Jedro

V času izdaje izpodbijanega akta je nesporno veljal ZDavP-2, zato je izpodbijani sklep utemeljeno izdan na tej pravni podlagi. Tožnik se v tem oziru neutemeljeno sklicuje na določbo drugega odstavka 418. člena ZDavP-2, saj zmotno enači postopek odmere davka in postopek davčne izvršbe, ki pa sta samostojna, ločena postopka.

Zastaranje pravice do izterjave davka je bilo na podlagi določbe drugega odstavka 126. člena ZDavP-2 pretrgano najprej s sklepom o davčni izvršbi na premičnine z dne 7. 4. 2011 in nato ponovno z izdajo in vročitvijo sklepa o davčni izvršbi z dne 18. 9. 2013. V času izdaje izpodbijanega sklepa, pravica do izterjave davka ni zastarala in zato ni bilo podlage za ustavitev postopka davčne izvršbe v spornem delu.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijanim sklepom Finančne uprave Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopenjski organ) je bilo odločeno, da se postopek davčne izvršbe zoper tožnika, začet s sklepom o davčni izvršbi na dolžnikove denarne prejemke št. DT 42918-149457/2013-1 08-3231-00 z dne 18. 9. 2013, delno ustavi in sicer za glavnico v znesku 66.125,87 EUR, obresti, obračunane do 30. 9. 2011 v znesku 14.770,48 EUR in obresti, obračunane od 01. 10. 2011 v znesku 10.750,43 EUR ter za glavnico v znesku 600,00 EUR. Davčna izvršba se nadaljuje za stroške sklepa v znesku 25,00 EUR, stroške predhodnega sklepa v znesku 26,25 EUR, glavnico v znesku 17.270,91 EUR, obresti, obračunane do 30. 9. 2011 v znesku 5.077,79 EUR in obresti, obračunane od 01. 10. 2011 v znesku 2.900,05 EUR ter glavnico v znesku 9.791,45 EUR in obresti obračunane do 30. 9. 2011 v znesku 1.899,52 EUR in obresti, obračunane od 1. 10. 2011 v znesku 1.738,89 EUR, z nadaljnjimi zamudnimi obrestmi od 19. 9. 2013 do dneva plačila. Vsa doslej opravljena dejanja v postopku davčne izvršbe se v ustavljenem delu razveljavijo.

2. V obrazložitvi izpodbijanega sklepa prvostopenjski organ pojasni, da je s sklepom o davčni izvršbi na dolžnikove denarne prejemke št. DT 42918-149457/2013-1 08-3231-00 z dne 18. 9. 2013, zoper tožnika uvedel postopek davčne izvršbe dolga iz naslova dohodnine, davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV), stroškov prisilne izterjave ter globe za prekrške, s katerimi se kršijo predpisi države. Dne 10. 12. 2014 je bil izdan sklep št. DT 42918-149457/2013-2 08-3231-13, s katerim je bil postopek davčne izvršbe delno ustavljen. Zoper ta sklep je tožnik vložil pritožbo, v kateri navaja, da se sklepa ne da preizkusiti, da iz obrazložitve ni mogoče razbrati, na podlagi česa je obveznost nastala, kateri so izvršilni naslovi za obveznost, ki izhaja iz sklepa, niti ni podana utemeljitev glavnice ali obresti. Poleg tega je pravica do odmere in izterjave davka zastarala, zato predlaga izdajo sklepa o ustavitvi postopka. V postopku reševanja pritožbe je prvostopenjski organ ugotovil, da sklep št. DT 42918-149457/2013-2 08-3231-13 z dne 10. 12. 2014 res ne vsebuje vseh sestavin, kot to določata 145. in 151. člen Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), zato je skladno s prvim odstavkom 242. člena Zakona o upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) dne 6. 3. 2015 izdal nov (izpodbijani) sklep št. DT 42918-149457/2013 6 08-713-04, s katerim je nadomestil prvotno odločitev. Na podlagi ugotovitve zastaranja pravice do izterjave je bila odpisana absolutno zastarana obveznost iz naslova dohodnine za leto 2002, na podlagi Sodbe v imenu ljudstva ZSV-1692/2013-2403 z dne 08. 10. 2014 je bil ustavljen prekrškovni postopek in stornirana obveznost iz naslova globe. Zato je bilo potrebno na podlagi 155. člena ZDavP-2 izvršbo v tem delu ustaviti in opravljena dejanja razveljaviti, za preostali dolg pa se davčna izvršba nadaljuje, kot izhaja iz izreka izpodbijanega sklepa.

