Jedro

Določbi 4. in 89. člena ZDoh nista le procesnega značaja, ampak imata tudi materialnopravne učinke, saj vplivata na višino dohodnine. Zato ju ni mogoče uporabljati pri odmeri dohodnine za leto, ko še nista bili v veljavi.

Izrek

Pritožbi se ugodi in se 1. točka izreka sodbe in sklepa Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani, št. U 358/96-16 z dne 21.6.2001, spremeni tako, da se tožbi ugodi in se odpravi odločba tožene stranke z dne 1.10.1997.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS) zavrnilo tožnikovo tožbo proti odločbi tožene stranke z dne 1.10.1997. S to odločbo je bila zavrnjena njegova pritožba proti odločbi Davčne izpostave K. z dne 30.10.1995, po kateri je bila tožniku odmerjena dohodnina za leto 1994. Pri tej odmeri je bil upoštevan dobiček iz dejavnosti po odločbi, ki v času izdaje odločbe o odmeri dohodnine še ni bila dokončna. V skladu z določbo 89. člena Zakona o dohodnini (ZDoh) je davčni organ pri odmeri dohodnine upošteval dobiček, ugotovljen z odločbo o odmeri davka iz dejavnosti. Tožniku je bil za leto 1994 z odločbo o odmeri davka od dohodkov iz dejavnosti z dne 30.6.1995, ki jo je izdala Republiška uprava za javne prihodke, Izpostava K., ugotovljen dobiček v znesku 1.731.653,00 SIT. Tako ugotovljeni dobiček je bil štet v osnovo za odmero dohodnine za leto 1994. V razlogih izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje navaja, da je pristojni davčni organ pri odmeri dohodnine za leto 1994 v skladu z določbo 89. člena ZDoh upravičen in dolžan upoštevati dobiček, kakršen je bil ugotovljen z odločbo o odmeri davka od dejavnosti. Tožena stranka je pravilno obrazložila uporabo 9. člena Zakona o spremembah in dopolnitvah ZDoh in je po presoji sodišča prve stopnje pravilno štela, da je treba določbo 89. člena ZDoh, ki jo spreminja navedeni 9. člen, šteti za določbo, ki je postopkovne narave. Na višino dohodnine in davkov, ki se od nje odštejejo, namreč ta določba vpliva le v primeru nezakonite oziroma nepravilne prvostopne odločitve, česar pa ni mogoče že v načelu predpostavljati, in zato takšna možnost (niti ne verjetnost) tudi ne more odločilno vplivati na drugačno presojo njenega učinkovanja.

S tožbo je bila predlagana tudi izdaja začasne odredbe po določbah 1. odstavka 69. člena ZUS. Ta predlog je sodišče s sklepom zavrglo, ker je ugotovilo, da niso izpolnjeni pogoji za njeno izdajo.

Tožena stranka se pritožuje zoper 1. točko izreka, torej zoper sodbo, in navaja, da se po določbah 4. člena ZDoh dohodnina odmeri po predpisih, ki so veljali na dan 1.1. istega leta, za katerega se odmerja. Za dohodnino za leto 1994 se tako uporabljajo določbe zakona, ki so veljale na dan 1.1.1994 in ne določbe, ki so veljale na dan 1.1.1995. Zakon o spremembah in dopolnitvah ZDoh je bil objavljen 15.1.1995 in se je začel uporabljati 1.1.1995. Napačna je razlaga sodišča, da je določba 9. člena Zakona o spremembah in dopolnitvah ZDoh postopkovna določba. Ta določba je materialnopravne narave, ki določa, kaj je dohodninska osnova, pri napovedi dohodnine za zavezanca pa podvrsto dohodnine: davka iz dejavnosti. Po določbah ZDoh, ki je veljal 1.1.1994 je bila davčna osnova dobiček, ugotovljen z dokončno odmerno odločbo davka iz dejavnosti. S spremembo, ki se uporablja od 1.1.1995 dalje, pa je dobiček ugotovljen z odmerno odločbo. Retroaktivno je bila uporabljena sprememba 9. člena ZDoh pri odločbi za dohodninsko leto 1994, zato je sodišče napačno uporabilo zakon. Predlaga spremembo izpodbijane sodbe ter ugoditev tožbenemu zahtevku.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba je utemeljena.

V obravnavani zadevi gre za odmero dohodnine za leto 1994. Ta se ugotavlja po predpisih, ki so veljali na dan 1.1.1994, to je po ZDoh (Uradni list RS, št. 71/93 in popr. 2/94), ki v 4. členu določa, da se višina dohodnine in davkov, ki se od nje odštejejo, ugotavlja po predpisih, ki veljajo na dan 1.1. tistega leta, za katero se dohodnina odmerja, če s tem zakonom ni drugače določeno. Navedena določba je umeščena v prvo poglavje zakona z naslovom "splošne določbe", kar pomeni, da velja kot načelo za ugotavljanje višine dohodnine po tem zakonu.

Po ZDoh se je v osnovo za dohodnino všteval dobiček, dosežen z opravljanjem dejavnosti (5. alinea 6. člena). Zato bi morala tožena stranka upoštevati dobiček iz dejavnosti, ugotovljen po odločbi, ki bi bila dokončna, kot je to določal 2. odstavek 89. člena ZDoh. Ker pa je tožena stranka upoštevala odločbo, ki ni bila dokončna, je s tem uporabila predpis, torej novelo ZDoh (Uradni list RS, št. 7/95), ki je v 9. členu iz 2. odstavka 89. člena črtala besedo "dokončno". S tem je uporabila predpis, ki ni veljal 1.1.1994, saj je začel veljati šele 5.2.1995. Zato je odločitev prvostopnega sodišča, napačna, saj je tožena stranka nepravilno uporabila materialno pravo in je s tem kršila zakonitost. Določbe 4. in 89. člena ZDoh niso le procesnega značaja, ampak imajo tudi materialnopravne učinke, ker vplivajo na višino odmere dohodnine. Zato teh določb ni mogoče uporabiti pri odmeri dohodnine za leto, v katerem še nista veljali.

Ker je sodišče prve stopnje na podlagi ugotovljenega dejanskega stanja zmotno uporabilo materialno pravo, je pritožbeno sodiče na podlagi 3. točke 2. odstavka 77. člena ZUS izpodbijano sodbo spremenilo tako, da je tožbi ugodilo in odpravilo izpodbijano odločbo ter zadevo vrnilo toženi stranki v ponovno odločanje. Tožena stranka je dolžna upoštevati stališče pritožbenega sodišča, sprejeto v tej sodbi.