Jedro

Pri ugotavljanju davčne osnove z oceno je na davčnem organu, da izbere metodo, le-te pa ni dolžan dopolnjevati še z drugimi metodami in tudi ne upoštevati še drugih podatkov iz tretjega odstavka 68. člena ZDavP-2. Posebna komunikacija v davčnem postopku ni bistvena, saj se vsa relevantna dejstva praviloma dokazujejo listinsko. Ko gre za oceno, davčni organ ni dolžan preveriti celotnega poslovanja davčnega zavezanca, temveč zadostuje, da zbere zadostno količino podatkov, iz katerih je mogoče ugotoviti davčno osnovo vsaj z zadostno stopnjo verjetnosti.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II.Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo tožniku v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora obračunavanja in plačevanja davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) in akontacije dohodnine od davka iz dejavnosti za obdobje od 1. 1. 2010 do 31. 12. 2010 dodatno odmeril in naložil v plačilo akontacijo dohodnine za leto 2010 v znesku 143 633,86 EUR in pripadajoče obresti (I. točka izreka) ter DDV za isto davčno obdobje po stopnji 20% v znesku 4 472,56 EUR in po stopnji 8,50% v znesku 33 243,18 EUR ter k obema zneskoma pripadajoče zamudne obresti (III. točka izreka), medtem ko je glede predhodne akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti za leto 2011 odločil, da se le-ta ne določi, obračunajo in naložijo pa se v plačilo obresti od neplačanih mesečnih obrokov prehodne akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti za leto 2011 v višini 1 909,99 EUR (II. točka izreka).

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe v pogledu inšpiciranja prihodkov (v povezavi s stroški nabave in prodaje pijač in hrane) sledi, da je bil zadevni inšpekcijski pregled opravljen po tem, ko je bilo že opravljenih več inšpekcijskih pregledov blagajniškega poslovanja in po tem, ko je bila kontrola fotografiranih računov ter njihovega ujemanja s kopijami računov, ki jih hrani tožnik in ki so podlaga za knjiženje prihodkov. Pri tem je bilo ugotovljeno, da se kopije računov, ki jih hrani tožnik, ne ujemajo s fotografiranimi računi, saj določenih postavk na kopijah originalnih računov ni, zneski izdanih računov na kopijah računov pa so nižji od zneskov na originalnih računih, kar pomeni, da so bile določene postavke na računih izbrisane. Glede na vse inšpicirane račune je bila hrana brisana v višini 64,36% in pijača v višini 64,80%, kot to sledi iz izračuna, razvidnega iz tabele na 6. strani odločbe.

V zaključkih registrskih blagajn, ki so podlaga za evidentiranje prihodkov, so tako zajeti tudi računi, ki niso identični originalnim računom in ki ne zajemajo vse hrane in pijače, zato so dnevni zaključki blagajn manjši, kot bi morali biti. Da tožnik ne evidentira vsega prometa, pa po presoji davčnega organa prve stopnje dokazujejo tudi ugotovitve, ki izhajajo iz pregledanih računov, ki so navedeni v tabeli na straneh od 8 do 11 izpodbijane odločbe, saj vsebina teh računov nakazuje, da je tožnik tudi na teh računih brisal postavke prodane hrane in pijače, razen ene ali dveh postavk. Na ta način so bili dnevni izkupički nižji, s tem pa so bili nižji tudi prihodki.

