Jedro

Pravica do odbitka vstopnega davka na dodano vrednost pri nabavi blaga se prizna le, če je promet blaga dejansko opravljen.

Izrek

I. Revizija se zavrne.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu - ZUS-1 zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju: revident) zoper odločbo Davčnega urada L. z dne 5. 6. 2001, v zvezi z odločbo tožene stranke z dne 19. 12. 2005, s katero je bila prvostopna odločba na podlagi odločbe Ustavnega sodišča U-I-356/02-14 z dne 23. 9. 2004 (Ur. l. RS, št. 109/2004) spremenjena tako, da zamudne obresti tečejo od dneva izvršljivosti prvostopne odločbe dalje do plačila. V preostalem delu pa je bila revidentova pritožba zavrnjena kot neutemeljena. Prvostopni davčni organ je odločil, da je revident dolžan plačati davek na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV) za leto 2000 v skupnem znesku 24.636.647,00 SIT v pripadajočimi zamudnimi obrestmi.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe se sodišče prve stopnje sklicuje na razloge, ki jih je v svoji odločbi navedla tožena stranka (drugi odstavek 71. člena ZUS-1), ostale tožbene ugovore pa zavrne kot neutemeljene.

3. Revident dovoljenosti revizije ne utemeljuje. Sodbo sodišča prve stopnje izpodbija zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu ter zmotne uporabe materialnega prava. Vrhovnemu sodišču predlaga, da reviziji ugodi, izpodbijano sodbo spremeni tako, da tožbi ugodi, oziroma, da izpodbijano sodbo razveljavi in vrne zadevo sodišču prve stopnje v novo sojenje. Priglaša tudi stroške revizijskega postopka.

4. Tožena stranka na revizijo ni odgovorila.

5. Revizija ni utemeljena.

6. Vrhovno sodišče ponovno odloča o vloženi reviziji, kajti sklep Vrhovnega sodišča X Ips 77/2008 z dne 10. 7. 2008, s katerim je bila revizija zavržena kot nedovoljena, je Ustavno sodišče z odločbo Up-2343/08-9 z dne 11. 6. 2009 razveljavilo in vrnilo zadevo Vrhovnemu sodišču v novo odločanje.

7. Revizija je dovoljena po 1. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Revident izpodbija celotno sodbo, s katero je bila zavrnjena tožba zoper prvostopni upravni akt, ki je bil delno spremenjen z drugostopnim upravnim aktom tako, da izpodbijana vrednost znaša 24.636.647,00 SIT oziroma sedaj 102.806,91 EUR. Ta znesek pa presega 20.000,00 EUR, določen v 1. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1. 8. Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku, na katerega je Vrhovno sodišče po drugem odstavku 85. člena ZUS-1 vezano, izhaja, da je revident leta 2000 uveljavljal odbitek vstopnega DDV od nabav goriva pri gospodarskih družbah XX d. d., YY d. o. o. in ZZ d. o. o. Za nekatere od teh nabav je bilo s primerjavo podatkov, ki so jih imele navedene družbe v svojih poslovnih evidencah, ugotovljeno, da navedene družbe obravnavanih računov niso imele evidentiranih v svojih evidencah ali pa so bili ti računi izdani drugim osebam in ne revidentu, oziroma so bili zneski na njih drugačni kot na računih, ki jih je predložil revident. Šlo je torej za fiktivno nabavo goriva.

9. Vrhovno sodišče je vezano na dejansko ugotovitev, da revident ni nabavil spornih količin goriva. Davčni zavezanec, identificiran za namene DDV, sme po prvem odstavku 40. člena Zakona o davku na dodano vrednost – ZDDV odbiti le tisti DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal pri dobavah blaga oziroma storitev. Zato revident v obravnavani zadevi nima pravice do odbitka vstopnega DDV za dobave spornega goriva, za katere je bilo ugotovljeno, da niso bile opravljene. To pomeni, da je odločitev sodišča prve stopnje v skladu z materialnim pravom.

10. Neutemeljeno je revidentovo sklicevanje, da imajo računi vse elemente 34. člena ZDDV. Revidentu se v postopku ne očita, da bi na računih manjkal kateri od elementov, določenih v 34. členu ZDDV. Očita se mu, da poslovni dogodki, ki naj bi jih računi prikazovali, sploh niso nastali, saj niso zavedeni v poslovnih knjigah „prodajalcev“. S tem pa je davčni organ utemeljeno podvomil v resničnost računov ter prevalil dokazno breme na davčnega zavezanca, da še kako drugače (ne le s predložitvijo obrazloženo dvomljivih računov) izkaže sporne nabave goriva. Dokazno breme izkazovanja poslovnega dogodka, za katerega revident trdi, da je nastal, pa je po presoji na njem (15. člen Zakona o davčnem postopku - ZDavP).

