Jedro

Po 22. členu ZDavP v zvezi z 275. členom ZUP lahko izredno pravno sredstvo odprave, razveljavitve oziroma spremembe odločbe po nadzorstveni pravici iz razloga napačne uporabe materialnega prava predlaga stranka. Obveznosti plačila davka od dohodkov iz dejavnosti ni mogoče presojati po določbah ZGD, ZTLR in ZOR, temveč po ZDoh v povezavi z ZDDPO in ZDavP.

Izrek

Pritožba se zavrne in se izpodbijana sodba potrdi.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je prvostopno sodišče na podlagi 2. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) zavrnilo tožnikovo tožbo zoper odločbo tožene stranke z dne 15.5.2003, s katero je ta zavrnila tožnikov predlog za odpravo, razveljavitev ali spremembo odločbe o odmeri davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 1997, ki jo je izdal Davčni urad Koper z dne 16.12.1998, po nadzorstveni pravici.

V obrazložitvi izpodbijane sodbe prvostopno sodišče navaja, da je odločitev tožene stranke sicer pravilna, vendar iz drugih razlogov, ki jih navede sodišče samo. Pojasni, da je določba 22. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP, Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 97/01) specialna določba glede na določbe Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP), saj določa svoje razloge za odpravo, razveljavitev ali spremembo odločbe po nadzorstveni pravici. Ker pa določba 22. člena ZDavP nima določb o tem, ali lahko izredno pravno sredstvo nadzorstveno pravico predlaga tudi stranka, se glede tega uporabljajo določbe ZUP (Uradni list RS, št. 80/99, 70/00 in 52/02). Po 275. členu ZUP pa lahko stranka zahteva le odpravo odločbe, ne pa tudi njeno spremembo ali razveljavitev, pri čemer po ZUP odločbe ni mogoče odpraviti po nadzorstveni pravici, če gre za očitno kršitev materialnih predpisov. Glede na to torej lahko zaradi kršitve materialnega predpisa odločbo odpravi po nadzorstveni pravici le nadzorstveni organ po uradni dolžnosti. Stranka namreč lahko odpravo odločbe zaradi kršenja materialnega predpisa zahteva v pritožbenem postopku. V tem primeru pa tožnik sam navaja, da bi lahko vložil pritožbo, pa je ni, in to brez posebej utemeljenih razlogov.

Zoper prvostopno sodbo se pritožuje tožnik zaradi nepravilne ugotovitve dejanskega stanja, nepravilne uporabe materialnega prava in kršitev pravil postopka ter predlaga, da pritožbeno sodišče izpodbijano sodbo spremeni tako, da se njegovi tožbi stroškovno ugodi, podrejeno pa, da se izpodbijana sodba razveljavi in zadeva vrne v novo sojenje. Navaja, da je v obravnavani zadevi izpodbijal dve odločbi tožene stranke, zato mu ni jasno, zakaj je z izpodbijano sodbo odločeno le o eni. Na to opozarja zgolj iz previdnosti, saj ni bil obveščen, da bi bili zadevi razdruženi, ločeno vpisani in podobno. Navaja, da je v času od vložitve tožbe do pritožbe prenehal opravljati dejavnost samostojnega podjetnika in gre torej za tožnika kot fizično osebo. Meni, da je kršitev predvsem v tem, da tožena stranka njegove vloge ni obravnavala po vsebini, prav tako je ni po vsebini obravnavalo prvostopno sodišče, on pa je v zapleteni situaciji, iz katere mora najti izhod. Uveljavljal je izredno pravno sredstvo odpravo odločbe po nadzorstveni pravici zaradi nepravilno in nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja in tudi zaradi zmotne uporabe materialnega prava, vendar se je tožena stranka opredelila le do razloga nepravilno in nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja, med tem, ko se je do drugega razloga, to je zmotne uporabe materialnega prava, opredelilo šele prvostopno sodišče. Razloge za predlagano izredno pravno sredstvo je navedel v predlogu. Tožena stranka pa je pogrešila, ko je navedla, da v določbah Zakona o gospodarskih družbah (ZGD), Zakona o temeljnih lastninsko-pravnih razmerjih (ZTLR) in Zakona o obligacijskih razmerjih (ZOR) in Ustave RS (URS) ni materialno-pravne podlage za odmero davkov iz dejavnosti. Lastništvo osnovnih sredstev bi se moralo presojati prav po navedenih zakonih. V izpodbijani sodbi pa je tudi napačno razložena uporaba 22. člena ZDavP in ZUP. Ne drži, da pravna pot, ki jo je uporabil, ni možna. Meni, da ZDavP dopušča uporabo tega pravnega sredstva, zato bi morala tožena stranka o njem odločiti po vsebini, saj je tudi upravičeni predlagatelj tega pravnega sredstva. Meni, da je v 275. členu ZUP pomotoma izpuščena beseda razveljavitev, da je zato razlaga te določbe s strani prvostopnega sodišča napačna. Še bolj napačna pa naj bi bila interpretacija 22. člena ZDavP, iz katere ne izhaja, da bi bilo mogoče to izredno pravno sredstvo uporabiti le po uradni dolžnosti.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba ni utemeljena.