Davčni obračun torej po ugotovitvah inšpekcije ne izkazuje dejanskega stanja prihodkov in odhodkov, saj ni bil evidentiran ves dejansko opravljen promet. Računalniški program „Pos elektronček“ omogoča poseganje v knjižene podatke oziroma brisanje določenih postavk na izdanih računih in s tem preračunavanje nabav in zalog glede na prodajo, to pa dokazujejo tudi nizki povprečni pribitki, ki odstopajo od izkustvenih pribitkov. Pribitki za posamezne vrste hrane in pijače, ki jih je izračunal davčni organ na podlagi tožnikovih evidenc o nabavi in porabi hrane in pijače ter analize porabe in prodaje, ki jo je naredil tožnik, namreč odstopajo (so višji) od tistih, ki so bili upoštevani v davčnem obračunu. Tako je bil v inšpekcijskem postopku izračunan povprečni pribitek za prodajo hrane v višini 3,66 in za prodajo pijače v višini 4,40, medtem ko tožnik izkazuje, da je v letu 2010 dosegel pri prodaji pijač in hrane koeficient pribitka 2,50, ta pa odstopa tudi od koeficientov pribitkov, ki so poznani iz inšpekcijske prakse (3,79 za prodajo pijač in jedi skupaj). Poleg tega se ugotavlja, da tožnik ni želel predložiti vseh zahtevanih podatkov ter da je predložil normative, ki jih je nato med inšpekcijskim pregledom popravljal ter s tem zniževal ugotovitve davčne inšpektorice, kar vse kaže na to, da napovedani prihodki, izkazani v davčnem obračunu za leto 2010 niso sorazmerni napovedanim odhodkom in da je zato utemeljeno, da se davčna osnova ugotavlja s cenitvijo. V tej zvezi davčni organ še poudari, da se je opravila ocena davčne osnove na podlagi tretjega odstavka 68. člena in prvega odstavka 128. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) v korist tožnika, in sicer na podlagi ugotovljenega povprečnega koeficienta pribitka za hrano in pijačo in na podlagi podatkov o porabi hrane in pijače po nabavni vrednosti, ki jih je predložil tožnik in ne po prvem odstavku 68. člena zaradi brisanih računov, po katerih so prihodki nižji za 64,30%, saj ni bilo ugotovljeno, da bi tožnik ne knjižil odhodkov.

Prihodke od prodaje se nato oceni tako, da se nabavna vrednost prodane hrane poveča za koeficient pribitka 3,66 in znaša 1.021.546,37 EUR, kar je za 391.096,19 EUR več, kot je tožnik izkazal v obračunu akontacije dohodnine. Prihodki od prodaje pijače pa se oceni tako, da se nabavna vrednost prodane pijače poveča za koeficient pribitka 4,40 in znašajo 209.943,54 EUR, kar je za 22.362,82 EUR več, kot je izkazano v obračunu akontacije dohodnine. Ocenjeni prihodki skupaj tako znašajo 1.043.909,19 EUR in so večji skupaj za 413.459,01 EUR. Pri ugotavljanju odhodkov pa se upoštevajo podatki tožnika, z izjemo postavke „odpis drobnega inventarja“, ki se zmanjša za znesek 768,40 EUR in znaša 12.325,33 EUR namesto knjiženih 13.093,73 EUR.

Na tej podlagi davčni organ, potem ko zavrne pripombe na zapisniške ugotovitve kot neutemeljene, ponovno izračuna davčno osnovo za obračun akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti, ki sedaj znaša 357.488,20 EUR, obračunana akontacija pa 143.633,86 EUR, ki se kot v celoti neplačana nalaga tožniku z izpodbijano odločbo v plačilo. Predhodne akontacije dohodnine od dohodka od opravljanja dejavnosti za leto 2011 se tožniku ne naloži, ker rok za predložitev davčnega obračuna (31. 3. 2012) poteče pred pravnomočnostjo odločbe. Zato se mu obračunajo samo obresti od zapadlosti neplačanih mesečnih obrokov predhodne akontacije, ki po izračunu davčnega organa znašajo 11.969,49 EUR in dospejo v plačilo zadnji dan obdobja, plačani pa morajo biti v desetih dneh po dospelosti.

S cenitvijo ugotovljena višina neevidentiranih prihodkov od prodaje pijač in hrane predstavlja tudi osnovo za obračun DDV na podlagi določb 33., prvega odstavka 36. in 41. člena Zakona o davku na dodano vrednost (ZDDV-1). Osnova za obračun DDV od prodaje pijač predstavlja povečanje prihodkov od prodaje pijač, ki znaša 22.362,82 EUR. Osnova za obračun DDV od prodaje hrane predstavlja povečanje prihodkov od prodaje hrane in znaša 391.096,19 EUR. Obveznost za dodatno obračunani DDV po stopnji 20% (pijača) oziroma po stopnji 8,5% (hrana) tako znaša skupaj 37.715,74 EUR oziroma mesečno 3.142,98 EUR.

Podlaga za obračun obresti pa so določbe 95. člena ZDavP-2, s tem da je njihov obračun je razviden iz dveh tabel na 52. strani odločbe.

