Jedro

Tožniku je bila na podlagi določb 154. člena ZDoh-2 davčna osnova iz naslova akontacije dohodnine od dohodka iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti povečana za povprečni znesek subvencij na zemljišča v uporabi, in to v znesku, ki je višji od zneska dejansko prejetih subvencij. To z ozirom na odločbo št. U-I-18/11-10 z dne 19. 1. 2012 Ustavnega sodišča RS pomeni, da je izpodbijana odločba materialnopravno nepravilna.

Izrek

Tožbi se ugodi. Odločba Davčnega urada Kranj št. DT 44-03431 z dne 26. 8. 2009 se odpravi in zadeva vrne organu prve stopnje v ponovni postopek.

Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v roku 15 dni povrniti stroške postopka v višini 350 EUR, povečane za 20 % DDV, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od poteka paricijskega roka do plačila.

Obrazložitev

Prvostopni davčni organ je tožniku z izpodbijano odločbo odmeril obveznosti iz kmetijstva za leto 2008, in sicer akontacijo dohodnine od dohodka iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti od davčne osnove 1555,88 EUR po stopnji 10% v znesku 155,59 EUR ter pristojbino za vzdrževanje gozdnih cest od osnove 308,66 EUR po stopnji 9,4% v znesku 29,01 EUR. V odločbi je bila tožniku na podlagi določb 154. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) davčna osnova povečana za povprečni znesek subvencij na zemljišča v uporabi v znesku 918,87 EUR, s tem da so bile OMD subvencije izvzete iz obdavčitve.

Drugostopni davčni organ je pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih ugotavlja, da je davčni organ prve stopnje odločil v skladu z določbami ZDoh-2 ter pri tem pravilno upošteval tako dejstvo, da je tožnik prejemnik obdavčljivih subvencij, kot tudi dejstvo, da je lastnik oziroma uporabnik zemljišč, ki se nahajajo v občinah z omejenimi možnostmi za kmetovanje in da so mu bile zato subvencije iz naslova OMD pravilno izvzete iz obdavčitve. V zvezi s pritožbenimi ugovori pa drugostopni organ še pojasni, da se glede na veljavni zakon povprečni znesek subvencij na hektar površine pripiše za vsa kmetijska in gozdna zemljišča, ki jih ima zavezanec v uporabi, in sicer ne glede na to, za katera zemljišča je dejansko prejel subvencije in ne glede na znesek, ki ga je prejel. Pojasni še, da davčni organ odloča po zakonu in podzakonskih aktih ter da presoja skladnosti predpisa z Ustavo ni v njegovi pristojnosti. Zato tožnik z ugovorom, da je način obdavčitve subvencij v nasprotju z Ustavo, v davčnem postopku ne more uspeti.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. Še prej pa predlaga, da sodišče postopek prekine in vloži zahtevo za oceno ustavnosti določb 70., 71. in 154. člena ZDoh-2 ter hkrati predlaga zadržanje njihovega izvrševanja. Tožnik v tožbi, enako kot pred tem v pritožbi, nasprotuje načinu določitve osnove za odmero dohodnine od dohodkov iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti, kolikor presega katastrski dohodek in dejansko prejete subvencije. Poudarja, da njegov dohodek iz naslova subvencij dejansko znaša 835,21 EUR, od tega znašajo prejete OMD subvencije 526,50 EUR. Zato ni prejel obdavčljivih subvencij v znesku 918,87 EUR, kot to sledi iz odločbe, temveč trikrat manjši znesek (308,71 EUR), to pa pomeni, da sta mu bila davek iz kmetijstva oziroma dohodnina odmerjena od previsoke davčne osnove. Predpisani način obdavčitve lahko po navedbah tožnika v skrajnem primeru pripelje do situacije, ko se vštejejo v davčno osnovo subvencije tudi tistim zavezancem, ki jim sploh niso bile izplačane. Po drugi strani pa se na ta način brez utemeljenega razloga ugodneje davčno obravnavajo tisti davčni zavezanci, ki so prejeli subvencije, višje od povprečja, in ki so zato v ugodnejšem položaju od ostalih. Pri tem še poudari, da ni nobenega razloga za takšen način obdavčitve, saj so zneski dejansko prejetih subvencij povsem jasno razvidni iz upravnih odločb, ki so jih izdali pristojni državni organi, in torej ni nobene ovire za to, da se jih kot takšne upošteva tudi pri obdavčitvi.

