Jedro

Plačila za opravljanje funkcije poslovodje v gospodarski družbi, izplačana drugi gospodarski družbi, sodijo med poslovodjeve osebne prejemke, ki so obdavčeni po ZDoh, ne glede na to, kdo jih prejme, že na podlagi ugotovitve obstoja korporacijsko pravnega razmerja med poslovodjo in družbo izplačevalko. Ob upoštevanju navedenega stališča namen nedopustnega izogibanja plačilu davkov za obdavčitev niti ni relevanten.

Izrek

Tožba se zavrne.

Zahtevek tožeče stranke za povrnitev stroškov postopka se zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Kranj tožeči stranki odmeril dohodnino za leto 2002 v znesku 13.066.518 SIT in ji naložil, da v 30 dneh po prejemu odločbe plača razliko med odmerjeno dohodnino in odmerjeno oziroma obračunano akontacijo v višini 7.601.033 SIT, ki znaša 5.465.485 SIT. Iz obrazložitve sledi, da se po izpodbijani odločbi osnova za dohodnino, s sklicevanjem na določbe 6. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93 do 44/96, v nadaljevanju: ZDoh), ugotavlja tudi z upoštevanjem prejemkov, doseženih na podlagi pogodbenih poslov v višini 30.172.658 SIT, ki, po njihovem zmanjšanju za normirane stroške, znaša 27.155.392 SIT. Iz obrazložitve nadalje sledi, da je obračunana in plačana akontacija od navedenih prejemkov v višini 6.788.848 SIT pri izračunu naloženega doplačila dohodnine upoštevana.