Drugostopni davčni organ je pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. V svojih razlogih v celoti sledi odločitvi in razlogom prve stopnje. V zvezi s pritožbenimi navedbami dodaja, da so tudi po njegovi presoji v konkretnem primeru izpolnjeni pogoji, ki jih za cenitev določa 68. člen ZDavP-2. Razlogi za cenitev so jasno razvidni iz obrazložitve odločbe. Pri tem je bilo kot nesporno ugotovljeno, da se kopije treh računov, ki jih hrani tožnik, ne ujemajo s fotografiranimi računi, ne po postavkah in ne po zneskih izdanih računov. Pri inšpiciranju kopij računov, izdanih preko registrske blagajne, je bilo razen tega ugotovljeno, da so na njih samo posamezne postavke (za prodajo embalaže ali posamezno vrsto hrane in pijače), za katere ni verjetno, da bi predstavljale samostojno naročilo in kar kaže na prirejanje računov. Ugotovljeni in podrobno obrazloženi so bili tudi prenizki povprečni pribitki, kar vse vzbuja dvom v pravilnost izkazanih prihodkov in utemeljuje narejeno oceno. V zvezi s pritožbenim ugovorom, da brisanja podatkov ni bilo ter da je program deloval nepravilno, pa že prvostopni organ pravilno odgovori, da ni verjetno, da bi program deloval (nepravilno) na opisan način, to je, da bi brisal s kopij računov le določene podatke o hrani in pijači, razen podatkov o zneskih majhne vrednosti, zneske popravljenih računov pa pravilno zajel v dnevnih zaključkih. Tudi iz predloženega delovnega naloga serviserja ne izhaja, da bi težave z gonilniki strojne opreme lahko povzročile brisanje podatkov. Vsebina računa s kontrolnega traku se vsekakor mora ujemati z izdanim računom, tega pa tožnik ni zagotovil. Drugostopni organ se strinja tudi z narejeno oceno in z načinom njene izvedbe. Iz podatkov spisov je razvidno, da je prvostopni organ izhajal izključno iz dokumentacije in podatkov, ki jih je predložil tožnik. Cenitev je bila izvedena korektno in jo je mogoče preizkusiti. Ugovor tožnika, da bi moral prvostopni organ upoštevati popravljene normative, ki jih je tožnik predložil v pripombah na zapisnik, je po presoji druge stopnje neupošteven, ker tožnik svojih trditev o tem, da so bili prvotno predloženi normativi napačni, z ničemer ne dokaže. Kot neupoštevne zavrne tudi fotografije o izdelavi pic in devetih jedi, saj iz fotografij niso razvidni podatki o količini posameznih sestavin jedi in zato ne predstavljajo dokaza v tej smeri. Izračuni v tabeli na strani 48/54 izpodbijane odločbe, ki so po pritožbenih navedbah napačni, izhajajo iz tožnikovih podatkov oziroma izpisov in so bili kot takšni tudi upoštevani. Glede na navedeno pa je posledično utemeljen tudi obračun DDV.

V zvezi s pritožbenimi ugovori, ki se nanašajo na vodenje postopka, drugostopni organ meni, da opustitev sklepnega razgovora ne pomeni bistvene kršitve, saj iz zbranih podatkov ni razvidno, da bi prav to vlivalo na zakonitost izpodbijane odločbe. Kot neutemeljen zavrača tudi ugovor kršitev načela zakonitosti in materialne resnice ter poudari, da je prvostopni organ pri oceni uporabil izključno tožnikove podatke, ugotavljala pa se je (v skladu z 68. členom ZDavP-2) verjetna davčna osnova, ker dejanskih rezultatov poslovanja ni bilo mogoče zanesljivo ugotoviti. Cenitev je obrazložena tako, da omogoča preizkus uporabljenih podatkov, kot tudi metode in rezultata. Tožnik pa ni izkazal, da bi bila davčna osnova od ocenjene nižja.

Tožnik vlaga tožbo zoper celotno odločbo in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. Tožbo vlaga zaradi nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja, nepravilne uporabe materialnega prava in zaradi kršitev pravil postopka.

V tožbi navaja, da pri izpodbijanju prvostopne odločbe iz razloga, ker za ugotavljanje davčne osnove s cenitvijo po postopku iz 68. člena ZDavP-2 ni podlage, ne vztraja, ker ocenjuje, da je zelo majhna verjetnost, da bi s tem ugovorom uspel. Izpodbija jo zaradi drugih napak in kršitev, zaradi katerih meni, da je izpodbijana odločba nezakonita.

