Jedro

Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih z zakonom predpisuje slovenska nacionalna zakonodaja in pravo EU. Davčni zavezanec sme praviloma pri izračunu svoje davčne obveznosti odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev od drugega davčnega zavezanca; 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun; 3. da gre za uporabo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij; 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo sistema DDV, oziroma da davčni zavezanec ni vedel ali moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt višje v dobavni verigi. Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne v primeru, če kateri od navedenih pogojev ni izpolnjen. Ob predpostavki, da so bile storitve opravljene s pomočjo drugih gospodarskih subjektov, je ključnega pomena za (ne)priznavanje pravice do odbitka DDV, ugotavljanje in dokazna ocena objektivnih okoliščin in njihova povezava v smiselno celoto, ki bi s potrebno stopnjo prepričanja kazala na to, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezane z goljufijo izdajatelja računov ali drugih gospodarskih subjektov višje v dobavni verigi. Zato je treba zadostno dokazati objektivne dejavnike, na podlagi katerih je mogoče to ugotoviti ter konkretno obrazložiti, ali so v zadevi izpolnjeni pogoji za priznavanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Pri ocenjevanju tožnikovega subjektivnega elementa pa z natančno navedbo in analizo vseh ugotovljenih okoliščin na strani tožnika ter njihove povezanosti v smiselno celoto obrazložiti, zakaj se sklepa, da je tožnik za davčno goljufijo vedel ali bi vsaj moral vedeti.

Izrek

Tožbi se ugodi, odločba Davčnega urada Celje DT-0610-552/2008-56-0407-04 z dne 1. 6. 2009 se odpravi in zadeva vrne temu organu v ponoven postopek.

Tožena stranka je dolžna povrniti tožeči stranki stroške tega postopka v znesku 420,00 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Celje tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (DDV) v znesku 98.399,00 EUR za januar do vključno oktober 2008 s pripadajočimi obrestmi v znesku 4.764,89 EUR, skupaj 103.162,89 EUR (točka I izreka), z rokom plačila 30 dni od vročitve odločbe, po poteku katerega bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka II izreka). Tožnik ni zahteval povrnitev stroškov postopka. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo slednjega (točka III izreka), pritožba ne zadrži izvršitve (točka IV izreka). Iz obrazložitve je razvidno, da je bil pri tožniku opravljen davčni inšpekcijski pregled (DIN) in sestavljen zapisnik, na katerega tožnik ni dal pripomb. Tožnik je uveljavljal vstopni DDV po računih družb: A. d.o.o. (11 računov), B. d.o.o. (3 računi), C. d.o.o. (4 računi) in D. d.o.o. (2 računa). A. d.o.o. ni bil zavezanec za DDV, v vseh primerih pa gre za družbe tipa „missing trader“ v smislu Uredbe Komisije ES 1925/2004. Tožnik se ne spomni, kdo je podpisal pogodbo s strani B. d.o.o., kontakte je navezal z dvema neznanima osebama, direktorja je poklical po telefonu, naročilnice so pošiljali po pošti, na gradbišče pa so prihajali delavci družbe s kombijem, registrske številke, kakor tudi kdo je bil vodja delavcev in njihovih imen, se ne spomni. Iz gradbenih dnevnikov ni razvidno kdo je delal in koliko ur je bilo opravljeno. Tožnik je sodeloval z E.E., ki je podpisal pogodbo za A. d.o.o.. Z njim je prišel v kontakt v gostinskem lokalu, ki mu je predlagal najem delavcev, ki jih ima, iz Slovaške. Tožnik mu je naročal koliko delavcev in kam naj pridejo, drugih podatkov, npr. kdo je delal, nima. Z C. d.o.o. je tožnik prišel v stik preko časopisa Salamonov oglasnik in je kontaktiral z osebo po imenu F., ki je prišel v Grobelno, ki je vozil delavce s kombijem, dela je naročil tožnik po telefonu sproti po potrebi. Po pregledu del je izvršen obračun in plačilo. Tožnik je predložil pogodbe o poslovnem sodelovanju, odločbo o davčni številki, gradbene dnevnike in naročilnice.

Tožnik ima od A. d.o.o. za storitve čiščenja evidentiranih skupaj 11 računov. Družba ni identificirana za DDV. Davčni organ je po 39. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) pridobil podatke o dobaviteljih in kupcih tožnika. Ugotovil je, da A. d.o.o. ni opravil zaračunanih storitev (strani 8 do 28 izpodbijane odločbe). Računi od številke 1 do 6 se nanašajo na storitve čiščenja, od 6 do 11 pa na storitve gradnje. Tožnik je imel s kupcem storitev (G. d.d.), sklenjeno pogodbo o čiščenju poslovnih prostorov in zunanjih površin, ki je dostavil gradbene dnevnike, kjer so evidentirane ure in imena delavcev, ki so opravili čiščenje na objektu …. Davčni organ ugotavlja obstoj dveh različnih gradbenih dnevnikov za isto obdobje. Enega je sestavil tožnik (kot izvajalec) kupcu G., drugega podizvajalec tožnika A. d.o.o.. Davčni organ ugotavlja neskladja, npr. število ur podizvajalca (1.924 ur) je višje od števila ur, ki jih je tožnik zaračunal kupcu (1.116 ur). Gradbeni dnevniki tožnikovih podizvajalcev so pomanjkljivo izpolnjeni, brez bistvenih podatkov, za razliko od gradbenega dnevnika, ki ga je predložil G. (in sestavil tožnik), ki ima seznam delavcev, kjer so navedeni tudi delavci, zaposleni pri tožniku oz. pri H. s.p.. Za januar je izdan račun dobavitelja I. s.p. po pogodbi za čiščenje poslovnih in proizvodnih prostorov ter zunanjih površin na lokaciji obrat …, ki naj bi dokazoval, da je slednji opravljal čiščenje. Na gradbenih dnevnikih navedene fizične osebe nimajo nobene zveze z družbo A. d.o.o., kar pomeni, da je račun izdala za storitve, ki jih ta družba ni opravila oz. da je npr. račun št. 02/08 fiktiven. Tožnik nima pravice obračunati vstopni DDV, ker družba nima ID številke za DDV (63. člen Zakona o davku na dodano vrednost, v nadaljevanju ZDDV-1). Ker so določene fizične osebe, ki so čistile, zaposlene pri H. s.p., ki jih je moral napotiti na opravljanje del, je tožnik vedel, kdo je opravljal storitve na objektu v …, kar pomeni, da je pridobil račune A. d.o.o. z namenom odbijanja vstopnega DDV, kar pomeni, da je tožnik vedel, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV, iz registrskih podatkov pa je razvidno, da A. d.o.o. ni imela zaposlenih. Enake ugotovitve davčni organ navede tudi pri računih 382/08, 393/08, 402/08, 403/08 A. d.o.o..

