Jedro

Prevzem odvetniške pisarne v smislu 73. člena Statuta OZS ni prenos podjetja iz 10. člena ZDDV-1. Le ob izpolnjevanju v njem določenih pogojev je prevzem sredstev, ki so pripadala nosilcu prevzete odvetniške pisarne, nevtralna transakcija z vidika DDV.

Prenos podjetja je treba razumeti kot dobavo sredstev podjetja, torej kot dobavo blaga, ki jo en davčni zavezanec (prenosnik podjetja) opravi drugemu davčnemu zavezancu (prevzemniku podjetja).

Prevzem odvetniške pisarne pomeni prevzem odvetnikove dejavnosti, ko preneha z opravljanjem poklica, torej prevzem odvetniških poslov (zastopanja strank), ne pa prevzema osnovnih sredstev.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Sodišče prve stopnje je z izpodbijano sodbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revident) zoper odločbo Davčnega urada Koper, št. DT 4230-4652/2011-10 z dne 13. 4. 2010, s katero je navedeni organ revidentu odmeril davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za davčno obdobje 2010–2012 v skupnem znesku 35.461,00 EUR. Davek je odmeril, ker je ocenil, da bi moral revident ob prenehanju svoje odvetniške dejavnosti poračunati (popraviti) odbitek vstopnega DDV, ki ga je uveljavljal ob nabavi osnovnega sredstva (poslovnega prostora). Po mnenju davčnega organa revident ni izkazal, da je osnovno sredstvo prenesel na svojo hčer, ki je bila prevzemnica njegove odvetniške pisarne, kar bi sicer bila davčno nevtralna transakcija in popravek odbitkov ne bi bil potreben. Ministrstvo za finance je revidentovo pritožbo zoper prvostopenjsko odločbo zavrnilo kot neutemeljeno z odločbo št. DT-499-16-1076/2012 z dne 31. 1. 2014. 2. Sodišče prve stopnje je v obrazložitvi izpodbijane sodbe povzelo potek postopka, pritrdilo razlogom obeh davčnih organov, tožbene ugovore pa zavrnilo kot neutemeljene. Tudi po njegovi presoji davčni organ prve stopnje ni imel dejanske podlage, da bi sledil revidentovim navedbam, da je šlo v obravnavanem primeru za davčno nevtralno transakcijo prenosa podjetja po 10. členu Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1). Revidentovo sklicevanje na odločbo o njegovem izbrisu iz imenika odvetnikov, izdano s strani Odvetniške zbornice Slovenije (v nadaljevanju OZS), v kateri je tudi določeno, da je prevzemnica odvetniške pisarne njegova hči, ne zadošča. Dokazno breme glede prenosa podjetja je bilo na strani revidenta. Ugotavlja še, da je imel revident ves čas postopka interes in tudi možnost predložiti dokazila o tem, a jih ni predložil niti ob vložitvi tožbe.

3. Zoper sodbo prve stopnje je revident vložil revizijo, katere dovoljenost utemeljuje z vrednostjo odmerjenega davka v smislu 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Uveljavlja vse revizijske razloge, določene v 85. členu ZUS-1, in Vrhovnemu sodišču predlaga, naj izpodbijano sodbo spremeni tako, da njegovi tožbi ugodi, toženi stranki pa naloži plačilo stroškov postopka, podrejeno, pa izpodbijano sodbo razveljavi in vrne zadevo sodišču prve stopnje v novo sojenje. Zahteva povračilo stroškov revizijskega postopka.

4. Tožena stranka v odgovoru na revizijo predlaga njeno zavrnitev iz razlogov, navedenih v obeh upravnih odločbah in izpodbijani sodbi.

5. Revizija je dovoljena, ni pa utemeljena.

6. Po 1. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1 je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločilo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Obravnavana revizija izpolnjuje navedeni pogoj, ker v zadevi odmerjen davek presega navedeni mejni znesek.