V pogledu kršitev pravil postopka navaja, da mu ni bilo omogočeno sodelovati v postopku na način, da bi lahko uveljavil pravico iz 6. odstavka 68. člena ZDavP-2 in na ta način uveljavil pravice in interese, ki jih ima kot davčni zavezanec v postopku ocene, kar je absolutna bistvena kršitev pravil postopka in s tem razlog za odpravo odločbe. Komunikacija tožnika z inšpektorico je potekala na način, ki je opisan na 42. strani izpodbijane odločbe. V razgovoru je inšpektorica dejansko predstavila tožniku ugotovitve iz zapisnika, s tem da je bil tožnik takrat prvič seznanjen z metodo cenitve davčne osnove in torej z ugotovitvami, ki so bile ključne tudi v kasnejši odločbi. Poleg tega se razgovor ni končal na normalen način, temveč z nenadno prekinitvijo s strani inšpektorice. Tožnik je nato zares imel možnost da v roku 10 dni pripravi pripombe, pojasnila in dokazila, toda na naslednjem sestanku z dne 5. 12. 2011, katerega potek ni razviden iz odločb, inšpektorica ni dopustila, da bi tožnik pojasnil in dokazal vse, kar je želel, s tem pa tožniku ni bila dana možnost, da izpodbije ugotovitve iz osnutka zapisnika, zlasti glede povprečnega pribitka na hrano in pijačo, čeprav je po šestem odstavku 68. člena ZDavP-2 imel pravico, da dokaže nižjo davčno osnovo. Omenjeni sestanek je bil zadnji osebni kontakt tožnika z inšpektorico, ki je bil namenjen ugotavljanju in razčiščevanju dejstev, čeprav je bilo očitno, da stanje ni razčiščeno. Listinske dokaze o tem, da je davčna osnova nižja, je tožnik nato predložil v pripombah na zapisnik. Sklepnega pogovora namreč pred tem ni bilo, čeprav je tožnik pričakoval še en osebni stik z inšpektorico. Opustitev sklepnega razgovora je zato nesporna kršitev pravil postopka. Tožnik se razgovoru ni izogibal, predlagal je drug datum, ki pa ga inšpektorica enostavno ni upoštevala in sklepnega razgovora ni izvedla, s tem pa tožniku, glede na opisani potek dogodkov, ni bila dana možnost sodelovati in uresničevati svojih pravic in je zato kršitev bistvena. Bistvena pa je tudi zato, ker tožnik ni bil opozorjen na svoje pravice po šestem odstavku 68. člena ZDavP-2 in ker je bil rok za predložitev normativov (5 dni), ki mu ga je določil davčni organ med pregledom, prekratek, kasnejših pojasnil v tej zvezi pa inšpektorica, po mnenju tožnika neupravičeno, ni hotela sprejeti.

Normative za kosila in menije ter druge številne dokaze je tožnik predložil v pripombah na zapisnik, ki pa jih davčni organ ni dovolj skrbno obravnaval. Razlogi za zavrnitev normativov so le spekulacije in domneve davčnega organa, saj tožnikovih navedb dejansko sploh ni preverjal. Izračun povprečnega pribitka za hrano zato temelji na zmotnih podatkih o normativih za jedi, ki so posledica dejstva, da so v prvih predloženih normativih napake, da davčni organ ni hotel sprejeti popravkov ter tega, da pri izračunu ni upošteval normativov za kosila in menije, čeprav jih je tožeča stranka predložila v pripombah na zapisnik. Vsi dokazi, ki jih je predlagal tožnik, so bili zavrnjeni. Predvsem pa ne drži trditev davčnega organa, da je bil tožnik dolžan imeti normative ter na takšni trditvi utemeljeno omejevanje pravice tožeče stranke iz šestega odstavka 68. člena ZDavP-2. Zato davčni organ ni imel podlage, da na način, razviden s strani 46 odločbe, zavrne dokaze iz prilog 10-13 k pripombam na zapisnik.

