepa pridobi tudi pravico do pritožbe zoper nov sklep o izvršbi.

26. Glede na obrazloženo sodišče sodi, da toženka ni zagrešila bistvenih kršitev določb postopka s tem, ko je izdala izpodbijani sklep, čeprav je bil za izterjavo nekaterih istih davčnih obveznosti zoper tožnika predhodno izdan že sklep o dovolitvi izvršbe na premičnine z dne 2. 9. 2015. 27. V nadaljevanju pa sodišče pojasnjuje, zakaj ni sledilo predlogu tožnika, naj prekine postopek v tem upravnem sporu in na Ustavno sodišče vloži zahtevo za presojo ustavnosti tretjega odstavka 157. člena ZDavP-2, ki določa, da pritožba zoper sklep o izvršbi ne zadrži začete davčne izvršbe.

28. Vsebina pravice do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave predpostavlja, da je upravičencu na voljo takšno pravno sredstvo, s katerim lahko učinkovito zavaruje svoje pravice in interese (prim. odločbo Ustavnega sodišča U-I-34/95 z dne 29. 10. 1997, 5. točka obrazložitve). Posameznik mora imeti možnost učinkovitega izpodbijanja ukrepov, ki posegajo v njegovo premoženje (prim. odločbo Ustavnega sodišča U-I-189/21 z dne 26. 5. 2022, 16. točka obrazložitve). Tudi Evropsko sodišče za človekove pravice (v nadaljevanju: ESČP) poudarja, da morajo vsak poseg v mirno uživanje premoženja spremljati postopkovna jamstva, ki zadevnemu posamezniku oziroma subjektu zagotovijo ustrezno priložnost za predstavitev njegove zadeve odgovornim organom z namenom učinkovitega izpodbijanja ukrepov, ki posegajo v to pravico, za preverjanje izpolnjevanja teh pogojev pa je potreben celovit pregled veljavnih postopkov (prim. sodbo v zadevi Pintar in drugi proti Sloveniji, št. 49969/14 z dne 14. 9. 2021, 97. točka obrazložitve).

29. Ustavno sodišče je v odločbi U-I-297/95 z dne 28. 10. 1998 presodilo, da izključitev suspenzivnosti pritožbe zoper odločbo na davčnem področju ni nujno nedopusten poseg v pravico iz 25. člena Ustave in da ne pomeni posega v pravico do zasebne lastnine iz 33. in 67. člena Ustave. Tudi po stališču ESČP je lahko nesuspenzivnost pravnih sredstev proti odločitvam o davčni obveznosti sprejemljiva, če ima posameznik na voljo druga procesna jamstva, ki zagotavljajo, da ni postavljen v položaj, v katerem so njegova pravna sredstva dejansko omejena in ne more zaščititi svojih interesov (prim. sodbo v zadevi Rousk proti Švedski, št. 27183/04 z dne 25. 7. 2013, 117. točka obrazložitve).

30. Sodišče upoštevajoč opisana stališča ugotavlja, da je tožnik v času izdaje izpodbijanega sklepa imel na voljo pravno sredstvo, s katerim bi lahko uveljavljal preprečitev izdaje izpodbijanega sklepa in zadržal sporno davčno izvršbo, a ga ni uporabil. Izpodbijani sklep je bil namreč dne 27. 8. 2018 izdan v času, ko je že tekel sodni postopek zaradi izpodbijanja odmerne odločbe z dne 1. 6. 2015, to je upravni spor I U 2120/2017. Ta je bil zaključen z izdajo sodbe I U 2120/2017 z dne 22. 3. 2021, s katero je bila tožba zoper odmerno odločbo z dne 1. 6. 2015 pravnomočno zavrnjena. Kot potrjuje tožnik sam, ne ob vložitvi tožbe v zadevi I U 2120/2017 dne 25. 9. 2017 in ne kasneje tekom omenjenega upravnega spora, v njem ni predlagal izdaje začasne odredbe za zadržanje izvršitve odmerne odločbe (drugi odstavek 32. člena ZUS-1). Tožnik bi torej kljub določbi tretjega odstavka 157. člena ZDavP-2 lahko dosegel zadržanje izvršitve odmerne odločbe in preprečil izterjavo iz tega izhajajočih obveznosti. Kljub določbi o nesuspenzivnosti pritožbe zoper sklep o izvršbi bi torej lahko poseg v svoje premoženje preprečil z drugim pravnim sredstvom, ki ga ni uporabil. Posledično po presoji sodišča v tem upravnem sporu ne more z uspehom uveljavljati ugovorov o nedopustnem posegu v njegove procesne pravice iz 23. in 25. člena Ustave in 13. člena EKČP ter v pravico do varstva njegove lastnine iz 33. in 67. člena Ustave ter 1. člena Prvega protokola k EKČP. Z vsem že navedenim pa sodišče kot neutemeljeno zavrača tudi tožnikovo sklicevanje na (poseg v) domnevo nedolžnosti iz drugega odstavka 6. člena EKČP. 31. Sodišče dodaja, da se tožnik v obravnavanem primeru v zvezi z nesuspenzivnostjo pritožbe zoper izpodbijani sklep o davčni izvršbi neupravičeno sklicuje na določbo prvega odstavka 87. člena ZDavP-2 o nesuspenzivnosti pritožbe zoper odmerno odločbo. V obravnavanem primeru je bila namreč v času izdaje izpodbijanega sklepa odmerna odločba z dne 1. 6. 2015 že dokončna. Prav v tej okoliščini se je procesni položaj tožnika ob izdaji izpodbijanega sklepa razlikoval od procesnega položaja, ki ga je imel v času izdaje sklepa o izvršbi 2. 9. 2015, ko odmerna odločba še ni bila dokončna (in zato še niso bili izpolnjeni procesni pogoji za njeno izpodbijanje in zadržanje izvršitve v sodnem postopku), tožnikova pritožba zoper njo pa ni imela suspenzivnega učinka.

32. Ker je torej tožnik kljub zakonski določbi o nesuspenzivnosti pritožbe zoper izpodbijani sklep o davčni izvršbi, v konkretnem primeru imel možnost zaščititi svoje pravice in interese že z drugimi pravnimi sredstvi, sodišče ni sledilo njegovemu predlogu za prekinitev tega upravnega spora in vložitev zahteve za presojo ustavnosti tretjega odstavka 157. člena ZDavP-2. Pač pa je tožbo zoper izpodbijani sklep, kot je bil spremenjen s I. točko izreka drugostopenjske odločbe, zavrnilo kot neutemeljeno (prvi odstavek 63. člena ZUS-1). Pri tem se sodišče sklicuje na razloge izpodbijanega sklepa in drugostopenjske odločbe (drugi odstavek 71. člena ZUS-1), kolikor v tej obrazložitvi ni navedeno drugače. **K II. točki izreka:**

33. Odločitev o stroških upravnega spora temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po kateri v primeru, ko sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka. Sodišče zgolj še dodaja, da odločitev o zavrnitvi tožbe pomeni, da je neutemeljen tudi tožnikov zahtevek za povrnitev stroškov pritožbenega davčnega postopka.