Glede računov A. d.o.o. - za storitve gradnje (računi 03/08, 318/08 (2x), 328/08, 363/08), davčni organ navaja, da je imel tožnik s G. pogodbo o izdelavi betonske ograje. Na zapisniku o opravljenih delih na objektu … sta navedena kot izvajalca K.K. ter L. d.o.o. Gradbena dela po pogodbi s G. so bila izvedena 2007. Izvajal jih je K.K. V letu 2008 je bila zaračunana G. izdelava ograje na objektu … s strani istega izvajalca (K.K. s.p.), kar pomeni, da A. d.o.o. navedenih storitev ni opravil. Zapisnik o opravljenih delih na objektu G. je bil posredovan tožniku in je vedel, kdo je opravljal storitve. Pridobil je račun A. d.o.o. z namenom uveljavljanja vstopnega DDV. Za leto 2008 je za ista dela tožnik evidentiral račun za izdelavo ograje dobavitelja K.K. in A. d.o.o., kar pomeni, da je za isto storitev (zaračunano G.), evidentiral dva računa podizvajalcev in je zato vedel, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV in da A. d.o.o. ni imel zaposlenih. Glede računa 032/08 - vlečenje optičnih kablov, objekt …, davčni organ ugotavlja, da so gradbeni dnevniki neverodostojni dokumenti (ni podpisa vodje nadzora in kupca, ki bi dejansko potrdil opravljeno storitev) in gre za fiktiven račun, tožnik ni imel pravice obračunati vstopnega DDV od prejetih računov, saj A. tudi ni zavezanec za DDV niti ni imel zaposlenih. Za isto gradbišče in delo sta predložena dva različna gradbena dnevnika z različnimi vsebinami, kar izhaja iz podatkov pri naročniku (investitorju) M. s.p., enako tudi glede računa 323/08 - izkop jarka na objektu … in tudi za račun 366/08. Glede 3 prejetih računov dobavitelja B. d.o.o. je tožnik predložil pogodbo o poslovnem sodelovanju za izvajanje pomožnih del v gradbeništvu, ročni izkopi in zasipi, demontaža omrežij, prevozi oseb ipd. Davčni organ ugotavlja, da gre za družbo tipa „missing trader“ ter navaja ugotovitve DIN pri navedeni družbi. Tožnik je prejel račune za „delo po pogodbi (režijske ure), uvlačenje optičnih kablov“, vlečenje kabla v optičnih ceveh, vlečenje drota v kabelsko kanalizacijo za vlečenje kabla“. Glede računa 211 - za čiščenje, kateremu priloga so gradbeni dnevniki in naročilnica, davčni organ ugotavlja, da na gradbenem dnevniku navedene fizične osebe nimajo nobene zveze z izdajateljem računa in da gre za fiktivne dokumente in račune, nekatere fizične osebe, ki so opravljale delo so zaposlene pri H. s.p., zato je tožnik vedel, kdo je opravljal storitve in je pridobil sporni račun zaradi uveljavljanja vstopnega DDV. Iz podatkov je razvidno, da B. d.o.o. ni imela zaposlenih in so računi in predloženi dokumenti neverodostojne listine. Tožnik se ne spomni, kdo je podpisal kot izvajalec pogodbo, niti imena in priimka direktorja. Glede računov 216 in 209 (vlečenje kabla oz. uvlačenje optičnih kablov) je davčni organ iz podatkov kupca M. s.p. ugotovil, da kupec razpolaga z drugačnimi gradbenimi dnevniki kot tožnik. Glede računa 209 pa davčni organ ugotavlja, da tožnik zanj v letu 2008 ni opravil nobenih storitev vlečenja kablov optičnih cevi in kabelsko kanalizacijo, kar pomeni, da tožniku podizvajalec B. d.o.o. ni mogel zaračunati te storitve in so gradbeni dnevniki in računi neverodostojni dokumenti, ki ne dokazujejo, da je bila storitev opravljena s strani navedene družbe, ki ni imela zaposlenih, tožnik pa se ne spomni, kdo je kot izvajalec podpisal pogodbo s strani B. d.o.o..

Glede 4 računov C. d.o.o. iz izjave direktorja N.N. izhaja, da sta dvigovala denar drugi dve fizični osebi, račune in priloge tožniku ni podpisal. Glede računa 11- dela na objektu v … po pogodbi, izdelava betonskega skladišča, izdelava elektro jaška, dobavo in vgradnjo LŽ pokrova, vrtine za napeljavo vertikalne vrvice za luči, z navedbo, da so bila režijska dela končana do 19. 7. 2008, je davčni organ preveril dokumentacijo pri kupcu O. d.d. in podizvajalcu P. d.o.o. Gradbena dela, ki jih je zaračunal tožnik kupcu so bila zaračunana v 2. gradbeni situaciji, kar pomeni, da so bila takrat opravljena (27. 6. 2008), kar je v nasprotju s priloženim gradbenim dnevnikom C. d.o.o. in računom. Podizvajalec pri izvedbi zidarskih del je bilo R. s.p., ki je zaračunal režijske ure za izvedbo fasaderskih in zidarskih del. Davčni organ ugotavlja, da je C. d.o.o. izdal fiktivni račun, da ni opravil storitev, tožnik pa je to vedel in si je pridobil sporni račun le z namenom uveljavljanja odbitka vstopnega DDV. C. d.o.o. ni imel zaposlenih, niti ni mogel opraviti storitev. Enaki razlogi so tudi pri računu 12 - gradbena dela na objektu nogometne tribune … po pogodbi, strojne inštalacije, elektroinštalacije in vodovodne kanalizacije (1 kom). Davčni organ je pridobil podatke pri naročniku – S. d.o.o. ter ugotovil, da je tožnik opravil navedene storitve v obdobju 16. 6. do 30. 6. 2008 s kakovostnim pregledom 1. 7. 2008 (obrazložitev izpodbijane odločbe na straneh 41 do 43). Iz ugotovitev davčnega organa je neverodostojen tudi račun 16 - ročni izkop na objektu v … po pogodbi, režijske ure 1300, ročni izkop 480 ur. Iz gradbenih dnevnikov naročnika G. je razvidno, da so sestavljeni za posamezne dneve, na njih so evidentirane ure čiščenja tudi za delavce, ki so zaposleni pri H. s.p. in tožniku oz. da so tudi nezaposleni. Tožnik je vedel, kdo je opravil storitve ter je pridobil račun z namenom uveljavljanja vstopnega DDV, kar pomeni, da je vedel, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje. C. d.o.o. ni imel zaposlenih, ki bi lahko opravljali zaračunane storitve. Podobno tudi glede račun 14 - ročni izkop in ureditev trase na objektu …. Kupec storitev M. s.p. razpolaga z drugačnimi gradbenimi dnevniki.