Metoda ocene (ugotavljanje povprečnega pribitka) je sicer ustrezna, vendar pa bi moral davčni organ po mnenju tožnika ugotovitve, glede na določbo tretjega odstavka 68. člena ZDavP-2, preverjati še z ugotavljanjem drugih dejstev, še zlasti zato, ker so bili normativi nepopolni oziroma ne dovolj točni. Poleg tega davčni organ ni izbral ustreznega vzorca podatkov za izračun povprečnega pribitka, pri izračunu pa so bile narejene tudi konkretne računske napake. Pri pijačah je davčni organ upošteval 27 izbranih pijač, medtem ko je ta podatek po izračunu tožnika, ki je narejen za vse pijače, ki jih prodaja, pomembno drugačen. Zato bi moral davčni organ sprejeti tožnikov podatek, ki je znašal za leto 2010 4,08 in ne 4,40, kot je ugotovil v postopku davčni organ.

Nepravilno je izračunan tudi pribitek na hrano. Na prvem mestu gre za računsko nepravilnost, saj je davčni organ količino izpada upošteval od neto vrednosti namesto od bruto vrednosti posameznega živila. Zato je ugotovil premajhne vrednosti porabljenega živila in s tem premajhno nabavno vrednost živila ter previsok koeficient pribitka. Zato so vsi izračunani pribitki že iz tega razloga nepravilni in previsoki, previsoka pa je tudi ocenjena davčna osnova. Pribitek je dodatno neustrezno izračunan pri vseh jedeh, pri katerih je sestavina hobotnica, zaradi napačnega podatka o izplenu. Neustrezen je tudi vzorec jedi, na podlagi katerih je bil izračunan pribitek. Previsok pa je pribitek tudi zato, ker niso bile pri izračunu upoštevane ostale sestavine jedi, ki jih tožnik ne zaračuna posebej, npr. kruh), čeprav so te sestavine po obsegu tolikšne, da upoštevno znižujejo koeficient pribitka na hrano.

Glede ostalih očitnih napak, ki jih navaja davčni organ v zvezi s pogoji za oceno (razlike pri pijači, razlike pri pizzah, razlike med evidentirano in neevidentirano porabo), tožnik navaja in argumentira, da niso podane, oziroma da jih je v postopku ustrezno pojasnil. Vse navedeno pa po mnenju tožnika dokazuje, da dejansko stanje v izpodbijani odločbi ni bilo pravilno ugotovljeno in da je zato odločba nepravilna in nezakonita. Tudi če gre za oceno davčne osnove, le-ta ne sme temeljiti na pomanjkljivih ugotovitvah. Takšno stanje pa je posledica omejevanja tožnika v pravici po šestem odstavku 68. člena ZDavP-2, zato je treba po prepričanju tožnika postopek ocene ponoviti.

Tožnik opozarja še na neskladje med izrekom odločbe in obrazložitvijo, saj se izrek v točki III/1 ne sklada z ugotovitvami na strani 51 in 52 izpodbijane odločbe.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe.

Na naroku za glavno obravnavo stranki vztrajata pri svojih dosedanjih navedbah in predlogih.

Tožba ni utemeljena.

Če davčni organ ugotovi, da temelji obračun davka na neresničnih ali nepravilnih podatkih, oziroma če ugotovi, da prihodki, izkazani v obračunu davka niso sorazmerni odhodkom, izkazanim v davčnem obračunu in davčni zavezanec za to ne navede opravičljivih razlogov, lahko davčni organ ugotovi predmet obdavčitve s cenitvijo in na tej podlagi odmeri davek (prvi odstavek 68. člena ZDavP-2). S cenitvijo se določi verjetna davčna osnova. Verjetna davčna osnova oziroma z oceno določena davčna osnova se zniža, če zavezanec za davek dokaže, da je nižja (šesti odstavek istega člena).

Davčna osnova se torej po navedenih specialnih določbah ZDavP-2 ugotavlja v verjetni višini, torej z nižjo stopnjo zanesljivosti od tiste, ki jo narekuje načelo materialne resnice, na katerega se sklicuje tožnik v tožbi. Gre za odločanje, pri katerem dvom o resničnosti nekega dejstva ali okoliščine sicer ni izključen, istočasno pa so razlogi, ki govorijo za resničnost nekega dejstva, močnejši od razlogov, ki govorijo proti njegovemu obstoju. Nasprotno pa zakon za zavezanca za davek ne določa, da lahko verjetno dokaže, da je davčna osnova nižja. Zato zavezanca za davek pri dokazovanju bremeni načelo materialne resnice iz prvega odstavka 5. člena ZDavP-2, kar pomeni, da se ocenjena davčna osnova lahko zniža samo, če izven razumnega dvoma in na podlagi ustreznih (praviloma listinskih) dokazil dokaže, da je osnova nižja.

