Jedro

Iz uvoda in izreka izpodbijane odločbe izhaja, da je tožena stranka o zadevi odločila vsebinsko, saj je zahtevo zavezanca za davek zavrnila. Iz obrazložitve odločbe pa izhaja, da zahteve dejansko ni presojala po vsebini in ni ugotavljala, ali je bil v konkretnem primeru materialni zakon kršen ali ne, pač pa se je postavila na stališče, da uporaba izrednega pravnega sredstva ni dovoljena, kar bi narekovalo zavrženje zahteve. To pomeni, da je podano nasprotje med izrekom in obrazložitvijo odločbe ter s tem bistvena kršitev pravil upravnega postopka iz 7. točke drugega odstavka 237. člena ZUP.

ZDavP-2 širi uporabo nadzorstvene pravice v primerjavi z ZUP. V 88. členu namreč določa, da lahko davčni organ po nadzorstveni pravici odpravi, razveljavi ali spremeni odločbo, če je z njo prekršen materialni zakon. Četrti odstavek 274. člena ZUP pa dopušča le razveljavitev izdane odločbe, ne pa tudi njene odprave ali spremembe, in še to zgolj v primeru, ko je materialni predpis z izdano odločbo očitno prekršen. Očitne kršitve materialnega predpisa ni mogoče enačiti s kršitvijo materialnega predpisa.

Izrek

I. Tožbi se ugodi. Odločba Ministrstva za finance št. DT 499-51/2011-11 z dne 2. 4. 2012 se odpravi in se zadeva vrne toženi stranki v ponovno odločanje.

II. Tožena stranka je dolžna povrniti tožeči stranki na 350,00 EUR odmerjene stroške upravnega spora v 15 dneh.

Obrazložitev

Z izpodbijano odločbo je Ministrstvo za finance zahtevo tožnika za odpravo odločbe Davčne uprave RS, Davčnega urada Ljubljana, št. DT 4290-14050/2006-2-0802-65 z dne 15. 12. 2006, po nadzorstveni pravici zavrnilo. V obrazložitvi navaja, da je odprava in razveljavitev odločbe po nadzorstveni pravici inštitut, ki spada med izredna pravna sredstva, tako po določbah Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), kot po določbah Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Navaja, da je razlog za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici po določbi drugega odstavka 274. člena ZUP le očitna kršitev materialnega zakona, zato kasnejša, v postopku s pravnimi sredstvi ali v upravnem sporu, sprejeta drugačna razlaga zakona, po mnenju drugostopnega organa ne more biti podlaga za odpravo odločbe po tem zakonu. ZDavP-2 kot razlog za odpravo odločbe po nadzorstveni pravici določa milejši pogoj, to je kršitev materialnega zakona. Pri tem se zastavlja vprašanje, ali gre ta pogoj razumeti širše oziroma ali terja omejitev pogojev za uporabo tega izrednega pravnega sredstva. Po mnenju drugostopnega organa je odgovor na to vprašanje negativen. Slednje utemeljuje z dejstvom, da sistem pravnih sredstev po določbah ZDavP-2 v bistvenem ne odstopa od sistema pravnih sredstev po ZUP. Poleg tega pa iz komentarja ZDavP-2 k drugem odstavku 88. člena izhaja, da se ZDavP-2 v nasprotju z ZUP sklicuje le na kršitev zakona in ne podzakonskih predpisov. Davčna obveznost namreč lahko po 147. členu Ustave določi le zakon. Glede na navedeno meni, da je treba določbo o odpravi in razveljavitvi odločbe po nadzorstveni pravici uporabljati ozko. Odločanje na podlagi izrednih pravnih sredstev namreč temelji na restriktivni razlagi predpisov, saj pri tem posega v pravna razmerja, ki so že dokončna in celo pravnomočno rešena. Ob upoštevanju dejstva, da gre za pravno sredstvo, ki ga organ lahko uporabi tako v korist kot v škodo davčnega zavezanca, bi po presoji drugostopnega organa zato drugačno pravno stališče tudi pomenilo prekomeren poseg v pravno varnost davčnih zavezancev.