Glede 2 računov D. d.o.o. - gradbena dela po naročilnici, ročni izkop z ovirami, prekop cestišča s polaganjem cevi in obbetoniranje, izdelava kabelske kanalizacije, vgradnje betona, polaganje robnikov ipd., objekti: … in …, …, …, …, …, davčni organ ugotavlja, da tožnik kupcu M. s.p., v letu 2008 ni zaračunal nobenih storitev na objektu …, …, …, … in …. To pomeni, da podizvajalec D. d.o.o. ni opravil zaračunanih storitev tožniku in da je v DIN pri navedeni družbi ugotovljeno, da je samo prenakazovala sredstva na TRR in sta sporna računa neverodostojna, saj družba ni opravila storitev, ki so bile zaračunane oz. da promet ni bil opravljen.

Sklepno davčni organ ugotavlja, da družbe: A. d.o.o., B. d.o.o., C. d.o.o. in D. d.o.o. kot podizvajalci niso opravili storitev, ki so jih zaračunali. Iz preveritev računov in priloge (gradbeni dnevniki) ter izdanih računih kupcem storitev in njihovih prilog (gradbenih dnevnikov) ugotavlja, da navedene družbe storitev niso opravile. Prejeti računi in dnevniki so neverodostojni dokumenti, saj so bili s strani kupcev predloženi gradbeni dnevniki z drugačno vsebino in drugimi datumi (podrobno je neskladje opisano pri vsakem računu posebej). Za isto gradbišče oz. objekt so napisani različni dnevniki, kar ni v skladu s Pravilnikom o načinu označitve in organizaciji ureditve gradbišča, o vsebini in načinu vodenja dnevnika, o izvajanju del in o kontroli gradbenih konstrukcij na gradbišču. Gre za neobstoječo transakcijo po 3. členu ZDDV. Tožniku ne gre pravica do odbitka vstopnega DDV po prvem odstavku 63. člena ZDDV-1. Če dobavitelj ni davčni zavezanec za DDV, tožnik nima pravice do odbitka vstopnega DDV po takšnem računu oz. je bil dolžan opraviti popravek odbitka (prvi odstavek 63. člena ZDDV-1, prvi odstavek 68. člena ZDDV-1). Davčni organ navaja določbe 32. člena in 33. člen ZDDV-1. Gre za navidezne posle (tretji in četrti odstavek 74. člena ZDavP-2), sporni računi so fiktivne listine. Transakcije niso bile opravljene s strani omenjenih družb, takšni računi so neverodostojne listine. Davčni organ se sklicuje na SRS. 21 (2006) in SRS.12.. Navaja 62. člen ZDDV-1. Posedovanje računa ni zadosten pogoj za odbitek DDV, saj mora davčni zavezanec izpolnjevati tudi ostale splošne pogoje iz 63. člena ZDDV ter namen uporabe. Dokazati mora opravljeno storitev. Sklicuje se na člen 21(1)(c), prvi odstavek ter a) točko drugega odstavka 17. člena Šeste Direktive Sveta ter sodbo SEU C-439/04 in C-440/04 (združeni zadevi). Davčni organ glede na ugotovljena dejstva, ki so podrobno opisana pod posameznimi prejetimi računi, ugotavlja, da je tožnik vedel, da sodeluje pri transakcijah, ki so del goljufije in utaje DDV.

Tožena stranka se z odločitvijo strinja. Kot relevanten razlog za nepriznavanja odbitka je, da tožnik nima listin. Strinja pa se, da je ugotovljen tudi subjektivni element ter ob tem tudi navaja, da tudi računi niso pravilni (ni naveden objekt, količina ipd., tako npr. račun št. 12 od C. d.o.o., strojne instalacije, elektroinstalacije in vodovodne instalacije, zaračunane kot 1 komad). Na podlagi pomanjkljive dokumentacije ni mogoč vsebinski preizkus. Ni mogoče ugotoviti, kdaj so bila gradbena dela opravljena, obseg, kdo jih je dejansko opravil, pa tudi ne, da so jih resnično opravile družbe: B. d.o.o., C. d.o.o., D. d.o.o.. Vrsta in količina opravljenih storitev mora biti pravilno navedena že listini, na podlagi katere se uveljavlja vstopni DDV (npr. sodba VS RS X Ips 126/2009). Glede očitkov tožnika, da dela ni mogel opraviti sam, in da so se ti posli opravljali s podizvajalci, pritožbeni organ navaja, da se naročnik in glavni izvajalec običajno pisno dogovorita katera dela glavni izvajalec lahko opravi s podizvajalci. Tudi v primeru reklamacij so gradbene listine edini dokaz, kaj je določena oseba opravila. Pravico do odbitka vstopnega DDV se prizna le, kadar temelji na verodostojnih listinah. Če nastane dvom v verodostojnost računa, mora tisti, ki uveljavlja pravico do odbitka vstopnega DDV dokazati, da se račun nanaša na dejansko opravljeno storitev ali dobavo blaga, ki ga je izdal upravičeni izdajatelj. Sklicuje se na sodbo SEU C-255/02 v zadevi Halifax. Po mnenju pritožbenega organa je tožniku mogoče očitati subjektivni element. Tožnik navaja, da je v stik z družbami prišel tako, da sta k njemu prišli dve osebi preko Salamonovega oglasnika, kako pa je prišel v stik z družbo D. ne pojasni. Sklenitev posla brez osnovnih informacij, brez postavljenega stalnega kontakta z odgovornimi osebami družbe (tožnik se ne spomni priimkov oseb, s katerimi je sodeloval, ne ve imena vodje delavcev, nima telefonske številke) pa je zelo nenavaden način poslovanja. Razlog v zavrnitvi pravice do odbitka vstopnega DDV pa ni zgolj v dejstvu, da je tožnik sodeloval s t.i. „missing trader“ družbami, temveč predvsem v okoliščini, da ni izkazal, da so te družbe zaračunane storitve zanj tudi resnično opravile, saj ni predložil verodostojnih listin, ki bi to izkazovale. Ni verodostojno izkazano oz. dokazano, da so dobave opravile prav te pravne osebe, ki so izdale račune, zato ni mogoče, da bi tožnik uveljavljal s takšnimi računi vstopni DDV, saj ni dokazal resničnost nastanka poslovnega dogodka, to pa je dobave, opravljene prav s strani izdajateljev računov. Pri tem se sklicuje na 8. točko prvega odstavka 67. člena ZDDV-1. Tožnik je vložil tožbo, v kateri izpodbija navedeno odločitev iz razlogov nepravilne uporabe materialnega prava, bistvene kršitev pravil postopka in nepravilno in nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja.