Razlogi, da se tožniku davčna osnova ugotovi z oceno (izbrisani podatki na računih za hrano in pijačo, ugotovljeno nesorazmerje med prihodki in odhodki) so v konkretnem primeru nedvomno podani in so v izpodbijani odločbi tudi obširno obrazloženi. Sicer pa jim tožnik v upravnem sporu več ne ugovarja. Sporna tudi ni metoda ocene kot takšna. Kolikor uveljavlja, da bi bilo potrebno poleg metode, ki jo je uporabil davčni organ, uporabiti še druge podatke oziroma še druge metode, pa tožnik nima prav, saj je na davčnem organu, da izbere metodo, le-te pa ni dolžan dopolnjevati še z drugimi metodami in tudi ne upoštevati še drugih podatkov iz tretjega odstavka 68. člena ZDavP-2, na katere se sklicuje tožnik v tožbi.

Podane tudi niso zatrjevane kršitve pravil postopka. Sklepni razgovor s tožnikom sicer ni bil opravljen, kar bi bila lahko kršitev pravil postopka, kolikor ne drži ugotovitev inšpekcije, da razgovor ni bil opravljen iz razlogov, ki so na strani tožnika. Vendar pa tudi v primeru, če bi bila kršitev postopka iz tega razloga podana, torej če bi sklepni razgovor izostal neopravičeno, po presoji sodišča kršitev ni bistvena in kot takšna ne predstavlja razloga za predlagano odpravo odločbe. Sodišče zato predlogu za izvedbo dokazov v zvezi z ugotavljanjem utemeljenosti tožnikovega izostanka z razgovora ni sledilo, tako kot mu tudi ni sledilo v zvezi z ugotavljanjem načina, po katerem je potekala komunikacija med tožnikom in inšpektorico, saj je ocenilo, da z ozirom na razloge, ki so navedeni v nadaljevanju, njihova izvedba za odločitev v zadevi ni potrebna. Tožniku je bilo namreč, glede na opravljena razgovora v teku nadzora (dne 21. 11. 2011 in 5. 12. 2011), na katerih so mu bile predstavljene ugotovitve inšpekcije in dana možnost, da poda pojasnila in predloži dokazila, ter z ozirom na možnost pripomb na zapisnik, po presoji sodišča v zadostni meri zagotovljeno, da sodeluje v postopku in da predstavi ter dokaže vse tisto, kar je kasneje zatrjeval v pritožbi in kar navaja v tožbi. V čem konkretno naj bi bil prikrajšan, namreč v tožbi ne pove. Tega tudi ni pojasnil na naroku. Kolikor poudarja pomen ustne oziroma osebne komunikacije, pa le-ta v davčnem postopku ni bistvena, saj se vsa relevantna dejstva praviloma dokazujejo listinsko. Možnost takšnega dokazovanja pa je tožnik nedvomno imel in jo je tudi izkoristil, saj je po podatkih spisov in nenazadnje po lastnih navedbah že v pripombah na zapisnik izpostavil vsa sporna dejstva in predložil kot dokaz za svoje navedbe vse listine, na katere se sklicuje tudi v tožbi.