11. Na drugačno odločitev ne more vplivati revidentovo zatrjevanje, da naj bi posamezniki v družbi XX d. d. v letu 2000 masovno ponarejali račune. Iz te navedbe po presoji Vrhovnega sodišča še dodatno izhaja, da bi moral revident med upravnim postopkom (še z drugimi dokaznimi sredstvi) izkazati, da je vknjižene količine goriva dejansko nabavil. Tega pa ni storil. Ves čas postopka se namreč zgolj sklicuje na račune, ki jih je davčni organ argumentirano ocenil za neverodostojne oziroma nepristranske, ker ne izkazujejo dobav, ki bi se dokazano zgodile.

12. Z revizijo, za razliko od pritožbe, ni mogoče izpodbijati pravilnosti izvedbe postopka izdaje upravnega akta (prim. 2. točko prvega odstavka 75. člena in 1. in 2. točko prvega odstavka 85. člena ZUS-1), zato se Vrhovno sodišče ne opredeljuje do revizijskih navedb, ki se nanašajo na tovrstne kršitve. Vrhovno sodišče tudi ne vidi nasprotja med tem, kar se v zvezi z odločilnimi dejstvi navaja v razlogih sodbe o vsebini listin in zapisnikov o izpovedbah v postopku in med samimi temi listinami oziroma zapisniki. Odločitev davčnih organov, ki ji pritrjuje sodišče prve stopnje, namreč temelji na drugih razlogih, kot jih želi revident prikazati.

13. Neutemeljena je tudi revizijska navedba, da se sodišče prve stopnje do dokazov, ki jih je predložil revident, ni opredelilo, s čimer naj bi kršilo 8. točko drugega odstavka 339. člena ZPP, in zaradi česar naj bi bilo poseženo v njegovo ustavno pravico do sodnega varstva ter načelo kontradiktornosti. Sodišče prve stopnje je na 4. strani sodbe (pravilno) pojasnilo, da revidentovo sklicevanje na dejstvo, da razpolaga z originalnimi računi ne zadostuje. To pomeni, da popolna obličnost računa ne zadostuje, če se utemeljeno in obrazloženo podvomi v to, ali je poslovni dogodek sploh nastal, ter da vprašanje kazenske odgovornosti za račune z neresnično vsebino ni predmet upravnega postopka in upravnega spora. Zato se Vrhovno sodišče ne opredeljuje do nadaljnjih revizijskih navedb, povezanih z vprašanjem (ne)ponarejenosti računov.

14. Neutemeljena je revizijska navedba, da bi moralo sodišče prve stopnje prekiniti postopek, ker naj bi šlo za predhodno vprašanje obstoja kaznivega dejanja (prvi in tretji odstavek 48. člena ZUS-1). Ne gre za vprašanje obstoja kaznivega dejanja niti ne gre za predhodno vprašanje. Gre za vprašanje ugotavljanja dejanskega stanja – nastanek poslovnega dogodka – prodajo goriva. Noben od davčnih organov in tudi sodišče prve stopnje niso zahtevali, da bi moral revident izkazati neresničnost knjigovodskih listin prodajalcev. Je pa imel revident možnost dokazovati resničnost nabav goriva, vendar z drugimi dokazi, ne le s spornimi računi. Neutemeljeno je zato tudi revidentovo sklicevanje na kršitev 8. člena Zakona o splošnem upravnem postopku – ZUP in na to, da naj bi nosil neustavno odgovornost za neujemanje podatkov iz njegovih poslovnih knjig s podatki iz poslovnih knjig njegovih poslovnih partnerjev.

15. Vrhovno sodišče ne odgovarja na revizijske navedbe, kjer se revident sklicuje na določila Slovenskih računovodskih standardov iz leta 1993 (v nadaljevanju: SRS/93), kajti materialna podlaga za odločanje v obravnavani zadevi je zgolj ZDDV.

16. Vrhovno sodišče se je na podlagi prvega odstavka 360. člena v zvezi s 383. členom Zakona o pravdnem postopku - ZPP in prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 opredelilo do konkretiziranih revizijskih navedb, ki so odločilnega pomena za odločitev v obravnavani zadevi, ostale revizijske navedbe pa ocenjuje za pavšalne oziroma nebistvene in se zato do njih ne opredeljuje.

17. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče vloženo revizijo zavrnilo kot neutemeljeno na podlagi 92. člena ZUS-1, saj je ugotovilo, da niso podani razlogi, zaradi katerih je bila vložena, in tudi ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti (86. člen ZUS-1).

18. Ker revident v revizijskem postopku ni uspel, na podlagi prvega odstavka 165. člena in prvega odstavka 154. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.