Glede računov družbe A. d.o.o. navaja: da je izpolnil vse mere skrbnosti, saj je pridobil potrdilo, da je identificirana za namene DDV, čeprav je glavni razlog nepriznavanja odbitka, ker družba ni bila nikoli identificirana za namene DDV. Tožnik je prav zaradi svoje skrbnosti zahteval listino o zavezanosti za DDV. Dejstvo, da je bilo to potrdilo očitno ponarejeno, ne more biti v škodo tožnika. Tožnik je povedal, da je družba razpolagala z delavci, ki so delali na določenih objektih, kakšen status pa so imeli, ne ve. Davčni organ ni pridobil izjave direktorja A. d.o.o. E.E. V nadaljevanju navaja podatke, koliko je G. plačal tožniku v spornem obdobju in da je bilo delo resnično opravljeno. Vsa naročena dela pri G. ni mogel opraviti sam, zato je pritegnil podizvajalce, kar je običajen način dela. Z družbo A. d.o.o. je sklenil pogodbo o poslovnem sodelovanju z vsebino pomožnih del v gradbeništvu in drugih pomožnih del, čiščenja prostorov, elektromontaža, posojanje delavcev ipd. Davčni organ zmotno meni, da je gradbeni dnevnik nepopolno izpisan, ne da bi navedel, na kakšni pravni podlagi bi moral biti izdan, glede na to, da gre za čiščenje prostorov in pomožna gradbena dela.

V nadaljevanju pojasni okoliščine po posameznih računih A. d.o.o.. Ne gre za neskladje ur (januar 2008), saj je A. d.o.o. opravil po naročilu tožnika 1.934 ur, ostalo je opravil tožnik sam ali po drugem podizvajalcu. Sklicevanje na ZGO-1 je neutemeljeno. Gradbeni dnevnik je dokaz, da je bila storitev količinsko opravljena zgolj zaradi plačila računa in je vsebina pomembna le za ti dve stranki. Davčni organ meni, da so fiktivni računi prav zaradi nepopolnih gradbenih dnevnikov. Dejstvo, da so čiščenje opravljale osebe, ki so bile zaposlene pri tožniku, in sklepanje o tem, je napačno. Davčni organ posplošuje navedbo, da A. d.o.o. ni imel zaposlenih delavcev. Mogoče res ni imel uradno zaposlenih, za kar tožnik ni vedel, vendar je delavce imel. Kakšen je bil njihov status mu ni znano, niti ni delavcev poznal po imenu, niti ni bil tega dolžan. Glede na navedeno bi moral davčni organ ugotoviti, ali je delo opravil tožnik sam. Glede na to, da je imel še druge projekte in glede na število zaposlenih, je nemogoče, da bi lahko delo opravil tožnik sam. Ugotovitev, da je čiščenje opravljal tudi I. s.p. ničesar ne dokazuje v smeri, da storitev ni bila opravljena. Očitno so čiščenje opravljali tudi zaposleni pri tožniku, saj svojih podizvajalcev tožnik pri naročniku ni navajal, ker gre za razmerje izvajalca in naročnika. Možno pa je tudi, da je prišlo pri gradbenih dnevnikih do napake. Pomembno je delo, ki je bilo dejansko opravljeno. Sklicuje se na sodbo SEU C-271/06, da davčni zavezanec z ravnanjem s skrbnostjo dobrega gospodarja ni mogel prepoznati ponarejenega dokaza o izvoru, ki mu ga je predložil kupec. V konkretnem primeru je to potrdilo, ki je bilo ponarejeno, ki ga je tožnik pridobil od A. d.o.o., da je zavezanec za DDV. Neživljenjsko je zahtevati od tožnika, da navede delavce A. d.o.o. poimensko. Tožnik ve, kdo je to delo opravljal in to je povedal - podjetje A. d.o.o., podjetje I. s.p. in tožnikovo podjetje, vendar iz tega ni moč izpeljati obstoj objektivnih elementov, da je tožnik vedel, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV.

Glede računa A. d.o.o. 382/08 je napačna ugotovitev, da gre za ure na objektu …, saj gre za besedo …. Ni pomembno, če nima naročilnice. Glede obveznih sestavin gradbenih dnevnikov navaja enako kot zgoraj. Račun 393/08 se nanaša na čiščenje na objektu …, 870 ur, za kar je bil izdan tudi račun G., 1.470 ur. Od tega je A. d.o.o. opravil 870 ur, ostalo je opravil tožnik sam ali drug izvajalec in so napačne ugotovitve, da je tožnik še enkrat plačal iste storitve. Pri računu 402/08 je šlo za čiščenje 1.300 ur v juniju in zunanje čiščenje po opravljenih gradbenih delih. Ure je tožnik zaračunal G., iz računa je razvidno, da se sklicuje na pogodbo. Gradbenega dnevnika glede na vrsto del ni bil dolžan voditi. Račun 403/08 se nanaša za delo na objektu Severna tribuna … in objekt …, skupaj 2.198 ur. Glede očitka, da so bile določene ure že zaračunane, navaja, da so ure po računu za dva objekta. Ker ni razvidno, koliko ur je bilo opravljenih za določen objekt, davčni organ ne more sklepati, da so ure že bile zaračunane po prejšnjem računu. Davčni organ števila ur ni primerjal z vsemi računi, ki jih je tožnik izdal za delo na teh objektih.