Sodišče pa, enako kot drugostopni organ, pritrjuje tudi narejeni oceni (na podlagi ugotovljenega povprečnega koeficienta pribitka za hrano in pijačo in na podlagi podatkov o porabi hrane in pijače za leto 2010 po nabavni vrednosti za lokal A.), medtem ko tožbene ugovore v tej zvezi zavrača. Pri tem šteje za bistveno, da tožnik ob začetku inšpekcijskega pregleda ni imel (oziroma ni predložil) normativov, temveč jih je izdelal šele na podlagi izdanega sklepa med postopkom nadzora. Malo je namreč verjetno, da tožnik normativov, kljub temu da niso izrecno predpisani z zakonom (so pa obvezni po uzancah), sploh ne bi imel, saj na njih temelji kalkulacija cen, potrebni pa so tudi za (davčno) pripoznavanje stroškov materiala in storitev, kot se zahteva po SRS 14. 10 in s tem za kontrolo namenske porabe surovin oziroma materiala. Zato rok petih dni za pripravo normativov za jedi, ki jih je določil davčni organ s sklepom (za skupaj 27 postavk, od tega 3 menije in 1 kosilo), ni bil prekratek. S tem, ko so bili izdelani med postopkom, pa so se lahko prilagajali ugotovitvam nadzora, še posebej po tem, ko je davčni organ tožnika seznanil s svojimi izračuni pribitka. Že zato je davčni organ utemeljeno podvomil v spremembe normativov, ki jih je tožnik predložil v pripombah na zapisnik in jih kot ne dovolj verodostojnih pri odločanju ni upošteval. Razlogi, zakaj vanje dvomi, oziroma zakaj jih ne upošteva, so obširno navedeni na straneh od 44 do 49 odločbe in so po presoji sodišča, enako kot meni tožena stranka, dovolj prepričljivi. Nasprotno navedbam tožnika (z ozirom na brisanje podatkov na računih in s tem zavestno prirejanje poslovnih knjig) ni mogoče verjeti, dokazov, iz katerih bi izhajala nižja davčna osnova, kot se to zahteva po šestem odstavku 68. člena ZDavP-2, pa tožnik ni predložil. Ko gre za oceno, davčni organ ni dolžan preveriti celotnega poslovanja davčnega zavezanca, temveč zadostuje, da zbere zadostno količino podatkov, iz katerih je mogoče ugotoviti davčno osnovo vsaj z zadostno stopnjo verjetnosti. Tožnik zato ne more uspeti z ugovorom, da je bil vzorec jedi in pijač, ki ga je izbral davčni organ, (pre)majhen in zato neustrezna podlaga za izračun davčne osnove. Menijev in kosil pa davčni organ ni vključil v izračun pribitka zato, ker tožnik normativov zanje na podlagi izdanega sklepa in tudi še kasneje, med postopkom nadzora in po opravljenem razgovoru, ni predložil. Predložil jih je šele v pripombah na zapisnik, le-teh pa davčni organ iz že navedenih razlogov (zaradi možnega prilagajanja predstavljenim izračunom pribitka), po presoji sodišča upravičeno ni upošteval. Poleg tega davčni organ pravilno poudari, da bi morale biti že v normative vključene tudi ostale manjše sestavine, ki jih tožnik izpiše in ovrednoti posebej, in to šele v pripombah na zapisnik, in iz tega razloga pripombe zavrne. Glede nepravilnega izračuna odstotka odpada pri živilih nasploh in še posebej pri hobotnici pa iz tožnikovih navedb in izračunov ne sledi, v kolikšni meri prav zatrjevana napaka vpliva na višino pribitka in s tem na ocenjeno višino davčne osnove. To pa (z ozirom na majhna odstopanja pri posameznih izračunih) po presoji sodišča pomeni, da tožnik ni dokazal nižje davčne osnove, kot se to zahteva po določbah šestega odstavka 68. člena ZDavP-2 in da zato davčni organ tudi teh pripomb utemeljeno ni upošteval. Na ostale tožbene ugovore v zvezi z oceno (glede očitnih napak) je v zadostni meri odgovorjeno že na straneh 48 in 49 izpodbijane odločbe. Sicer pa gre pri spornih izračunih za podatke, ki po navedbah davčnega organa le „dodatno dokazujejo korigiranje prodaje z brisanjem postavk na računih“ in torej za ugotovitve, ki se nanašajo na razloge za oceno. O tem, da so razlogi za oceno podani, pa po presoji sodišča ni dvoma. Zato tako dodatne ugotovitve davčnega organa kot tožbeni ugovori v tej zvezi za odločitev o tožbi niso bistveni in jih sodišče kot takšnih posebej ne presoja.

Neskladje med III. točko izreka izpodbijane odločbe in obrazložitvijo odločbe, na katero utemeljeno opozarja tožnik v tožbi, pa je že odpravljeno s popravnim sklepom št. DT 0610-3223/2011-32-11-210-09 z dne 14. 2. 2013. Ugotovitvam inšpekcije, ki se nanašajo na inšpiciranje odhodkov in na obračun DDV, tožnik v tožbi ne ugovarja in jim tudi ni ugovarjal v postopku nadzora. Sodišča pa samo, ob preizkusu odločbe, ki ga opravi uradoma, nepravilnosti v tem delu izpodbijane določitve tudi ni našlo.

Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1.