V upravnem sporu se presoja zakonitost dokončnih upravnih aktov po dejanskem in pravnem stanju zadeve v času odločanja tožene stranke oziroma prvostopnega upravnega organa. To pomeni, da se v skladu z načelom zakonitosti za odločanje uporabljajo materialni in postopkovni predpisi, ki veljajo v času odločanja tožene stranke oziroma prvostopnega upravnega organa, kadar se v zadevi na prvi stopnji upravnega postopka odloča pri prvostopnem upravnem organu (upravna enota ali drug ustrezen prvostopni organ). Zato se v tem primeru glede uporabe izrednega pravnega sredstva odprave oziroma razveljavitve odločbe po nadzorstveni pravici, uporabljajo določbe ZDavP (Uradni list RS, št. 18/96-97/01) in ZUP (Uradni list RS, št. 80/99, do vključno novele B, Uradni list RS, št. 52/02).

Glede na navedeno sta po presoji pritožbenega sodišča, tožena stranka in prvostopno sodišče pravilno navajala in razlagala vsebino 22. člena ZDavP in 274. do 276. člena ZUP v tedaj veljavnem besedilu. V 22. členu ZDavP, ki je v obseženi vsebini specialna določba za razliko od določb 274. do 276. člena ZUP, so določeni organ za odločanje o nadzorstveni pravici; odločba, ki jo je mogoče s tem pravnim sredstvom napasti; rok za vložitev tega pravnega sredstva oziroma za odločitev o tem pravnem sredstvu po uradni dolžnosti; razlogi za to pravno sredstvo (1. odstavek); posebej pa v je v 2. odstavku določeno, da lahko odločbo o odmeri davkov glavni davčni urad (sedaj tožena stranka) odpravi, razveljavi ali spremeni po nadzorstveni pravici v petih letih od dneva, ko je postala dokončna, če je z njo prekršen materialni zakon. Ta določba torej pomeni, da lahko pristojni organ odločbo o odmeri davka po nadzorstveni pravici odpravi, razveljavi ali spremeni tudi v primeru, če je z njo prekršen materialni zakon. V 22. členu ZDavP ni določeno, ali se izredno pravno sredstvo (nadzorstvena pravica) lahko uvede le po uradni dolžnosti ali tudi na zahtevo stranke oziroma drugih pooblaščenih predlagateljev. Ker 22. člen ZDavP tega ne vsebuje, se tudi po presoji pritožbenega sodišča glede tega ustrezno uporabljajo določbe 274. do 276. člena ZUP. Ob odločanju tožene stranke in prvostopnega organa v tej zadevi je bilo v 2. stavku 2. odstavka 275. člena ZUP določeno, da organ odločbo lahko odpravi po nadzorstveni pravici tudi na zahtevo stranke, državnega tožilca ali državnega pravobranilca ali inšpektorja. Glede na to določbo pritožbeno sodišče meni, da je odpravo, razveljavitev oziroma spremembo odločbe o odmeri davka po nadzorstveni pravici lahko predlagala tudi stranka, in sicer tudi iz razloga, če je bil z odločbo prekršen materialni zakon.

Ni torej pravilno stališče prvostopnega sodišča, ki navaja, da iz tega razloga takšnega izrednega pravnega sredstva stranka ni mogla predlagati, ker je lahko predlagala iz tega razloga le odpravo odločbe, ZUP pa je v 2. odstavku 274. člena določal, da se iz razloga zmotne uporabe materialnega prava odločba lahko le razveljavi. V tem primeru, ko gre za odmerno odločbo glede davka, namreč glede razlogov za uporabo izrednega pravnega sredstva nadzorstvene pravice, ni mogoče uporabljati 274. člena ZUP.

