Jedro

V 102. členu ZDoh-1 je sprejet koncept horizontalne izravnave izgub, kar pomeni, da lahko pride do izravnave le v okviru posamezne vrste dohodka. Zato davčni organ v določbah ZDoh-1 ni imel podlage za uporabo tistih določb, s katerimi je določeno znižanje davčne osnove za zavezance od dohodka iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti, s katerimi tožnik utemeljuje pravico do znižanja davčne osnove od dohodka iz dejavnosti.

Izrek

Tožba se zavrne.

Vsaka stranka nosi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Z odločbo navedeno v uvodu sodbe je davčni urad odpravil odločbo o odmeri dohodnine za leto 2005 s šifro 99 029690-010860/05 z dne 30.7.2006 in je zavezancu A.A. za leto 2005 odmeril dohodnino v znesku 14.119,97 EUR. Ugotovil je, da plačana akontacija dohodnine znaša 19.065,84 EUR in da presega odmerjeno dohodnino za 4.945,87 EUR. Odločil je, da se s poračunom dohodnine vrnjene po odpravljeni odločbi, zavezancu vrne 2.694,08 EUR v 30 dneh po vročitvi te odločbe s posebno nakaznico. V obrazložitvi odločbe davčni urad povzema vsebino odločbe o odmeri dohodnine za leto 2005 z dne 30.7.2006 in navaja okoliščine zaradi katerih je bil dne 16.3.2007 izdan sklep o obnovi postopka odmere dohodnine za leto 2005. V obnovljenem postopku je bilo ugotovljeno, da je bil zavezancu v osnovo za odmero dohodnine za leto 2005 vštet dobiček od dejavnosti v znesku 5.739.429 SIT in akontacija davka v znesku 1.856.960 SIT. Z upoštevanjem na novo ugotovljenih dejstev pa prihodkov in odhodkov samostojnega podjetnika ni bilo. Zato davčni urad ugotavlja, da so bila dejansko opravljena le izplačila A.A. kot direktorju družbe B. d.o.o. in se lahko štejejo le kot dohodek iz drugega pogodbenega razmerja v skladu s 1. in 2. odstavkom 26. člena ZDoh-1 (Uradi list RS, št. 21/06 – UPB-3). Z upoštevanjem navedenih dejstev, je davčni urad v skladu z določbo 102. člena ZDoh-1 na podlagi zavezančeve napovedi za odmero dohodnine za leto 2005 ugotovil letno davčno osnovo, v kateri je dobiček iz dejavnosti označen z O. V obrazložitvi navaja podatek o drugih dohodkih, stroških in zmanjšanjih na podlagi katerih ugotavlja, da znaša letna davčna osnova 10.845.430 SIT. Ta osnova je bila zavezancu v skladu z določbami ZDoh-1 zmanjšana za splošno olajšavo v znesku 564.400 SIT (105. člen v zvezi z 2. odst. 134. člena ZDoh-1) in v znesku 206.735 SIT (1. in 3. do 10. točki 1. odst. 112. člena ZDoh-1) ter za posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane v višini 699.750 SIT. Tako znaša osnova za dohodnino 9.374.545 SIT, od katere je bila zavezancu z upoštevanjem stopenj določenih v 134. členu ZDoh-1 odmerjena dohodnina za leto 2005 v višini 3.383.709 SIT. Ker je bil po odpravljeni odločbi zavezancu vrnjen znesek 539.618 SIT, znaša razlika do vračila po tej odmerni odločbi 645.609 SIT, ki se zavezancu vrne. Zavezancu pojasnjuje, da je bil preračun v eure opravljen po tečaju zamenjave 239,640 tolarjev za euro v skladu z Uredbo Sveta (ES) št. 1086/2006 z dne 11. junija 2006 o spremembah Uredbe (ES) št. 2866/98 o menjalnih razmerjih med eurom in valutami držav članic, ki sprejmejo euro. Pritožba A.A. zoper navedeno odločbo je bila z odločbo Ministrstva za finance številka DT-499-01-510/2007-2 z dne 30.7.2010 zavrnjena. Pritožbeni organ v obrazložitvi odločbe zavezancu, ki meni, da bi morala biti letna davčna osnova v zvezi z opravljanjem dejavnosti zmanjšana še za plačane prispevke za socialno varnost v višini 1.873.911 SIT, ob uporabi določb 43., 46. in 64. člena ZDoh-1, pojasnjuje, da bi nesporno dejstvo, da znašajo prihodki v okviru opravljanja dejavnosti 0 SIT, po odbitku prispevkov za socialno varnost, pomenilo v davčnem letu izgubo zavezanca iz naslova dejavnosti. Po ZDoh-1 imajo davčni zavezanci glede izgub iz naslova opravljanja dejavnosti namreč pravico do prenosa izgub tako, da so upravičeni le-to uveljavljati kot zmanjšanje pozitivne davčne osnove iz dejavnosti v prihodnjih letih. Ker se v okviru tekočega leta sama izguba pri dejavnosti ne more upoštevati, to pomeni, da se pri dohodnini upošteva davčna osnova v višini 0 SIT in da se izguba iz tega naslova uveljavlja v naslednjih letih pri ugotavljanju osnove iz dejavnosti in posledično pri ugotavljanju dohodninske osnove v prihodnjih letih. Zato za upoštevanje izgube iz dejavnosti v okviru dohodnine v tekočem letu ni zakonske osnove. Drugostopni organ na podlagi navedenega pritožbi A.A. ni mogel ugoditi.