7. Kot bistveno revident navaja, da ne drži noben od dveh razlogov, na katerih temelji izpodbijana sodba. Prvi razlog, da ni dokazal, da je na svojo hčer, prevzemnico njegove odvetniške pisarne, izvršil prenos podjetja, je napačen, ker iz odločbe OZS izhaja, da je prevzemnica njegove odvetniške pisarne njegova hči, in ker gre za javno listino in bi zato moral davčni organ, če trdi kaj drugega, to dokazati. Drugi razlog, da ni dokazal, katera sredstva je prenesel nanjo, je protispisen, saj je ves čas nesporno, da je šlo za prevzem poslovnega prostora, ki je bilo osnovno sredstvo njegove odvetniške dejavnosti. To dejstvo je bilo davčnemu organu znano, saj je vsako leto v svoji davčni napovedi za odmero davka iz opravljanja odvetniške dejavnosti izkazoval amortizacijo zanj. Navedba davčnih organ in sodišča prve stopnje, da prevzemnica pisarne ni ovrednotila in uveljavljala amortizacije navedenega osnovnega sredstva, drži, vendar tega ni storila zato, ker je davčni organ prve stopnje ves čas nasprotoval prevzemu, zato meni, da tega ni bila dolžna storiti do razrešitve spora z davčnim organom.

8. V zadevi je torej sporno, ali je bil revidentu zakonito odmerjen DDV, ker je bil zaradi prenehanja opravljanja svoje odvetniške dejavnosti dolžan popraviti znesek odbitka vstopnega DDV, ki ga je uveljavljal ob nakupu osnovnega sredstva za opravljane svoje dejavnosti, konkretno poslovnega prostora.

9. Vrhovno sodišče najprej poudarja, da revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), zato odločanje o reviziji temelji na dejanskem stanju, ugotovljenem v dosedanjem postopku. Iz tega izhaja, da je revident zaradi upokojitve prenehal opravljati samostojno odvetniško dejavnost 31. 12. 2010, 31. 1. 2011 pa je predložil obračun DDV-O za obdobje 2010–2012. V postopku davčnega nadzora obračuna po 2. točki prvega odstavka 129. člena Zakona o davčnem postopku je davčni oran ugotovil, da revidentov obračuna ne vsebuje poračuna (popravka) odbitka DDV od opravljenih nabav osnovnih sredstev, kar je revident pojasnjeval s tem, da je njegova hči, odvetnica M. D., prevzela njegovo odvetniško pisarno, o tem je bil prvostopenjski organ obveščen tudi s strani OZS. Revidentova hči se je za namene DDV identificirala 1. 3. 2011, vendar ni ovrednotila revidentovih sredstev kot prevzetih sredstev ter jih ni amortizirala. Iz družbene pogodbe odvetniške družbe C. D., o. p., d. o. o., ki jo je hči sklenila v letu 2012, izhaja, da je bila družba ustanovljena z osnovnim kapitalom dveh družbenic s 50 % udeležbo vsake od njiju, ne pa tudi, da bi bil ob ustanovitvi družbe vanjo prenesen še revidentov poslovni prostor. Zato je davčni organ štel, da revident ni predložil dokumenta, iz katerega bi bilo razvidno, da je bil prenos podjetja ali dela podjetja na hčer opravljen oziroma katera sredstva naj bi prevzela in uporabljala za namene opravljanja dejavnosti.

10. Po presoji Vrhovnega sodišča je neutemeljena revidentova trditev, da je v danem primeru prišlo do prenosa podjetja, ker je njegovo odvetniško pisarno na podlagi odločbe OZS prevzela njegova hči (odvetnica). Prevzem odvetniške pisarne v smislu 73. člena Statuta OZS namreč ni prenos podjetja iz 10. člena ZDDV-1. Le ob izpolnjevanju v njem določenih pogojev je prevzem sredstev, ki so pripadala nosilcu prevzete odvetniške pisarne, nevtralna transakcija z vidika DDV.

11. ZDDV-1 v prvem odstavku 10. člena določa, da se pri prenosu podjetja ali dela podjetja na drugega davčnega zavezanca, ne glede na to, ali gre za odplačni ali neodplačni prenos ali kot vložek v podjetje, šteje, da dobava blaga ni bila opravljena. Iz besedila in tudi iz širšega konteksta ZDDV-1, ki uvaja obdavčevanje opravljenih dobav in storitev, izhaja, da je treba pojem prenosa podjetja razumeti kot dobavo sredstev podjetja,(1) torej kot dobavo blaga, ki jo en davčni zavezanec (prenosnik podjetja) opravi drugemu davčnemu zavezancu (prevzemniku podjetja). O prenosu podjetja je tako mogoče govoriti le, če je prišlo do dobave blaga, ki glede na določbo prvega odstavka 6. člena ZDDV-1 pomeni prenos pravice do razpolaganja z opredmetenimi stvarmi, kot da bi bil prejemnik lastnik. Poleg tega se v skladu z drugim odstavkom istega člena za dobavo blaga štejejo tudi: a) prenos lastninske pravice na blagu, proti plačilu odškodnine, na podlagi zakona ali odločbe državnega organa; b) dejanska izročitev blaga na podlagi pogodbe o najemu blaga za določeno obdobje ali o prodaji blaga z odloženim plačilom, ki določa, da se ob normalnem poteku dogodkov lastništvo prenese najpozneje ob plačilu zadnjega obroka; c) prenos blaga po pogodbi, na podlagi katere se plača provizija na nakup ali prodajo.