Ne glede na to, da je prvostopno sodišče svojo sodbo zmotno utemeljilo prav na 274. členu ZUP, pa je njegova odločitev pravilna, saj je pritrdilo odločitvi tožene stranke. Ta pa je po presoji pritožbenega sodišča v obravnavanem primeru svojo odločitev, to je zavrnitev predloga tožnika za odpravo (razveljavitev oziroma spremembo) odločbe po nadzorstveni pravici pravilno utemeljevala po vsebini. Pritožbeno sodišče torej meni, da je v obravnavanem primeru odločitev tožene stranke pravilna in zakonita ter da je zanjo navedla pravilne in utemeljene razloge.

Eno temeljnih načel davčnega postopka je, da mora davčni zavezanec za davčne potrebe voditi predpisano evidenco in za vsak poslovni dogodek, pomemben za davčne potrebe, imeti shranjeno verodostojno listino, s katero dokazuje obstoj takšnega poslovnega dogodka oziroma razmerja (27. do 29. člen ZDavP in Slovenski računovodski standardi - SRS). Če takšnih verodostojnih listin davčni zavezanec nima, se takšen poslovni dogodek pri obračunu davkov ne upošteva (12. člen Zakona o davku od dobička pravnih oseb ZDDPO in SRS).

Glede na zgoraj navedeno načelo je po presoji pritožbenega sodišča pravilno in zakonito stališče tožene stranke, da, ob sicer zakoniti možnosti predlaganja uporabe izrednega pravnega sredstva nadzorstvene pravice iz razloga zmotne uporabe materialnega prava, ta razlog v obravnavanem primeru ni podan. Pritožbeno sodišče pritrjuje stališču tožene stranke, da za odločanje o davčnih obveznostih v tem primeru niso upoštevne določbe ZGD, ZTLR in ZOR, temveč le predpisi, ki se nanašajo na ugotavljanje, odmero in plačevanje davkov od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti. Če si tožnik materialno pravo razlaga drugače kot organ, to še ne pomeni, da je bilo materialno pravo zmotno uporabljeno. Po presoji pritožbenega sodišča je namreč tožena stranka v tem postopku pravilno presodila, da glede na okoliščine primera (ko tožnik pri inšpekcijskem pregledu ni dokazal, da bi bil lastnik poslovnih prostorov in šivalnih strojev, ki naj bi jih imel kot samostojni podjetnik v najemu, podjetje G d.o.o.) materialno pravo, to je Zakon o dohodnini, ZDavP ter ZDDPO, ki so pravno pomembni za odločanje v tej zadevi, niso bili napačno uporabljeni. Tožnik namreč ni z verodostojno listino izkazal zatrjevanega najemnega razmerja. Odločitev glede odmere davka pa ne vpliva na siceršnje lastništvo obravnavanih sredstev, na svobodo sklepanja pravnih poslov, samostojno podjetniško pobudo ipd. Vse to je bilo tožniku pojasnjeno že v zapisniku o pregledu njegovega poslovanja za leto 1997, ki mu je bil vročen, ga je podpisal ter, po podatkih spisov, nanj ni imel pripomb, prav tako se zoper odločbo o naknadni ugotovitvi osnove za plačilo davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 1997 ni pritožil. Pravilno in zakonito je tudi stališče tožene stranke, da iz razloga nepravilno oziroma nepopolno ugotovljenega dejanskega stanja ni mogoče predlagati izrednega pravnega sredstva odprave, razveljavitve oziroma spremembo odločbe po nadzorstveni pravici, kot to v tem primeru med drugim predlaga tožnik. Ta razlog namreč ni naveden med razlogi za uporabo tega izrednega pravnega sredstva v 22. členu ZDavP.

Glede na navedeno, je pritožbeno sodišče na podlagi 73. člena ZUS zavrnilo tožnikovo pritožbo kot neutemeljeno in potrdilo izpodbijano sodbo sodišča prve stopnje.

Ker tožnik s pritožbo ni uspel, v skladu s 154. členom ZPP, ki se v tem upravnem sporu uporablja na podlagi 1. odstavka 23. člena ZUS, sam trpi svoje stroške pritožbenega postopka.