Ministrstvo za finance je z odločbo št. DT-499-01-285/2004-18 z dne 7. 1. 2009, v ponovnem postopku, potem ko je Upravno sodišče RS s sodbo opr. št. U 254/2006-15 z dne 22. 11. 2008 odpravilo odločbo druge stopnje št. DT-499-01-285/2004-4 z dne 26. 4. 2006, pritožbo tožeče stranke zoper izpodbijano prvostopno odločbo (ponovno) zavrnilo. Odločitev, da se tožniku dohodnina odmeri z upoštevanjem prejemkov iz naslova pogodbenega dela v višini 30.172.658 SIT, je po presoji pritožbenega organa pravilna in skladna z zakonom. Tožnik je v napovedi za odmero dohodnine navedel, da je v letu 2002 prejel 4.166.280 SIT plače, 158.901 SIT regresa, 4.095 SIT katastrskega dohodka in 4.200 SIT dohodkov iz naslova udeležbe pri dobičku. Prvostopni organ je bil pred izdajo odmerne odločbe seznanjen tudi z ugotovitvami inšpekcijskega pregleda pri pravni osebi A. d.d., da je inšpicirana družba z družbo B. d.o.o. sklenila pogodbo o poslovodenju družbe A., s katero se je družba B. d.o.o. zavezala, da bo družbi A. zagotovila storitve poslovodnih delavcev. Predmet pogodbe so bile tudi storitve tožeče stranke kot predsednika uprave. Družba B. d.o.o. si je njegove storitve (posredovane družbi A. d.d.) zagotovila s pogodbo, sklenjeno z družbo C. d.o.o., ki je na podlagi te pogodbe tudi prejemala plačilo za posredovane storitve. Za predsednika uprave je bila imenovana tožeča stranka. Plačilo družbi B. d.o.o. za storitve tožeče stranke kot člana uprave družbe A. d.d. je dejansko plačilo fizični osebi - tožeči stranki za opravljene storitve. Teh prejemkov tožeča stranka ni napovedala, zato jih je davčni organ pri odmeri upošteval uradoma. Upošteval je tudi ugotovitev, da je tožeča stranka kot član uprave, za plačilo stroškov, povezanih z opravljanjem svojih storitev (večinoma plačilo gostinskih storitev), uporabljala plačilne kartice, katerih nosilec in plačnik je bila družba A. d.d. Vse stroške, nastale na tak način, je poravnala neposredno pravna oseba in jih evidentirala v poslovnih knjigah. Pred izdajo odločbe je davčni organ prve stopnje tožečo stranko povabil, da se z ugotovitvami seznani ter poda morebitne ugovore. Vabilu se je odzvala ter predložila pisne pripombe na navedbe davčnega organa. V pripombah je navedla enaka stališča kot pozneje v pritožbi, dodatno pa je uveljavljala priznanje dejanskih stroškov pri dohodkih iz naslova pogodbenih poslov. Ob ugotovljenem dejanskem stanju se pritožbeni organ s pravno kvalifikacijo obravnavanih izplačil v celoti strinja. Iz določil Zakona o gospodarskih družbah (Uradni list RS, št. 30/93 do 45/00, v nadaljevanju: ZGD) namreč izhaja, da je lahko nosilec funkcije poslovodenja samo neomejeno poslovno sposobna fizična oseba (246. člen). Pogodba o poslovodenju sicer lahko določa, da se izplačilo opravi na način, kot je bil dogovorjen, vendar pa tak dogovor ne more vplivati na pravno naravo izplačila. Pogodba o poslovodenju, sklenjena s pravno osebo, ne more imeti korporacijskih učinkov, temveč zgolj obligacijskopravne. Plačilo za opravljanje funkcije pa, glede na določbe 253. člena ZGD, sodi h korporacijski funkciji člana uprave. Zaradi opisane pravne narave prejemkov, njihov prenos na družbo B. d.o.o. in nato še na družbo C. d.o.o. ni veljaven. Kolikor bi se kot veljaven priznal tudi z vidika davčnega prava, bi pravna oseba za opravljanje storitve dejansko prejela plačilo, ki je po svoji naravi osebni prejemek tožeče stranke. Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96 do 97/01, v nadaljevanju: ZDavP) določa, da se dohodek oziroma prejemek šteje za izplačanega tudi v primeru, ko ga upravičenec pred prejemom odstopi tretjim osebam ali v druge namene. V obravnavanem primeru je ob upoštevanju narave spornih prejemkov šteti, da je tožeča stranka s tem, ko je pristala na izplačilo svojih prejemkov, ki ji kot predsedniku uprave družbe pripadajo, pravni osebi B. d.o.o., tej pravni osebi dejansko odstopila svoj neto prejemek, ki pa se z vidika plačevanja dohodnine še vseeno šteje za njen osebni prejemek, ki se vključuje v dohodninsko osnovo. Skladno s 114. členom ZDavP je namreč možno tretji osebi odstopiti le neto, nikakor pa ne bruto zneska izplačila. Družba izplačevalka je namreč po pravilih ZDavP pred izplačilom prejemka fizični osebi dolžna zanjo obračunati in plačati tako prispevke kot tudi davek od osebnih prejemkov (davek po odbitku). Zavezanec sam pa lahko razpolaga le z zneskom neto prejemka. Glede na navedeno je bila Pogodba o poslovodenju A. d.d. po presoji pritožbenega organa sklenjena z namenom izogiba plačilu davkov in prispevkov od osebnih prejemkov. To potrjuje že sama kronologija sklepanja pogodb in seznam pravnih ter fizičnih oseb, ki so pri sklepanju obligacijskopravnega okvira izvajanja poslovodenja sodelovale. Povezanost tožeče stranke z družbami A. d.d., B. d.o.o., C. d.o.o. in Č. d.o.o. ugotavlja tudi Računsko sodišče v revizijskem poročilu z dne 29. 11. 2005. Pri tem tudi ni mogoče spregledati dejstva, da je bila tožeča stranka za predsednika uprave imenovana že 18. 3. 2000, medtem ko je bila Pogodba o poslovodenju sklenjena mesec dni kasneje. Z njo se je spremenil zgolj način izplačevanja plačila za opravljene storitve tožeči stranki, sicer pa je njeno razmerje do družbe A. d.d. ostalo enako. Z dogovorjenim načinom plačila je tožeča stranka od izplačevalke dosegla izplačilo bruto prejemkov. Plačilo za opravljeno delo poslovodenja je bilo, glede na spisovno gradivo, ovrednoteno z višini 17.500 DEM mesečno. Tožeča stranka je napovedala le znesek 4.166.280 SIT plače in plačala 785.172 SIT prispevkov. S spornim načinom izplačila je bilo doseženo bistveno nižje plačilo davkov in prispevkov, kot bi morali biti plačani glede na funkcijo, ki jo je opravljala, in glede na naravo prejemkov, ki so ji bili za opravljanje te funkcije lahko izplačani. Neutemeljen pa je, po presoji pritožbenega organa, tudi ugovor dvojne obdavčitve. Denarni tokovi niso sporni in so bili ustrezno davčno obravnavani.