Na računu A. d.o.o. 03/08 so obračunana pomožna dela v skladu s sklenjeno pogodbo, očitki o neizkazanih naročilnicah so nepravilni. Gre za gradbena dela in ne za čiščenja. Podjetje L. d.o.o. je samo izdelalo del ograje iz pločevine, katero je bilo potrebno vgraditi v zidani del. Sklepanje, da je delo bilo pred tem že zaključeno, je v nasprotju z listinami. Račun 313/08 – podlaga je letna pogodba in ne naročilnica ali gradbeni dnevnik. Kakšen material je A. d.o.o. prevažal se tožnik ne spomni, davčni organ ni ugotovil, ali je naročnik sam zagotovil material niti kakšno povezavo ima pri tem račun L. d.o.o.. Račun 318/08 - sloni na letni pogodbi. Netočna je ugotovitev, da je za iste dni tožnik že predložil gradbeni dnevnik k računu 313/08. Gradbeni dnevniki niso priloge računov. Glede računa K.K. s.p. davčni organ ni preveril, ali je v evidenci računov pri tožniku, pa tudi sicer sama vsebina računa ne pomeni, da bi moral eden od njiju biti neupravičen. Šlo je za velik projekt v višini 65.000,00 EUR. Račun 032/08 - tožnik se sklicuje na prejete račune M. s.p., s katerim je tožnik poslovno sodeloval na podlagi letne pogodbe, kjer je dogovorjeno, da bo vrsta in obseg opravljenih storitev podrobneje specificirana na ustreznem dokumentu, kar je običajno v tem poslu. Pri tožniku je bil to gradbeni dnevnik izpolnjen za določeno obdobje in ne za vsak posamezen dan. Davčni organ napačno navaja, da je tožnik izdal M. s.p. račun št. 8/2008, saj mu je izdal račun št. 9/2008 in se nanaša na objekt …, na katerem naj bi bila dela dokončana do 26. 3. 2008. Da so bila dela opravljena, lahko potrdi M. Davčni organ ni preveril navedbe tožnika, ali so izvajalci res delali s svojim materialom in ni ugotovil dejstev glede knjiženja materiala pri tožniku. Glede računa 323/08 tožnik navaja, da gradbeni dnevnik, ki ga je predložil organu, pomeni le dokaz o vrsti in obsegu opravljenih storitev, saj so navedeni m3 izkopa in dolžina kablov, čeprav je vse te podatke vseboval že sam račun. Merodajen je dnevnik med naročnikom in izvajalcem, v konkretnem primeru torej med tožnikom in M. s.p., saj tožnik odgovarja naročniku za dela podizvajalca, tako kot bi delal sam. Dnevniki med tožnikom in A. d.o.o. pa dokazujejo in vrsto in obseg storitev med slednjima. Na gradbenih dnevnikih ni različne vsebine, ne gre za neskladje glede časa in vrednosti. Za račun 363/08 je napačna ugotovitev, da sta za isto gradbišče in delo in da sta predložena dva različna dnevnika in tudi ugotovitev glede neskladja betonskih korit. Ni navedeno, kaj pomeni številka 1.100. Davčnemu organu očita, da je primerjal vedno le dve listini. Davčni organ bi moral glede na število zaposlenih pri tožniku, glede na obseg opravljenih storitev oz. izdanih računov, ugotoviti, ali lahko takšen obseg dela opravi par zaposlenih pri tožniku.

Računi, prejeti od B. d.o.o.: ker je bila družba registrirana 2006, tožnik ni imel možnosti za dvom, da družba posluje goljufivo. Splošno je znano, da je v Sloveniji veliko delavcev iz Slovaške. Tožnik ni mogel vedeti, da ti delavci niso uradno prijavljeni. Ni mogoče očitati, da je ravnal neskrbno pri poslovanju s tretjimi osebami. Na kakšen način so bili ti delavci pri tej družbi zaposleni, tožnik ni mogel vedeti. Tožnik je razpolagal s potrdilom o ID številki. Račun 211 – družba je opravila storitve v … in …, skupaj 1.920 ur na podlagi pogodbe o poslovnem sodelovanju. Ni podano neskladje, gre za očitno pisno napako, saj je potrebno gledati vrednost, ki je na računu (1.920 ur) in na gradbenem dnevniku (1.920 ur), ki je enaka. Tožnik je naročniku G. izdal račun za 1.380 ur, navedena dela so bila opravljena v …, ostala pa v …, zato neskladja ni. Organ ni ugotovil, ali obstaja večje število ur podizvajalcev. Tožnik ni mogel imeti podatka o tem, da družba ni imela uradno zaposlenih delavcev. Glede na sedanje stanje družbe, ki je bila prodana Slovaku in glede na to, da se je prejšnji direktor odselil na Slovaško, se potrjujejo njegove navedbe, da so družbe imele veliko delavcev iz Slovaške. Dejstvo, da se tožnik ne spomni imena in priimka direktorja, mu ne more biti breme, iz tega ni mogoče sklepati, da je tožnik vedel, da je posloval z družbo, ki je „missing trader“. Glede računa 216 - podlaga za izdajo računa je pogodba o poslovnem sodelovanju, gradbeni dnevnik pomeni le listino, ki dokazuje vsebino in količino opravljene storitve. Ob primerjavi tega računa in računa 9/08, ki ga je tožnik izdal naročniku M. s.p., je razvidno, da gre za isto količino. Organ bi se lahko skliceval na neskladje le takrat, če bi B. d.o.o. zaračunal več. Tudi ugotovitev, da M. s.p. razpolaga z drugačnimi dnevniki, kot B. d.o.o., je napačna, saj je vsebina opravljenih del identična. Dejstvo, da družba ni imela uradno zaposlenih oseb, tožniku ni bilo znano. Račun 209 - davčni organ ni ugotovil, koliko je imel tožnik izdanih računov različnih naročnikov.