3. Pritožbo tožnika zoper navedeni sklep je Ministrstvo za finance z odločbo št. DT-499-29-341/2015-4 z dne 17. 6. 2015 zavrnilo kot neutemeljeno, uradoma pa izrek izpodbijanega sklepa dopolnilo s 3. točko, po kateri se s tem sklepom nadomesti prvotni sklep. V okviru preizkusa pritožbenih navedb glede zastaranja je drugostopenjski organ ugotovil, da tožnik ugovarja zastaranju pravice do odmere davka, čeprav sta postopek odmere davka in postopek davčne izvršbe samostojna, ločena postopka. Ugovori glede zastaranja pravice do odmere davka so zato nerelevantni, glede zastaranja pravice do izterjave davka pa v primeru naknadno ugotovljene obveznosti v davčnem inšpekcijskem nadzoru teče relativni rok zastaranja pravice do izterjave davka od dneva izvršljivosti odmerne odločbe, ki je izdana v ponovnem postopku. V obravnavanem primeru sta bili pritožniku najprej izdani odmerni odločbi dne 14. 4. 2004 in 3. 11. 2005, ki ju je pritožbeni organ odpravil in zadevi vrnil v ponovni postopek. V ponovnih postopkih pa sta bili izdani novi odmerni odločbi dne 18. 8. 2008 (pravilno: 18. 6. 2008) in 10. 7. 2009, ki sta postali pravnomočni in predstavljata veljavna izvršilna naslova (145. člen ZDavP-2). Zastaranje pravice do izterjave obveznosti je tako začelo teči šele po njuni izvršljivosti, torej po poteku paricijskega roka za izpolnitev obveznosti, to je z dnem 15. 8. 2008 in 15. 8. 2009. Z izdajo sklepa o davčni izvršbi na premičnine z dne 7. 4. 2011, s katerim sta se med drugim terjali tudi zadevni obveznosti, je bil petletni zastaralni rok pretrgan. Po drugem odstavku 126. člena ZDavP-2 namreč tek zastaranja pravice do izterjave davka pretrga vsako uradno dejanje davčnega organa z namenom davčne izvršbe, o katerem je bil dolžnik obveščen. Glede na navedeno so navedbe o zastaranju pravice do izterjave davka neutemeljene.

4. Tožnik se s tem ne strinja in vlaga tožbo v upravnem sporu. Navaja, da je obveznost, ki izhaja iz izpodbijanega sklepa, v celoti zastarala. Prvostopenjski organ se do ugovorov tožnika glede zastaranja sploh ni opredelil, drugostopenjski organ pa jih je zavrnil s skopo obrazložitvijo, sklicujoč se na drugi odstavek 126. člena ZDavP-2, ki opredeljuje pretrganje zastaranja. Po mnenju tožnika je tožena stranka nepravilno uporabila materialno pravo, saj bi morala pri odločanju uporabiti ZDavP-1. Skladno z ZDavP-2 se namreč zadeve, glede katerih je bilo ob začetku uporabe tega zakona že vloženo pravno sredstvo oziroma upravni spor, končajo po ZDavP-1, na podlagi katerega skladno z drugim odstavkom 58. člena ZDavP-1 pravica do izterjave davka zastara v petih letih od dneva, ko bi ga bilo treba plačati, v nobenem primeru pa je ni več možno uveljaviti, ko poteče deset let od trenutka, ko je zastaranje prvič začelo teči (četrti odstavek 59. člena ZDavP-1). Tožena stranka z izpodbijanim sklepom izterjuje glavnico, ki se nanaša na obračun davka od dohodkov, doseženih z opravljanjem dolžnikove dejavnosti in davka na dodano vrednost za obdobje od 1. 1. 2002 do 31. 12. 2002, ki je zapadel dne 31. 3. 2003, ter na davek od dohodkov, doseženih z opravljanjem dolžnikove dejavnosti za obdobje od 1. 1. 2003 do 15. 10. 2003, ki je zapadel dne 31. 3. 2004. Upoštevaje začetek teka zastaranja davčne obveznosti, je obveznost tožnika tako relativno kot tudi absolutno zastarana.

5. Tudi skladno z določbami ZDavP-2 je davčna obveznost tožnika v celoti zastarala. Skladno s prvim odstavkom 125. člena ZDavP-2 pravica do odmere davka zastara v petih letih od dneva, ko bi bilo treba davčnemu organu davek napovedati, obračunati, odtegniti; to je najpozneje do 31. marca tekočega leta za preteklo leto. Glede na izvršljivost odločbe št. DT 0610-2140/08-10-0803-09 z dne 18. 6. 2008, ki je nastopila dne 15. 8. 2008 in glede na izvršljivost odločbe št. DT 0610-266/2009 05 0803-47 z dne 10. 7. 2009, ki je nastopila dne 15. 8. 2009, je jasno, da sta bili odločbi izdani po poteku petih let, ko bi bilo potrebno davek, ki je v njih obračunan, napovedati, obračunati, odtegniti in odmeriti. Tožena stranka je odmerni odločbi izdala po izteku relativnega zastaralnega roka, torej po preteku petih let od kar je zastaranje začelo teči. Drugostopenjski organ se v obrazložitvi sklicuje na v ponovnem postopku izdani odmerni odločbi, ki sta postali izvršljivi dne 15. 8. 2008 in dne 15. 8. 2009, zastaranje naj bi po mnenju tožene stranke pričelo teči šele po njuni izvršljivosti, kar pa je glede na navedeno materialno pravno zmotno.