Tožeča stranka vlaga tožbo iz vseh razlogov po 1. odstavku 27. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju: ZUS-1). Davčni organ druge stopnje, v nasprotju s 64. členom ZUS-1, ni upošteval pravnega mnenja sodišča, saj ni presodil nobenega dejstva, iz katerega izhaja vsebina poslovnih dogodkov, tj. namen, ki je pogodbenike vodil k sklenitvi konkretne pogodbe, in v tej smeri ni izvedel nobenega dokaza, niti ni tožeče stranke pozval, naj jih predloži. Če je tožena stranka štela, da lahko po 2. odstavku 251. člena ZUP postopek dopolni sama in s svojo odločbo reši zadevo, bi morala upoštevati 9. člen ZUP in tožeči stranki omogočiti, da se izjavi o vseh pravnopomembnih dejstvih. Ta možnost tožeči stranki ni bila dana. Zato lahko šele v nadaljevanju te tožbe pojasni dejstva in predloži dokaze, iz katerih izhajajo razlogi za sklenitev obravnavanih poslov tako, kot so bili sklenjeni. Tožeča stranka s Pogodbo o poslovodenju A. nima nič. Ni stranka pogodbe in na njeno sklenitev ni mogla vplivati. Iz Poročila Računskega sodišča, na katerega se tožena stranka sklicuje, ga pa sodišču ne predloži, z njegovo vsebino pa je zgolj slučajno (v zvezi z zastopanjem v drugem, pravdnem postopku) seznanjena njena pooblaščenka, izhaja, da je o sklenitvi pogodbe o poslovodenju odločala Vlada RS in SRD d.d.. Jasno tudi ni, kateri nedopustni nameni oziroma nagibi naj bi izhajali iz kronološkega pregleda sklepanja pogodb. Namen pogodbe o poslovodenju je bila sanacija in prestrukturiranje A. Pogodbe se bile zato sklenjene za določen čas, do zaključka sanacije. Tožnik možnosti redne zaposlitve v A. ni imel. Tožena stranka se do njegovih njegovih navedb in dokazov v tej smeri ni izrekla. V poštev tudi ne bi prišla pogodba o delu, saj tožniku v takem primeru ne bi tekla delovna doba, kar je bilo zanj nesprejemljivo. Pogodba o svetovanju je bila zato sklenjena najprej s tožečo stranko kot samostojnim podjetnikom, pozneje, 1. 9. 2000 pa z družbo C. d.o.o., ki je bila ustanovljena zaradi opravljanja gospodarske dejavnosti in ne zaradi sklenitve Pogodbe o svetovanju, katere namen naj bi bilo plačilo nižjih davkov. Poročila Računskega sodišča, na katerega se tožeča stranka sklicuje, ko ugotavlja razmerje povezanosti, tožeča stranka nima in se o njem v postopku tudi ni mogla izjaviti. Iz vsebine Poročila pa sledi, da so ugotovitve, ki jih navaja tožena stranka, povedane v povsem drugem kontekstu. Tožena stranka v nasprotju z napotki sodišča ni presodila okoliščin, iz katerih izhajajo razlogi za sklenitev posla, hkrati pa razlaga dejstva, ki ne dokazujejo, da naj bi bila pogodba med B. d.o.o. in C. d.o.o. sklenjena z namenom izogniti se plačilu (višjih) davkov oziroma sploh ne govori o tej pogodbi, ampak se ukvarja s Pogodbo o poslovodenju A. Ker tožena stranka svojo odločitev ponovno opira zgolj na določbe ZGD in 114. člen ZDavP, tudi tožeča stranka vztraja, da po ZGD, ki je veljal v obravnavanem obdobju, pogodba s članom uprave ni bila obvezna, saj je kot obvezna predvidena šele v ZGD-1. Do takrat so se pogodbe o poslovodenju med pravnimi osebami sklepale množično, tovrstna pogodba pa je obravnavana tudi v strokovni pravni literaturi. Direktor oziroma član uprave lahko in je po zakonu upravičen do opravljanja funkcije, če je bil na to funkcijo imenovan, in ne, če je za funkcijo prejel plačilo. Po samem zakonu plačilo za opravljanje funkcije niti ni obvezno. Tožeča stranka in A. d.d. tako nista sklenila nobenega pravnega posla, po katerem bi bila tožeča stranka upravičena do plačil. Plačil s strani A. tudi ni prejela. Do A. tudi ni imela nobene terjatve. Smiselno stališče tožene stranke, da temelji terjatev tožeče stranke na ZGD, je nepravilno. ZDoh takšne prekvalifikacije ni dovoljeval, saj je govoril o dejansko prejetih plačilih. Stališče tožene stranke je utemeljeno šele v določbah ZDoh-1. Ker tožeča stranka terjatev ni imela, jih v smislu 114. člena ZDavP tudi ni mogla odstopiti. Tožena stranka zato v tej zvezi popolnoma prezre pravila o cesiji. Sploh pa v vseh teh odločbah ni pojasnjeno, komu točno naj bi terjatev odstopila. Tožeča stranka je s plačilno kartico plačevala stroške podjetja, kar ni njen osebni prejemek. Bili so povzročeni izključno za družbo A. d.d. in za njeno poslovanje. Vprašanje je zato lahko kvečjemu, ali gre za stroške, ki se po 12. členu ZDDPO davčno priznajo kot odhodek pravne osebe (A. d.d.), ali ne. Nikakor pa teh in nobenih drugih stroškov ni mogoče obdavčiti kot osebnih prejemkov. Glede višine odmerjenega davka iz obrazložitve še vedno ni razvidno, čemu tožena stranka od „pogodbenih poslov“ ni odštela plače, ki je bila po logiki davčnega organa lahko izplačana samo iz zneska, ki ga je tožnik prejel iz pogodbenih poslov. Tožena stranka sama priznava, da je tožnik dobil izplačano plačo, pri čemer je bila seveda ta plača izplačana iz prejemka, ki ga je C. prejel od družbe B. Res tudi ni, da je bilo doseženo bistveno nižje plačilo davkov in prispevkov. Razlike tožena stranka ni izračunala, tožeča stranka pa je davke, ki jih je plačal C. d.o.o. prikazala že v tožbi z dne 13. 6. 2006. Pri tem tožena stranka noče odgovoriti na trditve o ustavni in zakonski nedopustnosti dvojnega obdavčenja. En in isti prejemek ne more biti obdavčen kot prejemek pravne in fizične osebe. V tem primeru bi bila država neupravičeno okoriščena, saj pravna podlaga za dvojno obdavčitev ne obstaja. C. d.o.o., v primeru pravnomočnosti izpodbijane odločbe, tudi ni bil dolžan plačati DDV (4.296.084 SIT), niti davka od dobička pravnih oseb (2.375.065 SIT) ter davkov in prispevkov za fizično osebo (955.736 SIT).