Prejeti računi družbe C. d.o.o.: treba je preveriti in presojati verodostojnost izpovedbe direktorja, njegovo sodelovanje pri notarski sestavi družbene pogodbe, pridobitvi davčne številke ipd.. Dejstvo, da družba ni plačevala DDV, tožniku ni bilo znano. Račun 11 - izdan je na podlagi pogodbe o poslovnem sodelovanju. Tožnik je ravnal skrbno, saj je pridobil odločbo o identifikacijski številki. Ne gre za gradnjo objektov v skladu z ZGO-1 in gradbeni dnevnik dokazuje le vrsto in količino del. Tožnik je za O. d.d. opravljal dela v skladišču 1 in 2 v …. V času izdaje spornega računa so se opravljala dela za skladišče 1, ki so bila glede na prevzemni zapisnik zaključena 16. 9. 2008. Iz gradbenih dnevnikov je razvidno, da so se opravljala gradbena dela v …, ki so enaka dela kot po računu 11 C. d.o.o.. Mogoče je ugotoviti, da gre za pomoto v mesecu, zato davčni organ ugotavlja, da je gradbena dela opravil R. s.p., pri tem pa ne navede, kdaj je izdal račun in kakšna je njegova vsebina. Račun 12 - enaka pravna podlaga kot zgoraj, na gradbenem dnevniku je pisna napaka glede meseca, saj glede dni obstaja skladje. Davčni organ ni ugotovil, kdo je navedena dela opravil namesto tožnika, če izhaja iz dejstva, da ga tožnik ni opravil. Kot je razvidno iz računov, ki jih je tožnik izdal svojim naročnikom, so bila vsa dela opravljena. Glede računa 16 - opravljene so gradbene storitve - ročni izkopi, ne nanaša se na čiščenje. Tudi pri O. d.d. v gradbenih dnevnikih niso navedeni delavci poimensko, pa jih je davčni organ štel za verodostojne. Glede računa 14 - ni ugotovljeno, da tožnik v krajih … ni delal za druge naročnike in da je tožnik glede na svojo delovno silo zmogel sam izvesti vsa dela.

Prejeti računi D. d.o.o.: 47/08 – davčni organ organ je pregledal samo naročnika M. s.p.. Ni ugotovljeno, da tožnik na objektu … sploh ni delal za druge naročnike in da je zmogel sam izvesti vsa dela. Enako navaja tudi glede računa 50/08. Tožnik sklepno navaja, da davčni organ izvaja le dokaze na podlagi gradbenih dnevnikov in naročilnic, glede vsebine in formalne pravilnosti računov nima pripomb. Vodenje gradbenega dnevnika ni ključnega pomena. Neutemeljene so navedbe davčnega organa o obveznosti gradbenih dnevnikov, saj ni šlo za gradnjo ali rekonstrukcijo. Med izvajalcem in podizvajalcem je bistvenega pomena količina. Tožnik je v dokaz, da so storitve opravljene, predložil pogodbe o sodelovanju. Davčni organ je pregledal listine določenih naročnikov, ki izkazujejo, da tožnik dela sam ni mogel opraviti in je moral v delo pritegniti podizvajalce. Tožnik razen spornih družb ni imel drugih podizvajalcev. Tožnik navaja svoje naročnike: M. s.p., S. d.o.o., O. d.d., G. d.d.. Davčni organ ni presojal vrednosti naročenih del s strani naročnikov in vrednosti, izvedenih s strani spornih družb. Pri poslovanju s spornimi družbami je ravnal z vso skrbnostjo, preveril je podatke, do katerih je lahko prišel, ni mogel preverjati, ali ima družba uradno zaposlene delavce in koliko, ali oddaja obračune itd. Preveril je, ali je podjetje davčni zavezanec in ali ima odprt TRR, pomembne pa so bile le informacije, da je podizvajalec sposoben opraviti delo, ker je imel dovolj delavcev in opreme. Dejstvo, da delavci niso bili njegovi ali so imeli nedovoljen status oz. da oprema ni bila od podizvajalca, tožniku ni bilo znano. Za konkretno delo je plačal račune, ki so jih izstavili. Kolikor tožnik ne bi imel naročnikov in dogovorjenih del, tudi podizvajalcev ne bi potreboval. Davčnemu organu očita kršitev načel zakonitosti, materialne resnice, gotovosti in seznanjenosti, nevtralnosti in nepravilno uporabo ZDavP-2, ZDDV-1 in Pravilnika o izvajanju zakona o davku na dodano vrednost. Sklicuje se na sodno prakso SEU (C-408/98, C-359/02). Davčni organ ni navedel tistih dejstev, iz katerih bi bilo vedenje tožnika, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV, na podlagi objektivnih elementov dokazano. Tožnik je dokazal, da so bile storitve s strani podizvajalcev res opravljene. Tožnik ni vedel, da je udeležen pri transakciji, ki je del utaje in sklepno povzema ponovno najpomembnejša dejstva (str. 39 in 40 tožbe). Tožnik ni kršil 67. člena ZDDV-1. Navaja 273. člen Direktive Sveta 112/2006. Izpodbija tudi obresti, saj ni prišel v zamudo. Porazdelitev tveganja med dobavitelji in davčno upravo v primeru goljufije v primeru, ki jo je storila tretja oseba, mora biti združljiva z načelom sorazmernosti. Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo in odločbo tožene stranke razveljavi (pravilno odpravi), toženi naloži plačilo zneska v višini 103.226,28 EUR z zakonskimi zamudnimi obrestmi od 16. 7. 2009 dalje, kakor tudi povrnitev stroškov postopka v roku 15 dni, po preteku roka pa z zakonskimi zamudnimi obrestmi vse pod izvršbo.

Tožena stranka v odgovoru prereka navedbe tožeče stranke in vztraja pri razlogih, razvidnih iz obrazložitev upravnih odločb in sodišču predlaga, da tožbo zavrne kot neutemeljeno.

Tožba je utemeljena.

V obravnavani zadevi je sporno ali gre tožniku odbitek vstopnega DDV po računih, s katerimi so bile tožniku zaračunane različne storitve, ki se večinoma nanašajo na čiščenje prostorov, prevozne in gradbene storitve (izdelava ograje, vlečenje optičnih kablov, izkop jarka, polaganje betonskih korit DBK, izdelava betonskega skladišča, elektro jaška ipd. na različnih objektih). A. d.o.o. je tožniku izdal 12 računov, B. d.o.o. 3, C. d.o.o. 4 in D. d.o.o. 2 računa. Ugotovljeno je, da je gre za družbe tipa „missing trader“ v smislu uredbe Komisije (ES) št. 1925/2004. Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na pogoje, ki jih z zakonom predpisuje slovenska nacionalna zakonodaja in pravo EU. Davčni zavezanec sme praviloma pri izračunu svoje davčne obveznosti odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev od drugega davčnega zavezanca; 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun; 3. da gre za uporabo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij; 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo sistema DDV, oziroma da davčni zavezanec ni vedel ali moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt višje v dobavni verigi.