Tožnik s tožbo izpodbija dokončno odločbo davčnega urada z dne 17.5.2007 iz vseh razlogov, predvsem zato ker v postopku za izdajo izpodbijane odločbe ni bil ali ni bil pravilno uporabljen zakon in je bilo nepravilno in nepopolno ugotovljeno dejansko stanje. Navaja, da davčni urad v izpodbijani odločbi ni upošteval že plačanih prispevkov za socialno varnost (pod rubriko 2100) in mu je zato ugotovil previsoko davčno osnovo za odmero dohodnine za leto 2005. V skladu z veljavno zakonodajo pa bi se morala tožniku davčna osnova za leto 2005 zmanjšati za že plačane prispevke za socialno varnost v višini 1.873.911 SIT. S sklicevanjem na določbe 35., 43., 46. in 102. člena ZDoh-1 utemeljuje trditev, da je davčna osnova iz naslova dohodka, doseženega z dejavnostjo lahko tudi negativna in da iz zakonskih določb ne izhaja, da davčna osnova od dohodka iz tega naslova ne more biti enaka 0. Ker daje zakon dohodninskemu zavezancu možnost izbire ali bo v tekočem letu uveljavljal negativno davčno osnovo, ali te negativne davčne osnove ne bo uveljavljal in jo bo pokrival v naslednjih zaporednih letih, z zmanjšanjem davčne osnove za ta leta, se tožnik ne strinja s stališčem tožene stranke. V zvezi s tem navaja, da je sam v letu 2006 zaprl poslovni subjekt A.A. s.p. in da je ob upoštevanju stališča tožene stranke oškodovan v primerjavi z drugimi zavezanci, ki nadaljujejo s poslovanjem. V nadaljevanju z uporabo določbe 12. odstavka 102. člena ZDoh-1, ki se nanaša na dohodek iz osnovne kmetijske in gozdarske dejavnosti, utemeljuje trditev, da je bil namen zakonodajalca da pri ugotavljanju letne davčne osnove za tekoče leto lahko zavezanec uveljavlja tudi negativno davčno osnovo iz dohodka od dejavnosti. Navaja, da je davčni učinek povsem enak tako v primeru, da zavezanec uveljavlja negativno davčno osnovo, kot v primeru, da uveljavlja izgubo kot zmanjšanje davčne osnove od dohodka iz dejavnosti v naslednjih zaporednih petih letih. Na podlagi navedenega tožnik meni, da davčni organ ni imel nobenega razloga za to, da tožniku ni priznal pravice do uveljavljanja negativne davčne osnove. Toženi stranki očita, da sta njena organa z enostranskim in samovoljnim konstruiranjem namena, ki ga je imel zakonodajalec, kršila temeljno ustavno načelo delitve oblasti na zakonodajno, izvršilno in sodno in načelo pravne države in zaupanja v pravo. Tožnik, ki meni, da je davčni organ tekom postopka in pri izdaji odločbe storil bistvene kršitve pravil postopka, zmotno ugotovil dejansko stanje in zmotno uporabil materialne predpise, sodišču predlaga, da tožbi ugodi izpodbijano odločbo odpravi in samo, po izvedeni glavni obravnavi ali brez nje, odloči o stvari oz. podrejeno pristojnemu organu naloži, kakšen upravni akt naj izda in toženi stranki naloži plačilo stroškov postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo povzema razloge s katerimi je utemeljila zavrnitev tožnikove pritožbe zoper izpodbijano odločbo. V nadaljevanju pa navaja, da ZDoh-1 v 102. členu omogoča le horizontalno izravnavo oziroma pobot izgub (izravnava v okviru posamezne vrste dohodka), ne pa vertikalne (izravnava med različnimi vrstami dohodka). Zavezancem, ki pri opravljanju dejavnosti izkažejo izgubo, pa je dana možnost, da izgube, ki jih niso mogli izravnati v enem davčnem obdobju (ker ni bilo dobička, ki bi ga lahko znižali na račun izgub), prenesejo v breme bodočih dobičkov iz dejavnosti. Zato se po mnenju tožene stranke tožnik moti, ko navaja, da zavezanec lahko izbira med načini izravnave izgub in sicer, da lahko izbira ali bo z izgubo pokrival dobiček v prihodnjih letih, ali pa bo uveljavljal celotno izgubo v tekočem letu tako, da bo z dobičkom zmanjševal pozitivne davčne osnove drugih vrst dohodka. Določba 46. člena ZDoh-1 je tako le podlaga za uveljavljanje edine ugodnosti, s katero lahko zavezanec ugotovljeno izgubo pokriva z zmanjševanjem davčne osnove od dohodka iz dejavnosti v naslednjih zaporednih sedmih letih.