6. Iz tretjega odstavka 125. člena ZDavP-2 izhaja, da zastara pravica do izterjave davka v petih letih od dneva, ko bi ga bilo potrebno plačati, v primeru naknadno ugotovljene obveznosti v davčnem nadzoru teče relativni rok zastaranja pravice do izterjave davka od dneva izvršljivosti odmerne odločbe. Glede obveznosti, ki izhaja iz izvršilnega naslova, ki je postal izvršljiv dne 15. 8. 2008, pomeni, da je pravica do izterjave davka zastarala dne 15. 8. 2013. Glede obveznosti, ki izhaja iz izvršilnega naslova, ki je postal izvršljiv dne 15. 8. 2009, pa je pravica do izterjave davka zastarala dne 15. 8. 2014. Ne držijo navedbe tožene stranke, da naj bi bil tožeči stranki vročen sklep o davčni izvršbi z dne 18. 9. 2013. Ne glede na odsotnost vročitve sklepa, četudi bi tožena stranka dejansko izdala omenjeni sklep dne 18. 9. 2013, pa je to storila po tem, ko je že potekel petletni rok zastaranja pravice do izterjave davka. Sicer pa šesti odstavek 126. člena ZDavP-2 jasno določa, da davčna obveznost preneha, ko poteče deset let od dneva, ko je zastaranje prvič začelo teči. 7. Sodišče je tožbo vročilo toženi stranki, ki je sodišču dostavila upravne spise in v odgovoru na tožbo v celoti prerekala navedbe tožeče stranke. Glede navedb, da je tožena stranka pri odločanju o prenehanju davčne obveznosti nepravilno uporabila materialno pravo, saj bi morala uporabiti ZDavP-1 in ne ZDavP-2, se tožena stranka s tožnikom ne strinja in dodaja, da so v času, ko sta v plačilo zapadli zadevni obveznosti, naloženi v plačilo na podlagi inšpekcijskih odločb z dne 18. 6. 2008 in 10. 7. 2009, glede zastaranja veljale določbe ZDavP-2, zato očitanih kršitev ni.

8. Tožnik v prvi pripravljalni vlogi nasprotuje navedbam tožene stranke v odgovoru na tožbo in jim očita, da so pavšalne. V celoti se sklicuje na navedbe v tožbi in ponovno poudarja, da je obveznost, ki izhaja iz izpodbijanega sklepa, v celoti zastarala, tako relativno kot tudi absolutno.

9. Tožba ni utemeljena.

10. Tožnik izpodbija sklep o delni ustavitvi davčne izvršbe z dne 6. 3. 2015, po katerem se davčna izvršba, začeta s sklepom o davčni izvršbi na dolžnikove denarne prejemke št. DT 42918-149457/2013-1 08-3231-00 z dne 18. 9. 2013, nadaljuje za obveznosti po odločbi št. DT 0610-2140/08-10-0803-09 z dne 18. 6. 2008, s katero je davčni organ dodatno odmeril davek iz dejavnosti in DDV za leto 2002 in ki je postala izvršljiva 15. 8. 2008 ter za obveznosti po odločbi št. DT 0610-266/2009-05-0803-47 z dne 10. 7. 2009, s katero je davčni organ dodatno odmeril davek iz dejavnosti in DDV za leto 2003 in ki je postala izvršljiva 15. 8. 2009. Sporno je vprašanje zastaranja pravice do izterjave na dan izdaje izpodbijanega sklepa in pravna podlaga za odločitev o zastaranju.