ZDDV-1 v prvem odstavku 63. člena določa, da ima davčni zavezanec pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga oz. storitev, če je to blago oz. storitve uporabil oz. jih bo uporabil za namene svojih obdavčljivih dejavnosti in sicer DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal v Sloveniji za blago ali storitve, ki mu jih je dobavil ali mu jih bo dobavil drug davčni zavezanec. Pravica do odbitka DDV nastane v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV. Davčni zavezanec sme odbiti DDV ne prej kot v davčnem obdobju, v katerem je prejel račune za njemu opravljeno dobavo blaga ali storitev (62. člen ZDDV-1). Za uveljavljanje pravice do odbitka DDV mora davčni zavezanec imeti račun, izdan v skladu z 81. do 84. člena ZDDV-1 (a) točka prvega odstavka 67. člena ZDDV-1). Tako izhaja tudi iz določb členov 2(1), 17(1), 2(a), 18(1), 22(3), 28(g), (h), (f), Šeste Direktive Sveta 77/388/EGS z dne 178. 5. 1977 s spremembami (v nadaljevanju Šesta Direktiva) in določb členov 2(1)(a) in (c), 167., 168(a), 178, 220, 226 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. 12. 2006, ki je nadomestila Šesto Direktivo (v nadaljevanju Direktiva Sveta 2006/112), ki jih je Republika Slovenija prenesla v določbe ZDDV oz. ZDDV-1. Sodišče Evropske Unije (v nadaljevanju SEU), ki je v pravnem redu EU med drugim pristojno zagotoviti enotno razlago in uporabo prava EU, je v zvezi s problematiko zavrnitve odbitka vstopnega DDV zavzelo več stališč, med drugim v zadevi C-255/02 (Halifax plc) z dne 21. februarja 2006, v združenih zadevah C-354/03, C-355/03, C-484/03 (Optigen Ltd) z dne 12. januar 2006, v združenih zadevah C-439/04 in C-440/04 (Axel Kittel) z dne 6. julija 2006 ter v novejšem času v združenih zadevah C-80/11 in C-142/11 ( Mahagében in Dávid) z dne 21. 6. 2012 ter v zadevi C-324/11 (Tóth) z dne 6. 9. 2012. Pravica do odbitka vstopnega DDV je vezana na predpisane pogoje, kot to izhaja iz 21. točke te obrazložitve. Predmet obdavčitve z DDV je med drugim dobava blaga in opravljanje storitev, ki jih davčni zavezanec opravi v okviru opravljana svoje ekonomske dejavnosti na ozemlju Republike Slovenije za plačilo (1. in 3. točka prvega odstavka 3. člena ZDDV-1). Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne v primeru, če kateri od navedenih pogojev ni izpolnjen. Prvostopenjski organ se je v primeru, kot je obravnavani, pri presoji upravičenosti do odbitka DDV ukvarjal predvsem z vprašanjem ali so bile storitve dejansko opravljene prav s strani izdajateljev računov, to je družb A. d.o.o., B. d.o.o., C. d.o.o. in D. d.o.o., ki jih je opredelil kot MT. Pri tem je prvostopenjski organ ugotavljal ali tožnik razpolaga z drugimi verodostojnimi listinami, ki bi dokazovale opravo storitev s strani teh družb in je zato primerjal gradbene dnevnike, ki jih je kot prilogo računom predložil tožnik, z gradbenimi dnevniki, ki jih je pridobil davčni organ pri tožnikovih naročnikih storitev (npr. družbi G. d.d., O. d.d., M. s.p.) ter pri tem ugotovil razna neskladja, tako glede vsebine (npr. glede datumov, delavcev, obračunanih ur) kot tudi formalne nepravilnosti (npr. nepodpisanih gradbenih dnevnikov s strani vodje nadzora oz. kupca storitev, neizkazovanje naročilnic ipd.). Ključni razlog, ki ga davčni organ navaja za zavrnitev pravice do odbitka je, da tožnik ni uspel dokazati, da so bile storitve opravljene s strani izdajateljev računov. Iz gradbenih dnevnikov namreč v večini primerov izhaja, da npr. tam navedene fizične osebe nimajo nobene zveze z družbami izdajateljicami spornih računov, ki pa tudi niso imele zaposlenih in gre za fiktivne račune, ker storitve niso opravili izdajatelji računov. Tožniku davčni organ prve stopnje očita, da je vedel, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV, med drugim tudi zato, ker naj bi vedel, da so storitve na posameznih objektih opravljali, med drugim tudi njegovi zaposleni (oz. tudi zaposleni pri s.p. H.). Po stališču drugostopenjskega organa je v zadevi bistveno, da tožnik ni izkazal, da bi izdajatelji računov dejansko opravili zaračunane storitve, čeprav se strinja, da je ugotovljen tudi subjektivni element, vendar ne pojasni relevantnih objektivnih okoliščin, ki naj bi privedle do takšnega zaključka.

V nekaterih primerih računov davčni organ tudi dvomi, da so zaračunane storitve dejansko bile opravljene, saj meni, da so dvakrat zaračunane oz. v primerih nekaterih spornih računov naj bi šlo za neopravljene storitve. Pri tem izhaja davčni organ iz primerjave gradbenih dnevnikov in računov drugih podizvajalcev (npr. R. s.p.,). Kolikor gre za takšno situacijo, ki sloni tudi na popolno ugotovljenem dejanskem stanju, glede na to, da je predmet obdavčitve lahko le dobava blaga ali oprava storitev (5. člen ZDDV-1), bi bil takšen zaključek lahko pravilen, saj bi v tem primeru ne šlo za izpolnjevanje enega od temeljnih pogojev (pogoja pod št. 1). Ne more pa biti ključni razlog za nepriznavanje odbitka v tem, ker npr. družbe izdajateljice računov niso imele zaposlenih ali zato ker družba izdajateljica računov ni bila registrirana za namene DDV (računi v primeru družbe A. d.o.o.) oz. v razlogu, ker tožnik ni uspel z verodostojnimi listinami (npr. gradbenimi dnevniki) izkazati, da so mu storitve opravile prav izdajateljice računov. Glede slednjega se sodišče strinja tudi z očitki tožnika, da nepopolni gradbeni dnevniki, sami po sebi ne morejo biti ključni razlog za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV, saj glede na prakso SEU in pogoje za priznavanje pravice do odbitka DDV, ne more biti razlog za zavrnitev te pravice v okviru presoje izpolnjevanja 1. pogoja in je v primeru, da so bile navedene storitve opravljene, po presoji sodišča ta pogoj za priznavanje pravice do odbitka vstopnega DDV izpolnjen.