Tožeča stranka poudarja, da se v pravni državi katerikoli davek lahko obračuna le od plačila oziroma vrednosti, ki jo davčni zavezanec pridobi. Obdavčitev „plačila“, ki ga davčni zavezanec ne prejme, je neupravičena in krivična. Pomeni hud poseg v ustavne pravice iz 14., 22., 23., 33. in 74. člena Ustave. Razlaga zakona, na kateri temelji izpodbijana odločitev, je nesprejemljiva, arbitrarna in samovoljna. Po ustaljeni praksi Ustavnega sodišča pravica do zasebne lastnine ne varuje zgolj lastnine, ampak celotno premoženje. Poseg davčnega organa, ki fizični osebi neupravičeno odvzame del premoženja s tem, ko neupravičeno in arbitrarno obračuna davek od vrednosti, ki je ta oseba ni nikdar pridobila, pomeni neupravičen poseg v to pravico oziroma dejansko razlastitev. S takšno obdavčitvijo se zavira oziroma onemogoča tudi ustavno zajamčena svoboda gospodarske pobude. Če bi sodišče soglašalo z izpodbijano razlago 3. alinee 15. člena ZDoh, 3. odstavka 114. člena, 118. in 119. člena ZDavP in ZDavP, kolikor ne določa, da mora davčni organ, kadar po opravljenem inšpekcijskem pregledu z odločbo naloži plačilo davkov, za katere ugotovi, da niso bili plačani in zamudnih obresti, hkrati ugotoviti tudi, katere davke je posledično potrebno vrniti z enakimi obrestmi, pa sta (bila) navedena predpisa v tem delu neustavna. Tretja alinea 1. odstavka 15. člena ZDoh je po mnenju tožeče stranke nejasna in s tem v nasprotju z 2. in 147. členom Ustave. Tretji odstavek 114. člena ZDavP, po katerem se dohodek šteje za izplačanega tudi v primeru, ko ga upravičenec pred prejemom odstopi tretjim osebam ali v druge namene, omogoča neupravičeno in neustavno dvojno obdavčitev. Razumno bi namreč bilo, da se šteje za izplačanega samo takrat, če je odstopljen osebi, ki je oproščena davka. Določba je v nasprotju z 2. in 147. členom Ustave ter predstavlja nedopusten poseg v pravico do zasebne lastnine (33. člen Ustave) to, da zakon ne upošteva niti že plačanega davka, saj se ta ne odšteje oziroma se v davčno osnovo tretje osebe všteva tudi davek, ki ga mora plačati upravičenec. V nasprotju z 2. odstavkom Ustave je, zaradi svoje nedoločnosti, tudi 118. člen ZDavP. Določba ogroža pravno varnost davčnih zavezancev, njena uporaba pa privede do obračunavanja in plačevanja davkov, ki z zakonom niso predpisani, kar je v nasprotju s 147. členom Ustave. ZDavP je v 119. členu določal, da lahko davčni organ z odločbo ugotovi višino neplačanega davka od osebnega prejemka, ne da bi določal, da mora hkrati ugotoviti tudi višino plačanih davkov, ki jih je posledično treba vrniti, seveda z zamudnimi obrestmi. Če namreč inšpekcija lahko ugotavlja „vsebino“ nekega pravnega posla in ga posledično obdavči z drugo vrsto davka, kot pa je bil plačan, mora proračun davke, ki so bili plačani, vrniti. V nasprotnem primeru pride do kršitve 147. člena Ustave. Glede na navedeno, tožeča stranka predlaga, da Upravno sodišče po opravljeni glavni obravnavi tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi. Tožeča stranka zahteva tudi povračilo stroškov postopka, z zakonskimi zamudnimi obrestmi od dneva izdaje sodbe do plačila.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Predlaga zavrnitev tožbe.