12. Povedano pomeni, da bi moral revident za uspešno uveljavljanje davčno nevtralnega prenosa podjetja izkazati sklenitev pravnega posla, katerega vsebina bi bila prenos pravice do razpolaganja s poslovnim prostorom v smislu 6. člena ZDDV-1 (npr. prodajno ali darilno pogodbo). Glede na ugotovitev davčnega organa, da revident ni z ničemer izkazal, da je opravil takšen prenos oziroma dobavo v smislu 6. člena ZDDV-1, je bil skladno s točko c) prvega odstavka 8. člena ZDDV-1 ob prenehanju dejavnosti dolžan poračunati odbitek vstopnega DDV od opravljenih nabav osnovnih sredstev. Kolikor se revidentove navedbe lahko razumejo kot zatrjevanje, da je na hčerko prenesel pravico do razpolaganja v smislu 6. člena ZDDV-1, so te neupoštevne, saj bi šlo v takem primeru za v revizijskem postopku nedopustno nasprotovanje ugotovljenemu dejanskemu stanju. Zato Vrhovno sodišče le dodaja, da Statut OZS, ki ureja prevzem odvetniške pisarne,(2) ne samo da glede prenosa (osnovnih) sredstev pisarne ne določa ničesar, ampak tega tudi sicer ne bi smel urediti na način, da bi določil, da se na prevzemnika odvetniške pisarne prenese tudi pravica do razpolaganja s sredstvi, ki so bili (materialna) osnova za opravljanje dejavnosti prevzete pisarne. Tako iz statuta jasno izhaja, da prevzem odvetniške pisarne pomeni prevzem odvetnikove dejavnosti, ko preneha z opravljanjem poklica, torej prevzem odvetniških poslov (zastopanja strank), ne pa prevzema osnovnih sredstev. Zato je odločba OZS o prevzemu odvetniške pisarne z vidika prevzema sredstev pisarne nepomembna.

13. Po presoji Vrhovnega sodišča je s tem odgovorjeno na vse navedbe, ki so bistvenega pomena za odločitev v obravnavni zadevi, zato se do ostalih posebej ni opredelilo (prvi odstavek 360. člena v zvezi s 383. členom Zakona o pravdnem postopku, v nadaljevanju ZPP, v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1). Ker niso podani niti razlogi, na katere mora Vrhovno sodišče paziti po uradni dolžnosti, je revizijo kot neutemeljeno zavrnilo (92. člen ZUS-1).

14. Izrek o stroških temelji na tretjem odstavku 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1. (1) To izhaja iz tudi iz besedila 19. člena Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost, in sicer da lahko države članice v primeru prenosa celotnih sredstev podjetja ali dela sredstev podjetja za plačilo ali brez plačila ali kot vložek v podjetje štejejo, da ni bila opravljena nobena dobava blaga in da se oseba, kateri je blago preneseno, obravnava kot naslednik prenosnika.

(2) V njegovem 73. členu je določeno, da če odvetnik umre ali mu preneha pravica opravljanja odvetniškega poklica, se določi prevzemnik njegove pisarne z odločbo o izbrisu iz imenika odvetnikov (prvi odstavek); prevzemnik odvetniške pisarne je dolžan čimprej, najpozneje pa v roku 60 dni, obvestiti stranke o prenehanju opravljanja odvetniškega poklica njihovega bivšega zastopnika in jim dati na razpolago spise v njihovih zadevah z opozorilom, da posle, ki jih je vodil njihov bivši zastopnik, lahko same nadaljujejo ali pooblastijo drugega odvetnika (drugi odstavek); prevzemnik odvetniške pisarne je dolžan in upravičen, da do izjave stranke zastopa njeno korist tudi brez posebnega pooblastila (tretji odstavek).