Pritožbeni organ tudi navaja, da nekateri račun nimajo vseh relevantnih podatkov glede obsega in vrste opravljenih storitev (npr. račun C. d.o.o., št. 12), kar bi lahko bil naslednji razlog, da tožniku ne gre odbitek vstopnega DDV. Zato je ob pravilni uporabi materialnega prava (82. člen ZDDV-1) odločilno, da se taka presoja opravi za vsak posamezen račun, kar v obravnavanem primeru ni bilo storjeno.

Šele v primeru, ko sta izpolnjena tudi druga dva pogoja, pa je v zadevi bistveno, ali je izpolnjen tudi 4. pogoj za priznanje pravice do odbitka DDV. Ob utemeljevanju zavrnitve prvostopenjskega organa pravice do odbitka DDV po spornih računih sicer izhaja tudi očitek neizpolnjevanja 4. pogoja za priznavanje te pravice, ker naj bi tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, del utaje DDV. V zvezi z izpolnjevanjem tega pogoja je po pravu EU in nacionalnem pravu, v primerih, ko ni sporno, da so bile storitve opravljene, lahko relevantno ali je davčni zavezanec, ki uveljavlja pravico do odbitka, sporne storitve po izstavljenih računih dejansko opravil sam ali s pomočjo drugih gospodarskih subjektov (glej že zgoraj navedeno sodbo SEU v zadevi Tóth).

V primeru dvoma, kdo je opravil določeno storitev davčni organ lahko preveri, ali je ni prejemnik računa opravil sam. Če se to potrdi, potem ne more biti dvoma, da je prejemnik računa vedel, da sodeluje pri davčni goljufiji, saj je na podlagi računov plačal storitve, ki jih je opravil sam. Če pa se ugotovi, da je storitve opravil drug gospodarski subjekt (pri čemer niti ni vedno pomembno ali je storitev opravil izdajatelj računa, njegov podizvajalec, ali nekdo drug, kot smiselno izhaja tudi iz zgoraj navedenih sodb SEU v zadevah Tóth, Mahagében in David), je pravico do odbitka mogoče zavrniti le, če davčni organ na podlagi objektivnih okoliščin primera dokaže, da je naslovnik računa vedel oziroma bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo izdajatelja računa ali drugega gospodarskega subjekta višje v dobavni verigi. V tem kontekstu mora davčni organ upoštevati tudi pravila o dokaznem bremenu, kot izhajajo iz navedenih sodb SEU.

V obravnavani zadevi iz izpodbijane odločbe okoliščine, ki bi omogočale zaključek, da je tožnik vedel, da je sodeloval pri goljufivih transakcijah, ne izhajajo. Obrazložitev se namreč v glavnem nanaša na presojo pomanjkljivosti v predloženi listinski dokumentaciji oziroma ugotovljene nedoslednosti ob primerjavi gradbenih dnevnikov in naročilnic ter na okoliščine na strani družb, ki so izdale sporne račune, predvsem okoliščine, ki se nanašajo na značilnosti teh družb, npr.: neregistriranost za DDV (npr. družba A. d.o.o.) ter da niso imele zaposlenih delavcev, ki bi lahko opravljali zaračunane storitve. Vendar zgolj zato, ker je izdajatelj računa ravnal nezakonito, tožniku ni mogoče zavrniti pravice do odbitka vstopnega DDV, če tožnik nima indicev, ki bi upravičeno kazali na nepravilnost oziroma goljufijo na področju dejavnosti izdajatelja računov (smiselno enako stališče v zgoraj navedenih sodbah SEU v zadevah Mahagében in Dávid ter Tóth). Prvostopenjski organ se sicer sklicuje tudi na okoliščine, ki se nanašajo na tožnikovo poslovanje z navedenimi družbami: telefonska komunikacija z neznanimi osebami, nepoznavanje pooblaščencev družb, neskladja v predloženih listinah, ki pa jih celovito ne oceni in konkretno ne obrazloži ali so izpolnjeni pogoji za (ne)priznavanje odbitka v skladu z nacionalno zakonodajo in pravom EU.

Ob predpostavki, da so bile storitve opravljene s pomočjo drugih gospodarskih subjektov, je ključnega pomena za (ne)priznavanje pravice do odbitka DDV, ugotavljanje in dokazna ocena objektivnih okoliščin in njihova povezava v smiselno celoto, ki bi s potrebno stopnjo prepričanja kazala na to, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da so bile transakcije, na katere se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezane z goljufijo izdajatelja računov ali drugih gospodarskih subjektov višje v dobavni verigi. Zato mora davčni organ pravno zadostno dokazati objektivne dejavnike, na podlagi katerih je mogoče to ugotoviti. Prvostopenjski organ bo moral, po morebitni dopolnitvi dokaznega postopka, ugotoviti ter konkretno obrazložiti, ali so v zadevi izpolnjeni pogoji za priznavanje pravice do odbitka vstopnega DDV. Pri ocenjevanju tožnikovega subjektivnega elementa pa z natančno navedbo in analizo vseh ugotovljenih okoliščin na strani tožnika ter njihove povezanosti v smiselno celoto obrazložiti, zakaj sklepa, da je tožnik za davčno goljufijo vedel ali bi vsaj moral vedeti.

Ker je po povedanem izpodbijana odločba nepravilna in nezakonita, je sodišče tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo odpravilo na podlagi 4. in 2. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) ter v skladu s tretjim odstavkom, ob upoštevanju četrtega in petega odstavka istega člena, zadevo vrnilo prvostopenjskemu organu v ponovni postopek.

Če sodišče tožbi ugodi in odpravi izpodbijani upravni akt, se tožniku, v skladu s tretjim odstavkom 25. člena ZUS-1, glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve v upravnem sporu, prisodi pavšalni znesek povračila stroškov v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). Tožnik je po drugem odstavku 3. člena Pravilnika upravičen do povračila pavšalnih stroškov v višini 350,00 EUR, kar z DDV skupaj znaša 420,00 EUR.