Tožba ni utemeljena.

Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, ima oporo v citiranih materialnih predpisih ter izhaja iz podatkov v upravnih spisih. Tožena stranka je v obrazložitvah obeh odločb podala pravilne razloge za svojo odločitev. Sodišče zato v celoti sledi njeni obrazložitvi in ponovno ne navaja razlogov za svojo odločitev (2. odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu – Uradni list RS, št. 105/06 in 62/10 – ZUS-1). V zvezi z navedbami v tožbi pa še dodaja: Po oceni sodišča je zmotno stališče tožnika, ki meni, da so zatrjevani tožbeni razlogi nepravilno ugotovitve dejanskega stanja in s tem v zvezi zatrjevanih kršitev materialnega zakona, podani z okoliščinami, na katere se sklicuje. Ob nespornem dejstvu, da tožnik kot samostojni podjetnik v letu 2005 v okviru opravljanja dejavnosti ni imel prihodkov, kar pomeni, da so znašali prihodki iz tega naslova 0 SIT, pomeni upoštevanje plačanih obveznih prispevkov za socialno varnost v skladu z določbo 43. člena ZDoh-1 (Uradni list RS, št. 59/06 – ur. preč. bes.), da je imel tožnik v davčnem letu 2005 izgubo. Iz določb ZDoh-1, s katerimi je tožena stranka (v izpodbijani odločbi in dodatno v odločbi pritožbenega organa) utemeljila razloge za svojo odločitev, tudi po presoji sodišča ne izhaja, da se lahko davčna osnova od dohodka iz dejavnosti, v primeru ugotovljene izgube, zmanjša za plačane obvezne prispevke za socialno varnost. Ker iz 102. člena ZDoh-1 niti iz drugih določb ZDoh-1, na katerih utemeljuje tožnik pravico do znižanja letne davčne osnove za leto 2005 za znesek plačanih obveznih prispevkov v letu 2005, ne izhaja, da zavezanec lahko izbira med načini izravnave izgub, tudi sodišče nima podlage za takšno tolmačenje zakona kot ga podaja tožnik v tožbi. V 102. členu ZDoh-1 je kot to pravilno navaja tožena stranka v odgovoru na tožbo, sprejet koncept horizontalne izravnave izgub, kar pomeni, da lahko pride do izravnave le v okviru posamezne vrste dohodka. Zato tudi po presoji sodišča davčni organ, v določbah ZDoh ni imel podlage za uporabo tistih določb, s katerimi je določeno znižanje davčne osnove, za zavezance od dohodka iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti, s katerimi tožnik utemeljuje pravico do znižanja davčne osnove od dohodka iz dejavnosti. Iz navedenih razlogov so neutemeljeni tudi tožbeni očitki, da je tožena stranka z izpodbijano odločbo samovoljno uporabila zakon in s tem kršila temeljna ustavna načela. Ker temelji izpodbijana odločitev na nespornem dejstvu, da je dohodek iz dejavnosti za leto 2005 znašal 0 SIT, tožnik pa tega dejstva z navedbami v tožbi ne izpodbija, sodišče ni imelo podlage za ugotavljanje pravno nepomembnih dejstev in okoliščin, za katere tožnik v tožbi predlaga dokaze.

Glede na navedeno je sodišče na podlagi dejanskega stanja ugotovljenega v izpodbijani odločbi tožbo kot neutemeljeno zavrnilo po 1. odstavku 63. člena ZUS-1. Izrek o stroških temelji na določbi 4. odstavka 25. člena ZUS-1, po kateri trpi vsaka stranka svoje stroške, če sodišče tožbo zavrne.