Tožba ni utemeljena.

Tožeča stranka utemeljeno opozarja na bistveno pomanjkljivost obrazložitve izpodbijane odločbe. Z njo se tožeči stranki odmerja dohodnina (tudi) od dohodkov, ki jih ni napovedala. Kot izhaja iz upravnih spisov, je bila odločba izdana po izvedenem ugotovitvenem postopku, v katerem je bila tožeča stranka z ugotovljenimi dejstvi in pravnimi stališči seznanjena in se je o njih tudi izjavila. Navedeno iz obrazložitve ni razvidno, odločba pa v delu, ki se nanaša na obdavčitev spornih „pogodbenih poslov“, ni obrazložena, ne v dejanskem in tudi ne v pravnem pogledu. Davčni organ se v njej tudi ne opredeli do pripomb, ki jih je v postopku pred izdajo odločbe podala tožeča stranka. Vendar pa navedena bistvena pomanjkljivost razlogov prvostopne odločbe ne predstavlja kršitve pravil postopka, ki je po naravi stvari ne bi bilo mogoče sanirati v pritožbenem postopku, kot je to, po presoji sodišča pravilno in v skladu s procesnim zakonom (251. člen ZUP), v obravnavanem primeru storil pritožbeni organ. Tožbenih navedb, ki se nanašajo na (dodatne) razloge odločbe o pritožbi in jih tožnik v upravnem sporu navaja prvič, sodišče skladno s 3. odstavkom 20. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju: ZUS-1) tudi ne obravnava kot nedopustnih (tožbenih novot), s čemer je varovana pravica stranke do učinkovitega pravnega sredstva.

Načelo zaslišanja stranke zavezuje tudi pritožbeni organ, kolikor postopek v smeri ugotavljanja pravno relevantnih dejstev dopolnjuje sam. V obravnavanem primeru, skladno s pravnim stališčem in napotki sodbe tega sodišča opr. št. U 254/2006 z dne 21. 11. 2008, pritožbeni organ le dodatno obrazloži zaključek, da so bile obravnavane pogodbe sklenjene z namenom nedopustnega izogibanja plačilu davkov. O vprašanju davčnega obravnavanja plačil za opravljanje funkcije poslovodje v gospodarski družbi, izplačanih drugi gospodarski družbi, o katerem sodna praksa Upravnega sodišča dotlej ni bila enotna, je Vrhovno sodišče sprejelo pravno stališče, drugačno od stališča Upravnega sodišča v konkretni zadevi. Ob pravilni razlagi materialnega prava namreč po stališču Vrhovnega sodišča obravnavana izplačila sodijo med poslovodjeve osebne prejemke, ki so obdavčeni po ZDoh, ne glede na to, kdo jih prejme, že na podlagi ugotovitve obstoja korporacijsko pravnega razmerja med poslovodjo in družbo izplačevalko (sodba opr. št. X Ips 973/2006 z dne 22. 12. 2009 in sodba X Ips 663/2008 z dne 15. 7. 2010).

Ker je ob upoštevanju navedenega stališča namen nedopustnega izogibanja plačilu davkov za obdavčitev nerelevanten, očitana kršitev načela zaslišanja stranke v ponovnem postopku odločanja o pritožbi, po presoji sodišča, ne narekuje odprave odločbe oziroma sanacije kršitve z izvedbo ponujenih dokazov v upravnem sporu.

Na podlagi v postopku ugotovljenega dejanskega stanja so, ob upoštevanju navedenega, z izpodbijano odločbo plačila družbe izplačevalke (A. d.d.) družbi B. d.o.o. na podlagi pogodbe o poslovodenju utemeljeno davčno obravnavana kot osebni prejemki tožeče stranke. Ta je namreč opravljala funkcijo predsednika uprave družbe A. d.d., v kateri pa ni bila zaposlena. Na podlagi 4. odstavka 246. člena ZGD lahko vodi posle le fizična oseba, zato te funkcije ne more opravljati pravna oseba. Korporacijsko razmerje člana uprave je vzpostavljeno s sprejemom sklepa o imenovanju. Sklenitev pogodbe ni pogoj za nastop funkcije. ZGD ne določa, da bi bilo opravljanje funkcije predsednika uprave odplačno, so pa morebitna plačila lahko predmet pogodbe, ki jo ta fizična oseba sklene z družbo po 259. členu ZGD. Iz določbe 15. člena ZDoh izhaja, da so z davkom od osebnih prejemkov obdavčeni prejemki, ki izhajajo iz določenih pravnih razmerij med izplačevalcem in prejemnikom – fizično osebo. Glede na to, da lahko funkcijo člana uprave s korporacijskega vidika opravlja zgolj fizična oseba in da se morebitne druge pravice in obveznosti, ki iz opravljanja te funkcije izvirajo, uredijo s pogodbo, so plačila za opravljanje te funkcije neposredno povezana s korporacijskim pravnim razmerjem in torej pripadajo fizični osebi neposredno. V njeni dispoziciji je, da s svojim premoženjem civilnopravno razpolaga kakor želi, vendar pa jo pri tem omejuje davčna zakonodaja, saj sme razpolagati le z zneskom po obdavčitvi (neto zneskom), ne pa tudi s preostankom, ki predstavlja prihodek države v obliki davka. V nasprotju z javnim interesom bi namreč bilo, da bi se davčni zavezanci lahko izognili plačilu davka s sklepanjem pravnih poslov.