Poleg tega zavezanec v času, ko odda vlogo za subvencijo, ne more vedeti, kakšna bo njegova davčna obveznost iz tega naslova, saj se povprečni zneski subvencij izračunajo za nazaj, šele v marcu naslednjega leta za predhodno leto. Šele takrat je torej znana davčna osnova, ki pa, kot rečeno, ni odvisna od dejansko prejetih subvencij. Zato je po mnenju tožnika prizadeta tudi pravna varnost zavezancev, ki bi morala biti še posebej zagotovljena v davčnem postopku, zakonska ureditev pa je iz tega razloga v nasprotju z ustavnim načelom pravne in socialne države iz 2. člena Ustave. Glede na to, da se davčni zavezanci na ta način obravnavajo neenako, pa je kršena tudi pravica do enakosti pred zakonom iz 14. člena Ustave.

Tožnik opozarja še, da izpodbijana ureditev povzroča tudi notranjo neusklajenost ZDoh-2, ki v osnovi temelji na obdavčitvi prejemkov, to je dejansko prejetih (iz)plačil, medtem ko je povprečenje oziroma njihovo normiranje predpisano le izjemoma, kadar drugačen način obdavčitve ni možen, oziroma če se s takšnim načinom položaj zavezancev olajšuje. V obravnavanem primeru za takšen primer očitno ne gre: znesek prejetih subvencij je razviden iz upravne odločbe, položaj zavezancev pa se s tem res izboljša, vendar ne vseh. Izboljša se samo tistim, ki so že tako v ugodnejšem položaju, ostalim, tistim, ki prejemajo subvencije pod povprečjem ali pa jih sploh ne prejemajo, pa se položaj poslabša. Za takšno zakonsko ureditev po mnenju tožnika ni najti utemeljenega razloga, obenem pa takšna ureditev nasprotuje temeljnemu načelu davčne pravičnosti.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Sodišče je postopek s sklepom opr. št. I U 807/2010-9, I U 1755/2010-10 z dne 11. 1. 2011 prekinilo do odločitve Ustavnega sodišča o vloženi zahtevi za oceno ustavnosti določb 154. člena ZDoh-2. Tožba je utemeljena.

Ustavno sodišče je v postopku za oceno ustavnosti z odločbo št. U-I-18/11-10 z dne 19. 1. 2012 v 1. točki izreka odločilo, da so bili prvi do tretji odstavek 154. člena ZDoh-2 v neskladju z Ustavo v delu, v katerem so določali, da se v davčne osnove iz prvega oziroma tretjega odstavka 71. člena tega zakona všteje povprečen znesek subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj. V 2. točki pa je odločilo, da se 1. točka izreka izvrši tako, da se v davčne osnove iz prvega oziroma iz tretjega odstavka 71. člena ZDoh-2 v še nepravnomočno končanih postopkih všteje znesek dejansko prejetih subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj, če je ta znesek nižji od povprečnega zneska subvencij na hektar kmetijskih in gozdnih zemljišč oziroma na panj.

V konkretnem primeru iz podatkov, ki so v spisih, kot nesporno sledi, da je bila tožniku z izpodbijano odločbo na podlagi določb 154. člena ZDoh-2 davčna osnova iz naslova akontacije dohodnine od dohodka iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti povečana za povprečni znesek subvencij na zemljišča v uporabi, in to v znesku, ki je višji od zneska dejansko prejetih subvencij. To pa z ozirom na citirano odločitev Ustavnega sodišča pomeni, da je izpodbijana odločba materialnopravno nepravilna in da jo je kot takšno potrebno odpraviti ter zadevo vrniti v ponovno odločanje davčnemu organu prve stopnje.

Sodišče je tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo odpravilo na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Pristojni organ mora izdati nov upravni akt v 30 dneh od dneva, ko je dobil sodbo. Pri tem je vezan na pravno mnenje sodišča. O stroških postopka je sodišče odločilo na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 ter tožeči stranki, skladno z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu, prisodilo ustrezen pavšalni znesek povračila.

Sodišče je odločilo brez glavne obravnave na podlagi 1. alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1, ker je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijane odločbe in upravnih spisov očitno, da je treba tožbi ugoditi.