Tožeča stranka vlaga tožbo v tem upravnem sporu zaradi kršitev materialnega prava, bistvenih kršitev določb postopka in zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja oziroma 1., 2. in 3. točke prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Pojasnjuje, da je Davčni urad Ljubljana dne 15. 12. 2006 na podlagi vloge tožeče stranke za vračilo preveč plačanih zamudnih obresti iz naslova davkov in prispevkov in zahteve za vračilo zamudnih obresti, obračunanih od dneva plačila zamudnih obresti, izdala odločbo. Z njo je tožeči stranki delno ugodila, in sicer v tistem delu, ki se nanaša na vračilo preveč plačanih zamudnih obresti. V delu, ki se nanaša na zahtevo za vračilo zamudnih obresti od dneva plačila zamudnih obresti do vračila, pa je zahtevo tožeče stranke zavrnila. Pritožba, ki jo je tožeča stranka vložila zoper omenjeno odločbo, je bila z odločbo Ministrstva za finance z dne 16. 4. 2007, kot neutemeljena zavrnjena. Zoper izdano odločbo Davčnega urada Ljubljana z dne 15. 12. 2006 je tožeča stranka vložila tožbo na tukajšnje sodišče, ki pa je bila dne 8. 4. 2008 zavrnjena. Vrhovno sodišče RS pa je v identični zadevi dne 4. 11. 2010 s sodbo št. I U 1848/2009-17 razsodilo, da se za vračanje neutemeljeno plačanih davčnih dajatev odloča v davčnem upravnem postopku, za kar se uporabljajo določbe Zakona o davčnem postopku, ki je veljal oziroma se uporablja v času odločanja o vračilu preveč ali neupravičeno odmerjenega davka. Vrhovno sodišče Republike Slovenije je v navedeni sodbi tudi obrazložilo, da so obresti, ki jih odmeri davčni organ, pripadajoče dajatve, ki se štejejo za davek, če ni z zakonom drugače odločeno v smislu drugega člena ZDavP-1 oziroma tretjega člena ZDavP-2. Po presoji Vrhovnega sodišča obresti iz prvega odstavka 34. člena ZDavP-1 oziroma prvega odstavka 99. člena ZDavP-2 po svoji vsebini niso zamudne obresti. Zato davčnemu zavezancu pripadajo obresti tudi od tovrstnih, neupravičeno odmerjenih in plačanih zamudnih obresti. Tožena stranka je zahtevo tožeče stranke za odpravo odločbe Davčnega urada Ljubljana z dne 15. 12. 2006 po nadzorstveni pravici najprej s sklepom št. DT 499-51/2011-2 z dne 1. 9. 2011 zavrgla. Zoper sklep tožene stranke je tožeča stranka vložila tožbo, ki pa ji je tukajšnje sodišče s sodbo I U 1891/2011 z dne 2. 2. 2012 ugodilo in zadevo vrnilo v ponovni postopek in odločanje. Kljub jasnim navedbam Upravnega sodišča v omenjeni sodbi, je tožena stranka v ponovnem postopku izdala izpodbijano odločbo, s katero je zahtevo tožeče stranke zavrnila. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da tožena stranka ne samo, da ignorira dejstvo, da je Vrhovno sodišče kot najvišji sodni organ pri enaki davčni zadevi odločilo drugače, kot je pri tožeči stranki odločila Davčna uprava RS, Davčni urad Ljubljana, z odločbo z dne 15. 12. 2006. Ignorira tudi navodila in napotke, ki jih je podalo Upravno sodišče v sodbi I U 1891/2011 z dne 2. 2. 2012. Tožena stranka je v izpodbijani odločbi odločila v nasprotju s pravnim mnenjem sodišča. Tožeča stranka ob tem tudi meni, da se izpodbijane odločbe sploh ne da preizkusiti, saj v obrazložitvi odločbe dejansko stanje v vseh materialno pravnih bistvenih točkah ni pravilno oziroma popolno opisano, niti niso dovolj jasno navedene določbe materialnih predpisov, na katere je odločitev tožene stranke oprta.

Glede na navedeno tožeča stranka sodišču predlaga, da tožbi ugodi, izpodbijani sklep odpravi in samo odloči o stvari po 65. členu ZUS-1, oziroma podrejeno, da izpodbijani sklep odpravi in zadevo vrne toženi stranki v ponovni postopek, v smislu 64. člena ZUS-1. Toženi stranki naj tudi naloži povračilo stroškov tega postopka.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo navaja, da vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb. Predlaga, da sodišče tožbo tožeče stranke kot neutemeljeno zavrne.

Tožeča stranka v nadaljnji pripravljalni vlogi v celoti vztraja pri svojih navedbah in v podani tožbi. Navaja, da je bila z odločbo Davčne uprave RS, Davčnega urada Ljubljana, z dne 8. 5. 2007 v točki I izreka kršeno materialno pravo, kar je osnovni pogoj za uporabo izrednega pravnega sredstva odprave odločbe po nadzorstveni pravici, v skladu z določili ZDavP-2. Sodišče je o zadevi odločilo po sodnici posameznici, na podlagi druge alinee drugega odstavka 13. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). O zadevi je odločilo izven glavne obravnave v skladu z določbo prve alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1. Tožba je utemeljena.

