Jedro

Pogoji za vračilo preveč plačanega davka so določeni v Zakonu o davčnem postopku, ki vračilo veže na nastop pravnomočnosti odločbe, s katero je odločeno, da je davčni zavezanec plačal preveč davka. Tudi ZUP ne daje podlage za vračilo davka, če je odmerna odločba odpravljena in vrnjena prvostopnemu organu v nov postopek.

Izrek

Revizija se zavrne.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi drugega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu - ZUS (Ur. l. RS, št. 50/97, 70/2000, 92/2005 - odločba US in 45/2006 - odločba US) zavrnilo tožbo, s katero je tožeča stranka izpodbijala odločbo tožene stranke z dne 14. 11. 2003, s katero je bila njena pritožba zoper odločbo Davčnega urada M. z dne 25. 2. 2003, zavrnjena kot neutemeljena. S prvostopno odločbo je bila zavrnjena zahteva tožeče stranke za vračilo prisilno izterjanega davčnega dolga.

2. V obrazložitvi sodbe sodišče prve stopnje navaja, da odprava odmerne odločbe organa prve stopnje in vrnitev zadeve v ponovni postopek ne predstavlja odprave odločbe v smislu prvega odstavka 281. člena Zakona o splošnem upravnem postopku - ZUP. To določbo je mogoče uporabiti le, če se postopek odmere konča, ne pa tudi takrat ko je zadeva vrnjena v ponovno odločanje. Ker postopek odmere še traja, tožeča stranka nima pravne podlage za vračilo davka, ki je bil prisilno izterjan na podlagi kasneje odpravljene odločbe. Po 95. členu Zakona o davčnem postopku - ZDavP, ki je v razmerju do ZUP specialen, je davčni zavezanec upravičen do vračila preplačanega davka šele na podlagi pravnomočne odločbe iz katere izhaja, da je plačal več kot je bil dolžan plačati. Ker v obravnavanem primeru pravnomočna odločba ni bila izdana, tožeča stranka ni upravičena do vračila davka.

3. Tožeča stranka izpodbija sodbo sodišča prve stopnje zaradi zmotne uporabe materialnega prava ter Vrhovnemu sodišču predlaga, da izpodbijano sodbo spremeni tako, da odpravi odločbi davčnih organov in ugodi zahtevi tožeče stranke za vrnitev izterjanega davka. V obrazložitvi revizije navaja, da je sodišče zmotno uporabilo materialno pravo, ker je svojo odločitev oprlo na 95. člen ZDavP, ki za obravnavano zadevo ni relevanten. Odločitev bi morala temeljiti na določbi 281. člena ZUP.

4. Tožena stranka na revizijo ni odgovorila.

5. Revizija ni utemeljena.

6. S 1. 1. 2007 je začel veljati ZUS-1, ki je kot izredno pravno sredstvo v upravnem sporu uvedel tudi revizijo. Po določbi prvega odstavka 107. člena ZUS-1 Vrhovno sodišče odloča o pravnih sredstvih, vloženih do 1. 1. 2007, po določbah ZUS-1. Na podlagi drugega odstavka 107. člena ZUS-1 se do 1. 1. 2007 vložene pritožbe, če ne izpolnjujejo pogojev za pritožbo po tej določbi, štejejo za revizije. Ker je bila pritožba tožeče stranke zoper sodbo sodišča prve stopnje vložena pred 1. 1. 2007 in ne izpolnjuje pogojev za pritožbo po drugem odstavku 107. člena ZUS-1, se obravnava kot revizija. Sodba sodišča prve stopnje je v skladu z določbo drugega odstavka 107. člena ZUS-1 postala pravnomočna dne 1. 1. 2007. 7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po določilu prvega odstavka 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je bil izveden revizijski preizkus v obravnavani zadevi.

8. Po presoji Vrhovnega sodišča revizijske navedbe tožeče stranke niso utemeljene. Glede na določbo petega odstavka 1. člena ZDavP, ki določa, da se ZUP uporablja glede vseh vprašanj postopka, razen tistih, ki so ZDavP drugače urejena, so za rešitev obravnavane zadeve relevantne določbe ZDavP, ki na specialen način urejajo vračilo davka. Prvi odstavek 95. člena ZDavP določa, da se davčnemu zavezancu ali komu drugemu, ki je na račun davka, obresti, denarne kazni ali stroškov plačal več, kot je bil dolžan plačati po pravnomočni odločbi, preveč plačani znesek vrne v 30 dneh od vročitve odločbe, če zakon ne določa drugače. Po presoji Vrhovnega sodišča to pomeni, da mora biti odločba, s katero se ugotovi preplačilo davka pravnomočna. Ker je bila v obravnavanem primeru odločba odpravljena in vrnjena prvostopnemu davčnemu organu v nov postopek, ta ni postala (materialno) pravnomočna, zaradi česar niso bili izpolnjeni pogoji za vračilo davka. Pogoji za vrnitev davka bodo nastopili šele če bo v ponovnem postopku davek odmerjen nižje kot je bil prvotno odmerjen in izterjan oziroma prostovoljno plačan. Šele takrat bo o zadevi (pravnomočno) odločeno in bo obstajala podlaga za vračilo preveč plačanega davka.

9. Tožeča stranka pa tudi na podlagi določb ZUP ne bi bila upravičena do vračila davka. V 300. členu ZUP je določeno, da če je bila na podlagi odločbe opravljena izvršba, odločba pa je bila pozneje odpravljena (281. člen ZUP) ali spremenjena, ima zavezanec pravico zahtevati, da se mu vrne, kar mu je bilo odvzeto oziroma da se vrne v stanje, ki izhaja iz nove odločbe. Po sodni praksi Vrhovnega sodišča (sodba III Ips 49/2005 z dne 13. 6. 2006) je to določbo mogoče uporabiti le, če je bila odločba odpravljena (brez vrnitve v nov postopek), ne pa tudi takrat ko je odločba odpravljena in zadeva vrnjena upravnemu organu prve stopnje v nov postopek.

10. Vrhovno sodišče pa dodaja še, da odprava odločbe brez vrnitve zadeve v ponovni postopek (prvi odstavek 281. člena ZUP) učinkuje drugače kot odprava njena odprava z vrnitvijo v nov postopek (tretji odstavek 251. člena ZUP). V prvem primeru je upravni organ dolžan odvzeto vrniti, saj izterjana oziroma prostovoljno plačana obveznost ne bo ponovno odmerjena. Kadar pa je odmera vrnjena v nov postopek niso podani pogoji za vračilo obveznosti, ki je bila prisilno izterjana ali prostovoljno izpolnjena.

11. Ker uveljavljani revizijski razlogi niso podani in tudi ne razlogi, na katere pazi Vrhovno sodišče po uradni dolžnosti, je bila revizija tožeče stranke zavrnjena na podlagi 92. člena ZUS-1.