11. Sodišče je najprej preizkusilo utemeljenost uporabe določb ZDavP-2, ki ji tožnik ugovarja s sklicevanjem na 418. člen ZDavP-2. V času izdaje izpodbijanega akta je nesporno veljal ZDavP-2, zato je izpodbijani sklep utemeljeno izdan na tej pravni podlagi. Tožnik se v tem oziru neutemeljeno sklicuje na določbo drugega odstavka 418. člena ZDavP-2, po kateri se zadeve, glede katerih je bilo ob začetku uporabe tega zakona (1. 1. 2007) že vloženo pravno sredstvo oziroma upravni spor, končajo po ZDavP-1. V tem svojem tožbenem razlogovanju namreč zmotno enači postopek odmere davka in postopek davčne izvršbe, ki pa sta samostojna, ločena postopka. V obravnavani zadevi gre za vprašanje ovire za nadaljevanje začete davčne izvršbe in ne za zadevo odmere davka, zato je sklicevanje na pravna sredstva, vložena v odmernem postopku, torej v drugi zadevi, v smislu določbe drugega odstavka 418. člena ZDavP-2, neutemeljeno.

12. V času izdaje izpodbijanega sklepa veljavne določbe ZDavP-2 je bilo treba uporabiti tudi glede zastaranja, saj ta zakon posebnih prehodnih določb v zvezi z uporabo instituta zastaranja ne vsebuje. Sodišče se zato pridružuje stališču, ki ga do ugovora zastaranja zavzame tožena stranka. Prvi odločbi o odmeri davka iz dejavnosti in DDV sta bili datirani z dnem 14. 4. 2004 (za leto 2002) oz. z dnem 3. 11. 2005 (za leto 2003). Potrebno pa je upoštevati, da sta bili odločbi odpravljeni in izdani novi odmerni odločbi: odločba št. DT 0610-2140/08-10-0803-09 z dne 18. 6. 2008, s katero je bil tožniku dodatno odmerjen davek za leto 2002 in odločba št. DT 0610-266/2009 05 0803-47 z dne 10. 7. 2009, s katero je bil tožniku dodatno odmerjen davek za leto 2003. Iz obeh odločb izhaja, da mora biti odmerjeni davek plačan v 30 dneh od vročitve odločbe ter da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe. Omenjeni odločbi sta postali izvršljivi dne 15. 8. 2008 oz. 15. 8. 2009 in z dnem izvršljivosti odločb je glede pravice do izterjave davka začel teči 5-letni relativni zastaralni rok iz tretjega odstavka 125. člena ZDavP-2. Zastaranje pravice do izterjave davka je bilo na podlagi določbe drugega odstavka 126. člena ZDavP-2 (po kateri tek zastaranja pravice do izterjave davka pretrga vsako uradno dejanje davčnega organa z namenom davčne izvršbe, o katerem je bil dolžnik obveščen) pretrgano najprej s sklepom o davčni izvršbi na premičnine z dne 7. 4. 2011, ki je bil tožniku osebno vročen dne 23. 6. 2011 in nato ponovno z izdajo in vročitvijo sklepa o davčni izvršbi z dne 18. 9. 2013. V času izdaje izpodbijanega sklepa, glede na navedeno, pravica do izterjave davka ni zastarala in zato ni bilo podlage za ustavitev postopka davčne izvršbe tudi v spornem delu.

13. Neutemeljeno je tudi tožbeno stališče, da ne glede na odpravo odločb z dne 14. 4. 2004 oz. z dne 3. 11. 2005, zastaranje pravice do izterjave teče od izvršljivosti teh odločb. Ni sporno, da sta bili odločbi odpravljeni, z odpravo odločb pa so bile odpravljene tudi pravne posledice, ki so iz njih nastale. Zato je pravilno upoštevano, da je odločba, izdana v ponovnem postopku, izvršilni naslov, od katerega teče zastaranje pravice do izterjave. V pogledu zastaranja je izdaja navedenih odločb relevantna le za presojo zastaranja pravice do odmere davka, kar pa ni predmet tega postopka.

14. Določbo šestega odstavka 126. člena ZDavP-2, po kateri ne glede na določbe o zastaranju pravice do odmere in izterjave davka, davčna obveznost preneha, ko poteče deset let od dneva, ko je zastaranje prvič začelo teči, pa je treba razumeti tako, da absolutno zastaranje pravice do izterjave nastopi, ko poteče 10 let od dneva, ko je prvič začelo teči zastaranje pravice do izterjave in ne kot zmotno meni tožnik, ko poteče 10 let od dneva, ko je prvič začelo teči zastaranje pravice do odmere. Takšno stališče jasno izhaja tudi iz razlogov sodbe Vrhovnega sodišča opr. št. X Ips 391/2009 z dne 13. 1. 2011, enako tudi iz sodbe Vrhovnega sodišča opr. št. X Ips 392/2009. 15. Ker torej sodišče nezakonitosti in nepravilnosti, ki bi zahtevale odpravo odločbe, ni našlo, je potrdilo izpodbijano odločitev kot pravilno in zakonito, tožbo pa na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

16. Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem trpi v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka svoje stroške postopka.

17. Sodišče je odločalo na nejavni seji na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1.