Uvodoma sodišče ugotavlja, da iz uvoda in izreka izpodbijane odločbe izhaja, da je tožena stranka o zadevi odločila vsebinsko, saj je zahtevo zavezanca za davek zavrnila. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe pa izhaja, da tožena stranka zahteve tožeče stranke dejansko ni presojala po vsebini in ugotavljala, ali je bil v konkretnem primeru materialni zakon kršen ali ne, pač pa se je postavila na stališče, da uporaba omenjenega izrednega pravnega sredstva ni dovoljena, kar bi narekovalo zavrženje tožnikove zahteve. Gre za nasprotje med izrekom in obrazložitvijo odločbe, s tem pa za bistveno kršitev pravil upravnega postopka iz 7. točke drugega odstavka 237. člena ZUP. Odločbe se namreč ne da preizkusiti. S preizkusom odločbe je treba pojmovati predvsem preizkus materialne zakonitosti odločbe. Za tak preizkus pa je potrebno ne le, da je izrek odločbe jasen, pač pa, da je tudi dejansko stanje v obrazložitvi odločbe v vseh materialno pravnih bistvenih točkah opisano ter da so dovolj natančno navedeni materialni predpisi in njihove določbe, na katere je odločitev, kot je zapisana v izreku odločbe, oprta. Tožena stranka zahteve tožeče stranke dejansko sploh ni materialno pravno obravnavala, pač pa jo je zavrnila s procesnimi razlogi.

Sodišče se tudi strinja s tožečo stranko, da je pravno mnenje, ki ga je tožena stranka zavzela v izpodbijani odločbi pomanjkljivo in površno obrazloženo. Zato se odločbe tudi iz tega razloga v nasprotju z 214. členom ZUP, ne da preizkusiti.

O sami stvari pa sodišče še pripominja, da po njegovem mnenju 88. člen ZDavP-2, ki govori o nadzorstveni pravici, širi uporabo omenjene pravice v primerjavi z ZUP. ZDavP-2 namreč določa, da davčni organ lahko po nadzorstveni pravici odpravi, razveljavi ali spremeni odločbo, če je z njo prekršen materialni zakon. Slednje lahko stori v roku petih let od dneva, ko je bila odločba vročena zavezancu za davek. V nasprotju z omenjenim 1. odstavek 277. člena ZUP dopušča uporabo tega pravnega sredstva le v roku enega leta od izdaje in vročitve odločbe in ob tem v skladu s četrtim odstavkom 274.člena ZUP le razveljavitev izdane odločbe, ne pa tudi njene odprave ali spremembe, zgolj v primeru, ko je materialni predpis z izdano odločbo očitno prekršen (drugi odstavek 274. člena ZUP). Dejstvo, ali se materialni predpis nanaša zgolj na zakon ali pa tudi na podzakonske predpise, v danem primeru ni relevantno, saj se tožeča stranka sklicuje na kršitev materialnega predpisa, določenega z zakonom. Očitne kršitve materialnega predpisa ni mogoče enačiti s kršitvijo materialnega predpis in jo tolmačiti z obrazložitvijo, da je potrebno določbe o odpravi in razveljavitvi odločbe po nadzorstveni pravici uporabljati ozko oziroma da gre smiselno pri 88. členu ZDavP-2 oziroma 274. členu ZUP pravzaprav za enako ureditev. Za očitno kršitev zakona gre, če je materialni zakon v formulaciji jasen in ga je mogoče razlagati ter razumeti samo v enem smislu, uporabil pa se je v nasprotju s tem smislom. Do očitne kršitve materialnega zakona lahko pride tudi takrat, kadar je organ uporabil na pravno razmerje napačni materialni zakon. Je pa zaradi nezadostne jasnosti v formulaciji možno, da se materialni zakon razume ali uporabi na dva ali več načinov, organ pa se je v izdani odločbi odločil za eno od možnih razlag pri interpretaciji materialnega zakona. V tem primeru govorimo zgolj o kršitvi materialnega zakona. Do očitne kršitve materialnega zakona oziroma kršitve materialnega zakona torej prihaja iz različnih razlogov in tudi na različen način (odprava, razveljavitev ali sprememba odločbe). Ugotovljena kršitev materialnega prava je tudi edini razlog za odločanje po nadzorstveni pravici iz drugega odstavka 88. člena ZDavP-2, zato bi tudi po mnenju sodišča tožena stranka o izrednem pravnem sredstvu odprave razveljavitve oziroma spremembe odločbe po nadzorstveni pravici morala odločati vsebinsko ne le navidezno, ampak tudi dejansko in se posledično opredeliti do vprašanja, ali je bil materialni zakon v konkretnem primeru kršen ali ne. K temu jo nenazadnje zavezuje tudi drugi odstavek 4. člena ZDavP-2, ki govori o tem, da davčni organ pri obravnavi zavezanca za davek postopka nepristransko, kot tudi prvi odstavek 5. člena ZDavP-2, ki določa, da je davčni organ dolžan z enako skrbnostjo ugotoviti vsa dejstva in tudi tista, ki so v korist zavezanca za davek.

Ker glede na navedeno v postopku za izdajo upravnega akta niso bila upoštevana pravila postopka, je bilo potrebno tožbi tožeče stranke ugoditi na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-2. V skladu s četrtim odstavkom 64. člena ZUS-1 mora pristojni organ izdani nov upravni akt v 30 dneh od dneva, ko je dobil sodbo. Pri tem je vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava in na njegova stališča, ki se tičejo postopka.

Pravni pouk temelji na 3. odstavku 25. člena ZUS-1, v zvezi s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožnika v upravnem sporu.