Pravilna je po presoji sodišča tudi obdavčitev po tretji alinei prvega odstavka 15. člena ZDoh. Davčna osnova predstavlja vsak posamezni bruto prejemek, izplačan v denarju, bonih ali v naravi, z vštetimi povračili stroškov, zmanjšan za normirane stroške v višini 10%. Dejstvo, da je stroške tožeče stranke neposredno poravnavala pravna oseba, ne more vplivati na obdavčenje. Tožnik bi lahko dejanske stroške uveljavljal skladno s 86.a členom ZDoh, to je v napovedi za odmero dohodnine.

Zatrjevano kopičenje davkov, ki ga zatrjuje tožeča stranka, pa tudi ni okoliščina, ki bi lahko vplivala na obveznost, ki se ji z izpodbijano odločbo nalaga. Predmet tega spora je namreč le presoja pravilnosti in zakonitosti odločbe o odmeri dohodnine (za leto 2002). Davčni organ je pri njeni izdaji davek od osebnih prejemkov, ki je bil v postopku inšpiciranja obračunan in v plačilo naložen družbi izplačevalki, v celoti upošteval. Relevantna v tej zvezi je le navedba tožeče stranke, da se ji z izpodbijano odločbo dohodnina odmerja tudi od plače, ki jo je prejemala pri družbi C. d.o.o. Po mnenju tožeče stranke gre za ponovno obdavčitev, ker ji je bila plača izplačana iz plačil, nakazanih družbi C. d.o.o. Ugovor po presoji sodišča ni utemeljen. Ni namreč sporno, da je bila tožeča stranka pri družbi C. d.o.o. zaposlena in da je iz naslova zaposlitve prejemala plačo. Način financiranja izplačila plače pri družbi izplačevalki pa na obdavčitev izplačane plače ne more vplivati.

Stališče, da je tožeča stranka storitve opravljala tako, kot se opravljajo skoraj vse vrste storitev, ki si jih med seboj zaračunavajo pravne osebe, ne drži. Obdavčitev je namreč odvisna od obstoja razmerja med fizično osebo, ki storitev opravi, in pravno osebo, izplačevalko.

Izpodbijana odločba je po navedenem skladna z določbami zakona, na katerega se sklicuje. Zatrjevane neskladnosti zakona z določbami Ustave sodišče tudi ni našlo. Določbe niso nejasne, saj je njihovo vsebino z razlago mogoče ugotoviti. Davčna obveznost sama po sebi ni v naskladju s 33. in 74. členom Ustave. Vprašanje obdavčenja pravnih oseb ni predmet tega upravnega spora, obdavčitev skladno s 3. odstavkom 114. člena ZDavP pa tudi ne povzroči dvojnega obdavčenja.

Iz navedenih razlogov je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1. Tožeča stranka s tožbo ni uspela, zato skladno s 4. odstavkom 25. člena ZUS-1 tudi ni upravičena do povrnitve stroškov postopka.

Sodišče je v zadevi odločilo na nejavni seji na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, ker o dejanskih ugotovitvah, ki so glede na zavzeto pravno stališče pomembne za odločitev, med strankama ni spora.